IPPP1/443-1072/12-4/AS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 22 października 2012 r. (data wpływu 29 października 2012 r.), uzupełnionym pismem z dnia 28 stycznia 2013 r. (data wpływu 31 stycznia 2013 r.) w odpowiedzi na wezwanie z dnia 17 stycznia 2013 r. (skutecznie doręczone 22 stycznia 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obciążania kosztami zużycia mediów właściciela lokali użytkowych, będącego członkiem wspólnoty - jest nieprawidłowe.

W dniu 29 października 2012 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obciążania kosztami zużycia mediów właściciela lokali użytkowych, będącego członkiem wspólnoty.

Wniosek uzupełniony został pismem z dnia 28 stycznia 2013 r. (data wpływu 31 stycznia 2013 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z dnia 17 stycznia 2013 r. (skutecznie doręczone 22 stycznia 2013 r.).

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wspólnota Mieszkaniowa Nieruchomości zarządza nieruchomością wspólną w budynku, w którym znajdują się:

Najemcy lokali użytkowych stanowiących własność Wspólnoty Mieszkaniowej obciążani są co miesiąc fakturami za czynsz najmu oraz opłatami za świadczenia (centralne ogrzewanie, dostawa zimnej wody i odprowadzanie ścieków, ciepła woda, wywóz śmieci) przy czym do wszystkich ww. pozycji, tzn. czynszu najmu i świadczeń, doliczany jest podatek VAT w wysokości podstawowej 23%. Dla świadczeń (centralne ogrzewanie, dostawa zimnej wody i odprowadzanie ścieków, ciepła woda, wywóz śmieci) podatek VAT naliczany jest od stawek netto wykazanych na fakturach odpowiednich dostawców (np. zimna woda i odprowadzanie ścieków, itd.).

W ten sam sposób za świadczenia obciążany jest właściciel lokali użytkowych w nieruchomości, osoba prawna, członek Wspólnoty Mieszkaniowej. Pozostałą część opłat (tzw. koszty zarządu nieruchomością wspólną i fundusz remontowy) właściciel ten wnosi na podstawie stosownych uchwał Wspólnoty Mieszkaniowej. Tak więc dla właściciela lokali użytkowych wystawiane są jedynie faktury za świadczenia ze stawką podstawową VAT wynoszącą 23% dla wszystkich świadczeń, naliczaną od stawek netto występujących na fakturach odpowiednich dostawców.

Z takim sposobem rozliczania świadczeń nie zgadza się właściciel lokali użytkowych, osoba prawna, członek Wspólnoty Mieszkaniowej. Uważa on, że podatek VAT powinien być stosowany w obniżonej wysokości tj. 8% dla dostawy zimnej wody i odprowadzania ścieków oraz dla wywozu śmieci, tak jak ma to miejsce na fakturach odpowiednich dostawców. Z takim stanowiskiem nie zgadza się Wspólnota Mieszkaniowa, stąd też powstał problem do rozstrzygnięcia.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Wspólnota Mieszkaniowa słusznie obciąża osobę prawną, właściciela lokali użytkowych w nieruchomości, członka Wspólnoty Mieszkaniowej, opłatami za wszystkie świadczenia (centralne ogrzewania, woda zimna i odprowadzanie ścieków, woda ciepła, wywóz śmieci) z zastosowaniem podstawowej stawki VAT, tj. stawki w wysokości 23%.

Dla najemców lokali użytkowych będących własnością Wspólnoty Mieszkaniowej naliczany jest podatek VAT w jednakowej wysokości podstawowej wynoszącej 23% zarówno dla czynszu najmu jak i dla świadczeń (centralne ogrzewanie, dostawa zimnej wody i odprowadzanie ścieków, ciepła woda, wywóz śmieci), traktując opłatę za świadczenia jako usługę dodatkową nierozerwalnie związaną z usługą najmu lokalu. Do opodatkowania świadczeń Wspólnota Mieszkaniowa stosuje stawkę podatku VAT właściwą dla usługi zasadniczej, jaką jest najem lokalu, czyli czynsz ze stawką podatku VAT w wysokości 23%.

Zarówno w treści ustawy o podatku VAT jak i w przepisach wykonawczych ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku. Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy zwalnia się od podatku VAT usługi w zakresie wynajmu nieruchomości o charakterze mieszkalnym wyłącznie na cele mieszkaniowe. Natomiast usługi w zakresie wynajmowania nieruchomości o charakterze niemieszkalnym opodatkowane są stawką podstawową VAT w wysokości 23% (zarówno czynsz jak i świadczenia).

Oznacza to, że przy wynajmie lokali użytkowych na nieruchomości wspólnej, stanowiących własność Wspólnoty Mieszkaniowej, cały obrót (czynsz świadczenia) opodatkowany jest stawką 23%.

Dla lokali użytkowych wyodrębnionych, których właścicielem jest osoba prawna, członek Wspólnoty Mieszkaniowej, lub ogólniej - osoba fizyczna lub prawna członek Wspólnoty. miesięczne opłaty składają się z 3 elementów:

Pierwszy z wymienionych wyżej elementów to zaliczki uiszczane przez właścicieli lokali (zarówno mieszkalnych jak i użytkowych) na pokrycie kosztów zarządu nieruchomością wspólną. Zaliczki te stanowią wewnętrzne rozliczenie pomiędzy Wspólnotą Mieszkaniową a jej członkami i nie stanowią obrotu w rozumieniu art. 29 ust. 1 ustawy o podatku VAT. Identycznie sytuacja przedstawia się w odniesieniu do funduszu remontowego, wpłaty na rzecz którego nie stanowią obrotu w rozumieniu art. 29 ust. 1 ustawy o VAT. Zatem rozliczenie z właścicielami lokali obojętne czy mieszkalnych czy użytkowych, za pierwsze dwie pozycje nie będzie zawierało podatku VAT. Tylko trzeci z wymienionych wyżej elementów stanowi obrót w rozumieniu art. 29 ust. 1 ustawy o VAT i będzie podlegał opodatkowaniu.

Sytuacja jest zatem następująca:

W pierwszym przypadku cały obrót opodatkowany jest stawką podstawową VAT wynoszącą 23%. Nigdzie w ustawie ani w przepisach wykonawczych nie jest powiedziane, że należy w jakikolwiek sposób różnicować stawkę VAT dotyczącą obrotów, a w konsekwencji rozliczania świadczeń w lokalach użytkowych wynajmowanych, bądź też w lokalach użytkowych utrzymywanych przez ich właścicieli. Stąd, w ocenie Wnioskodawcy, dla lokali użytkowych stanowiących własność osób fizycznych lub prawnych, członków Wspólnoty Mieszkaniowej, przy rozliczaniu świadczeń w lokalach użytkowych należy stosować stawkę VAT w wysokości podstawowej, tj. 23% dla wszystkich składników świadczeń (centralne ogrzewanie, dostawa zimnej wody i odprowadzanie ścieków, ciepła woda, wywóz śmieci).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają:

Przez dostawę towarów - stosownie do przepisu art. 7 ust. 1 ustawy - należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Natomiast świadczeniem usług, jest w myśl art. 8 ust. 1 ustawy, każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Stosownie do art. 8 ust. 2a ustawy w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że podatnik ten sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Jedną z generalnych zasad na gruncie podatku od towarów i usług jest to, że czynności wymienione w art. 5 ust. 1 ustawy podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdy wykonane są przez podatnika.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Powyższa działalność obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy).

Na podstawie art. 106 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

W myśl art. 29 ust. 1 ustawy podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Na podstawie art. 30 ust. 3 ustawy, w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, podstawą opodatkowania jest kwota należna z tytułu świadczenia usług, pomniejszona o kwotę podatku.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, iż Wnioskodawca zarządza nieruchomością wspólną w budynku, w którym znajdują się:

Najemcy lokali użytkowych obciążani są co miesiąc fakturami za czynsz najmu oraz opłatami za świadczenia (centralne ogrzewanie, dostawa zimnej wody i odprowadzanie ścieków, ciepła woda, wywóz śmieci) przy czym do wszystkich ww. pozycji, tzn. czynszu najmu i świadczeń, doliczany jest podatek VAT w wysokości podstawowej 23%. Dla świadczeń (centralne ogrzewanie, dostawa zimnej wody i odprowadzanie ścieków, ciepła woda, wywóz śmieci) podatek VAT naliczany jest od stawek netto wykazanych na fakturach odpowiednich dostawców (np. zimna woda i odprowadzanie ścieków itd.).

W ten sam sposób za świadczenia obciążany jest właściciel lokali użytkowych w nieruchomości, osoba prawna, członek Wspólnoty Mieszkaniowej.

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi sposób rozliczenia kosztów zużycia mediów, dotyczących lokali użytkowanych, będących własnością osoby prawnej, członka Wspólnoty.

Na podstawie art. 6 ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (tekst jedn.: Dz. U. z 2000 r. Nr 80, poz. 903 z późn. zm.), ogół właścicieli, których lokale wchodzą w skład określonej nieruchomości, tworzy wspólnotę mieszkaniową. Wspólnota mieszkaniowa może nabywać prawa i zaciągać zobowiązania, pozywać i być pozwana. Przepis ten daje wspólnocie mieszkaniowej przymiot jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej. Z powyższego wynika, iż wspólnota mieszkaniowa jest odrębnym od członków wspólnoty podmiotem praw i obowiązków, a tym samym działając w ramach przyznanej zdolności prawnej, może nabywać prawa i obowiązki do własnego majątku.

Jednostka, która powstała w oparciu o powyższy przepis art. 6 ustawy o własności lokali, posiada określoną strukturę organizacyjną, w skład której wchodzą (tworzą ją) właściciele lokali, zobowiązani do określonych zachowań i czynności wynikających z ustawy.

Stosownie do art. 13 ust. 1 ustawy o własności lokali, właściciel ponosi wydatki związane z utrzymaniem jego lokalu, jest obowiązany utrzymywać swój lokal w należytym stanie, przestrzegać porządku domowego, uczestniczyć w kosztach zarządu związanych z utrzymaniem nieruchomości wspólnej, korzystać z niej w sposób nie utrudniający korzystania przez innych współwłaścicieli oraz współdziałać z nimi w ochronie wspólnego dobra.

W myśl art. 14 ustawy o własności lokali na koszty zarządu nieruchomością wspólną składają się w szczególności:

Biorąc pod uwagę powyższe, należy stwierdzić, że wspólnota mieszkaniowa realizując wspólny interes właścicieli występuje w odmiennych rolach w przypadku nabycia towarów i usług w ramach zarządu nieruchomością wspólną oraz w przypadku nabycia towarów i usług na potrzeby utrzymania poszczególnych lokali właścicieli.

W pierwszym z wyżej wymienionych przypadków, wspólnota nabywając towary i usługi dla celów nieruchomości wspólnej nie wykonuje żadnych czynności na rzecz właścicieli.

Natomiast w drugim przypadku, gdy wydatki ponoszone są przez właściciela wyłącznie w związku z odrębną własnością lokalu, Wspólnota w zakresie nabywanych towarów i usług (tekst jedn.: głównie mediów) celem zaopatrzenia poszczególnych lokali, występuje w odmiennej roli. Nabywa bowiem towary i usługi w swoim imieniu jednakże na rzecz właścicieli poszczególnych lokali, którzy dokonują na poczet tych zakupów stosownych wpłat.

Wydatki te nie stanowią partycypacji w kosztach wspólnych nieruchomości, bowiem finalnym nabywcą towarów i usług świadczonych przez podmioty np. dostarczające wodę czy odprowadzające ścieki i służących zaspokajaniu indywidualnych potrzeb każdego z członków Wspólnoty jest nie Wspólnota, a każdy z jej członków z osobna.

W przedmiotowej sprawie właściciele lokali użytkowych ponoszą wydatki związane z utrzymaniem własnych lokali (m.in. centralne ogrzewanie, woda zimna i ciepła, odprowadzanie ścieków, wywóz śmieci). Wspólnota dokonuje zakupu mediów i usług i następnie rozliczając ten zakup na poszczególne lokale, w rzeczywistości dokonuje ich odsprzedaży.

W świetle powyższego należy przyjąć, iż nawet jeśli podmiot faktycznie nie świadczy usługi (osobiście nie wykonuje czynności), jednakże pośrednio bierze udział w jej świadczeniu (czego nie należy utożsamiać z pośrednictwem w jej świadczeniu) - a jego udział przejawia się w odsprzedaży takiej usługi - to dla potrzeb podatku VAT, takie zachowanie jest traktowane na równi ze świadczeniem konkretnej usługi. Podmiot ten staje się zatem podatnikiem podatku VAT ze wszystkimi wynikającymi z tego konsekwencjami, tj. w szczególności powinien opodatkować tę usługę według zasad dla niej przewidzianych oraz udokumentować fakturami.

Tym samym Wnioskodawca w przedmiotowej sprawie działa jako podatnik, który nabył usługi w zakresie poniesionych kosztów we własnym imieniu, a następnie je wykonał na rzecz osoby trzeciej. Następuje zatem odsprzedaż zakupionych wcześniej usług, a czynność taka podlega opodatkowaniu według stawek właściwych dla odsprzedawanych usług.

Mając na uwadze powyższą analizę należy stwierdzić, że kwoty wpłacane przez członków wspólnoty, będących właścicielami lokali użytkowych związane z odsprzedażą przez Wspólnotę mediów z tytułu kosztów utrzymania tych lokali, stanowią wynagrodzenie za czynności wykonywane przez Wspólnotę na rzecz jej członków, a tym samym stanowią obrót w rozumieniu ustawy o VAT. Wnioskodawca zatem zobowiązany jest do udokumentowania przedmiotowej transakcji wystawiając fakturę VAT zgodnie z zasadami przewidzianymi w art. 106 ww. ustawy o podatku od towarów i usług oraz przepisach wykonawczych, zawierającą stawkę podatku właściwą dla przedmiotu sprzedaży.

Podstawowa stawka podatku od towarów i usług, stosownie do treści art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jednakże zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zarówno w treści ustawy jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Stosownie do treści art. 41 ust. 2 w związku z art. 146a ustawy powołanej ustawy, stawka podatku w okresie od 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy wynosi 8%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

W poz. 140 ww. załącznika ustawodawca wymienił "usługi związane z uzdatnianiem i dostarczaniem wody za pośrednictwem sieci wodociągowych" - PKWiU 36.00.20.0, natomiast w poz. 141 tego załącznika mieszczą się "usługi związane z handlem wodą dostarczaną za pośrednictwem sieci wodociągowych" - PKWiU 36.00.30.0. Z kolei w poz. 142 mieszczą się "usługi związane z odprowadzaniem i oczyszczaniem ścieków"- PKWiU ex 37.

W poz. 143 do 151 załącznika nr 3 do ustawy przewidziano 8% stawkę podatku dla usług związanych ze zbieraniem, przetwarzaniem i unieszkodliwianiem odpadów, sklasyfikowanych wg PKWIU 38.11.1; 38.11.2; 38.11.6; 38.12.1, 38.12.30.0; 38.21.10.0; 38.21.2; 38.22.19.0; ex 38.22.2.

Zgodnie z art. 2 pkt 30 ustawy, przez PKWiU ex rozumie się zakres wyrobów lub usług węższy niż określony w danym grupowaniu Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług. Umieszczenie tego dopisku przy konkretnym symbolu statystycznym ma na celu zawężenie obniżonej stawki podatku VAT tylko do usług należących do wymienionego grupowania statystycznego, spełniającego określone warunki sprecyzowane przez ustawodawcę w rubryce "nazwa usługi". Zatem, wynikająca z konkretnego załącznika stawka VAT dotyczy wyłącznie danej usługi z danego grupowania.

W konsekwencji należy stwierdzić, iż obciążając opłatami za media osobę prawną, właściciela lokali użytkowych w nieruchomości, członka Wspólnoty - Wnioskodawca winien zastosować każdorazowo stawkę właściwą dla rodzaju usługi, określoną w art. 41 ust. 1 i ust. 2 w zw. z załącznikiem nr 3 do ustawy, tj. centralne ogrzewanie - 23%, woda i odprowadzanie ścieków - 8%, wywóz odpadów - 8%.

Podkreślić należy, że nie można zgodzić się z analogią przeprowadzoną przez Wnioskodawcę w zakresie tożsamości rozliczeń z tytułu zużycia mediów w przypadku lokali wynajmowanych oraz utrzymywanych przez ich właścicieli, bowiem w pierwszym z ww. przypadków mamy do czynienia ze świadczeniem usługi najmu, z którą opłaty za media są powiązane.

Końcowo należy stwierdzić, że w niniejszej interpretacji dokonano oceny stanowiska Wnioskodawcy wyłącznie w kwestii objętej zakresem zapytania tzn. obciążania kosztami zużycia mediów właściciela lokali użytkowych, będącego członkiem wspólnoty. Nie odniesiono się zaś do innych kwestii opisanych w przestawionym stanowisku, z uwagi na to, iż nie były one przedmiotem zapytania.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w przedmiotowym zakresie należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.