IPPP1/443-1015/11-4/AW

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 6 czerwca 2011 r. (data wpływu 27 czerwca 2011 r.), uzupełnione pismem z nadanym w dniu 16 września 2011 r. (data wpływu 19 września 2011 r.) nadesłanym w odpowiedzi na wezwanie z dnia 1 września 2011 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienie od podatku VAT świadczonych usług - jest nieprawidłowe.

W dniu 27 czerwca 2011 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT świadczonych usług.

Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem nadanym w dniu 16 września 2011 r. (data wpływu 19 września 2011 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z dnia 1 września 2011 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą od 17 lutego 1995 r. polegającą na świadczeniu usług edukacyjnych w postaci prowadzenia kursów przygotowujących do egzaminów wstępnych na wyższe uczelnie. Poza tym prowadzi Policealne Studium i jako szkoła jest zgłoszony do rejestru placówek oświatowych prowadzonych przez W. Odbiorcami usług są głównie osoby fizyczne, które nie mają prawa do odliczenia podatku VAT.

Na potrzeby wykonywanej działalności Wnioskodawca wynajmuje sale lekcyjne w jednej z publicznych szkół warszawskich. Zajęcia odbywają się w dni weekendowe. Zajęcia prowadzone są przez zatrudnione przez Wnioskodawcę osoby, które posiadają przygotowanie pedagogiczne. Wnioskodawca nie ma akredytacji Ministra Oświaty.

Od października 2003 r. Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku VAT w związku z rozpoczętą dodatkową działalnością opodatkowaną, jednakże głównym przedmiotem działalności jest prowadzenie szkoły i kursów. Do końca 2010 r. wszystkie usługi edukacyjne były zwolnione z podatku od towarów i usług. Od dnia 1 stycznia 2011 r. została wprowadzona nowelizacja ustawy i od początku roku Wnioskodawca opodatkowuje swoje usługi wg. stawki podstawowej czyli 23%.

W nadesłanym uzupełnieniu do wniosku Wnioskodawca wskazał, iż Policealne Studium jest wpisane do ewidencji szkól i placówek niepublicznych prowadzonej przez Miasto.

A zatem, wedle wiedzy Wnioskodawcy, jest jednostką objętą systemem oświaty.

Usługi prowadzone przez L. to usługi oświatowe; zakres prowadzonych zajęć obejmuje:

* historię sztuki,

* naukę rysunku sztalugowego,

* naukę malarstwa klasycznego,

* naukę akwareli,

* naukę rysunku architektonicznego i projektowego,

* podstawy projektowania architektonicznego

* naukę grafiki cyfrowej, w tym naukę programów projektowych (RHINO 3d) oraz digital painting

Prowadzone kursy są w wymiarach od 160 godzin do ok. 640 godzin rocznie, a zatem są kursami, które godzinowo spełniają nawet kryteria kursów zawodowych. Wszystkie przedmioty prowadzone w L. i materiały do prowadzenia kursów są przygotowane przez architektów, zawodowych plastyków i nauczycieli. Dyplomy wystawiane przez L. dotyczące zarówno szkoły policealnej jak i kursów są ważną częścią portfolio absolwentów (docenianą nawet przez uczelnie architektoniczne w USA, Anglii, Szkocji). Zarówno uczniowie szkoły policealnej jak i uczestnicy kursów (których wewnętrznie można klasyfikować jako słuchaczy studium) korzystają z tych samych sal lekcyjnych, pomocy naukowych i profesjonalnej kadry naukowej oraz realizują ten sam program naukowy. Ponadto, wynajmowane pomieszczenia znajdują się na terenie czynnych szkół gimnazjalnych i licealnych, spełnią wszelkie wymogi BHP, PPoż i Sanepid.

Pierwszą grupą klientów są kandydaci na wyższe uczelnie architektoniczne (głównie WAPW) i artystyczne (głównie ASP), którzy w ramach kursów przygotowują się do egzaminów wstępnych na te uczenie oraz maturzyści, którzy przygotowują się do egzaminu z historii sztuki. Z usług korzystają zarówno osoby prywatne jak i firmy, które przysyłają swoich pracowników na szkolenia w ramach podniesienia kwalifikacji. (W lutym 2010 r. firma L. została wybrana w przetargu na szkolenie dla architektów i techników krajobrazu organizowanym przez Ministerstwo Rolnictwa. W szkoleniu tym uczestniczyli nauczyciele ze szkół zawodowych z całej Polski - jest to przykład świadczący o profesjonalizmie usług szkoleniowych.)

Podsumowując, wszelkie typy działalności szkoleniowej są ściśle związane z systemem oświaty w Polsce, jak również przez pracodawców są uważane jako podnoszenie kwalifikacji zawodowych, co również potwierdza wygrany przetarg na szkolenia prowadzony przez Ministerstwo Rolnictwa.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy usługi świadczone w ramach policealnej szkoły rysunku i ilustracji oraz kursy architektoniczne są zwolnione z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 punkt 29 podpunkt A i czy ewentualna akredytacja przy warszawskim kuratorium oświaty byłaby wystarczająca do stosowania zwolnienia od VAT.

Stanowisko Wnioskodawcy

Usługi edukacyjne świadczone przez szkołę są zwolnione z podatku od towarów i usług, ponieważ jest wpisana do rejestru placówek oświatowych W. oraz zajęcia edukacyjne prowadzone są przez pracowników posiadających przygotowanie pedagogiczne.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, natomiast stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Co do zasady stawka podatku, stosownie do treści art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Należy wskazać, iż zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r. stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi bądź zwolnienie od podatku.

I tak, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:

Analizując powołaną wyżej regulację zawartą w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy o podatku od towarów i usług należy zauważyć, że warunkiem zastosowania zwolnienia od podatku dla świadczonych usług w zakresie kształcenia jest spełnienie przesłanki o charakterze podmiotowym odnoszącej się do usługodawcy, który musi być jednostką (bez względu na to, czy ma ona charakter publiczny, czy niepubliczny) objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty.

Zgodnie z art. 2 pkt 3a ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (tekst jedn. z 2004 r. Dz. U. Nr 256, poz. 2572 z późn. zm.), system oświaty obejmuje placówki kształcenia ustawicznego, placówki kształcenia praktycznego oraz ośrodki dokształcania i doskonalenia zawodowego, umożliwiające uzyskanie i uzupełnienie wiedzy ogólnej, umiejętności i kwalifikacji zawodowych.

Stosownie do art. 5 ust. 1 ww. ustawy, szkoła i placówka może być szkołą i placówką publiczną albo niepubliczną.

Zgodnie z art. 82 ustawy o systemie oświaty, osoby fizyczne i prawne mogą zakładać placówki niepubliczne po uzyskaniu wpisu do ewidencji prowadzonej przez jednostkę samorządu terytorialnego obowiązaną do prowadzenia odpowiedniego typu placówek publicznych.

Placówki niepubliczne mogą zatem być zakładane i prowadzone przez osoby fizyczne lub osoby prawne niebędące jednostkami samorządu terytorialnego.

W tym miejscu wskazać należy, iż dla zastosowania zwolnienia wynikającego z powyższego przepisu nie jest konieczne, by usługa w zakresie kształcenia była jednocześnie usługą w zakresie wychowania. Na podstawie przedmiotowego przepisu zwolnieniem od podatku mogą być objęte zarówno usługi w zakresie kształcenia, jak i usługi w zakresie wychowania.

Zwolnienie określone w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ustawy, ma zastosowanie wyłącznie do usług kształcenia wymienionych w zaświadczeniu właściwego organu o wpisie do ewidencji szkół i placówek niepublicznych.

Stosownie natomiast do art. 43 ust. 1 pkt 29 ww. ustawy zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26:

Przytoczone wyżej przepisy prawa podatkowego przewidują zwolnienie dla usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego prowadzonych w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach lub świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją lub finansowane w całości ze środków publicznych, oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane. Dla zastosowania przedmiotowych zwolnień istotne jest uznanie danej usługi za usługę kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania, a następnie spełnienie dodatkowych warunków wynikających z niniejszych przepisów, tj. prowadzenie danego szkolenia w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach lub uzyskanie akredytacji na dany rodzaj szkolenia lub finansowanie danego szkolenia w całości ze środków publicznych.

W tym miejscu wskazać należy, iż w dniu 1 lipca 2011 r. weszły w życie przepisy rozporządzenia Rady (WE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do Dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. L Nr 77 str. 1). Rozporządzenie Rady nr 282/2011 wiąże wszystkie państwa członkowskie i jest stosowane bezpośrednio. Oznacza to, iż przepisy tego rozporządzenia z dniem 1 lipca 2011 r. stają się częścią porządku prawnego, obowiązującego na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, bez konieczności ich implementacji w drodze ustawy. Rozporządzenie Rady nr 282/2011 zastąpiło rozporządzenie Rady nr 1777/2005, które przyjęte zostało w celu jednolitego stosowania przez wszystkie państwa członkowskie systemu podatku od wartości dodanej, opartego na postanowieniach Szóstej Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich, dotyczących podatków obrotowych - Wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa opodatkowania (77/388/EEC z późn. zm.).

Przepis art. 44 ww. rozporządzenia nr 282/2011 wyjaśnia, co należy rozumieć przez usługi kształcenia zawodowego i przekwalifikowania. W myśl tego przepisu, usługi w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania świadczone na warunkach określonych w art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy 2006/112/WE obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, jak również nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Czas trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania nie ma w tym przypadku znaczenia.

Zgodnie ze wskazanym przepisem Dyrektywy 2006/112/WE państwa członkowskie zwalniają kształcenie dzieci lub młodzieży, kształcenie powszechne lub wyższe, kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie, łącznie ze świadczeniem usług i dostawą towarów ściśle z taką działalnością związanych, prowadzone przez odpowiednie podmioty prawa publicznego lub inne instytucje działające w tej dziedzinie, których cele uznane są za podobne przez dane państwo członkowskie.

Z uregulowań zawartych w wyżej cytowanych przepisach wynika, iż dla oceny tego, czy usługi szkoleniowe wykonywane przez Wnioskodawcę są zwolnione od podatku od towarów i usług, konieczne jest stwierdzenie:

Z opisu przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność edukacyjną w postaci kursów przygotowujących do egzaminów na wyższe uczelnie, oraz Policealne Studium. Z nadesłanego uzupełnienia do wniosku wynika, że Policealne Studium jest wpisane do ewidencji szkół i placówek niepublicznych Miasta. Nr ewidencyjny. Prowadzona przez Studium działalność oświatowa obejmuje zajęcia z historii sztuki, nauki rysunki i malarstwa, nauki akwareli, nauki rysunku architektonicznego i projektowego, podstawy projektowania architektonicznego, nauki grafiki cyfrowej. Z powyższych zajęć korzystają zarówno osoby fizyczne - kandydaci na uczelnie wyższe, oraz firmy, które kierują na szkolenia swoich pracowników w celu podniesienia kwalifikacji zawodowych.

Zatem w świetle powołanych wyżej regulacji prawnych należy stwierdzić, iż z uwagi na fakt, że Wnioskodawca prowadząc Policealne Studium posiada wpis do ewidencji szkół i placówek niepublicznych, mieści się w katalogu jednostek objętych systemem oświaty i jako placówka kształcenia ustawicznego świadczy usługi w zakresie kształcenia, wypełniona zostaje podmiotowo-przedmiotowa dyspozycja art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ustawy. Zatem przedmiotowe usługi świadczone przez ten podmiot, będą korzystały ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ustawy.

W opisie stanu faktycznego Wnioskodawca wskazał, że obok działalności edukacyjnej prowadzonej przez Policealne Studium organizuje kursy architektoniczne przygotowujące do egzaminów wstępnych na wyższe uczelnie. Prowadzone kursy zdaniem Wnioskodawcy spełniają kryteria do uznania za kursy zawodowe. Ze złożonego wniosku oraz przesłanego uzupełnienia nie wynika, aby organizowane kursy były prowadzone w oparciu o posiadany wpis do ewidencji szkół i placówek niepublicznych W. Z resztą sam Wnioskodawca rozgranicza działalność edukacyjną prowadzoną przez Policealne Studium od działalności polegającej na organizowaniu kursów. Dlatego też należy uznać, że działalność Wnioskodawcy prowadzona w postaci kursów architektonicznych nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ustawy. W tej sytuacji należy przeanalizować, czy spełnione są przesłanki umożliwiające skorzystanie ze zwolnienia w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy.

W opisie stanu faktycznego jak również w nadesłanym uzupełnieniu do wniosku, Wnioskodawca nie wskazał odrębnych przepisów na podstawie których organizuje kursy architektoniczne. Z akt sprawy nie wynika również, aby organizowane kursy były kursami zawodowymi. Prowadzone kursy są skierowane (jak wskazał Wnioskodawca) do kandydatów na wyższe uczelnie, przygotowują do egzaminów wstępnych, zatem nie stanowią usług w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania. Wnioskodawca wskazał, iż nie ma akredytacji Ministra Oświaty oraz nie wskazał, aby organizowane kursy architektoniczne były finansowane ze środków publicznych. Tym samym należy uznać, że działalność Wnioskodawcy w zakresie organizowanych kursów architektonicznych nie będzie również korzystała ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy. Tym samym prowadzone kursy architektoniczne będą opodatkowane podatkiem VAT według stawki podstawowej tj. 23%.

Ewentualne uzyskanie przez Wnioskodawcę akredytacji w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, również nie uprawni do skorzystania ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. b) ustawy, z uwagi, iż organizowane kursy architektoniczne nie spełniają definicji usług w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.