IPPP1/443-1013/12-4/EK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 1 października 2012 r. (data wpływu 9 października 2012 r.) uzupełnione pismem z dnia 17 grudnia 2012 r. (data wpływu 20 grudnia 2012 r.) na wezwanie Organu z dnia 10 grudnia 2012 r. (skutecznie doręczone 13 grudnia 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku obowiązującej dla sprzedaży napojów americano, macchiato, latte macchiato i cappucino - jest nieprawidłowe.

W dniu 9 października 2012 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku obowiązującej dla sprzedaży napojów americano, macchiato, latte macchiato i cappucino. Wniosek uzupełniono pismem za dnia 17 grudnia 2012 r. (data wpływu 20 grudnia 2012 r.) na wezwanie Organu z dnia 10 grudnia 2012 r. (skutecznie doręczone 13 grudnia 2012 r.).

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca zajmuje się prowadzeniem parku rozrywki. Goście parku mogą kupić do spożycia na miejscu lub na wynos następujące napoje:

Głównym składnikiem wyżej wymienionych napojów jest espresso. Espresso jest otrzymywane poprzez przeciśnięcie od 22,5 do 27,5ml wody o temperaturze od 88 do 92 stopni Celsjusza pod ciśnieniem od 8 do 10 bar przez 6,5 do 7,5 g odpowiednio zmielonej kawy w czasie od 22,5 do 27,5s. Na powierzchni espresso powinna znajdować się crema, tzw. pianka.

Ponadto składnikiem napojów jest mleko. Stosowane jest mleko pasteryzowane, UHT, o zawartości tłuszczu mlekowego od 2,0 do 3,2%.

Wnioskodawca uzyskał interpretację statystyczną z której wynika, że taka działalność mieści się w grupowaniu PKWiU 56 "Usługi związane z wyżywieniem" oraz że takie napoje jako towary w obrocie mieszczą się w grupowaniu PKWiU 11.07.19.0 "Pozostałe napoje bezalkoholowe".

W uzupełnieniu wniosku, Wnioskodawca wskazał, iż procedura sprzedaży przedmiotowych kaw jest następująca:

Wnioskodawca nie zapewnia obsługi kelnerskiej. Wnioskodawca prowadzi park rozrywki na terenie którego jest bardzo dużo miejsca, w tym także możliwość konsumpcji. Nie jest to jednak miejsce należące do punktu sprzedaży, w szczególności może w tych miejscach usiąść każdy, kto jest w parku rozrywki, może tam zjeść także własne jedzenie (przyniesione ze sobą), może tam usiąść w dowolnym celu (np. lektury, rozmowy, odpoczynku). Naczynia i nakrycia stołowe przeznaczone wyłącznie do konsumpcji kawy to kubek jednorazowy, tekturowy, z nadrukiem firmy kawowej, mieszadełko plastikowe.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy sprzedaż opisanych napojów americano, espresso macchiato, latte macchiato i cappucino jest opodatkowana obniżoną stawką VAT.

Załącznik nr 3 w poz. 52 wymienia: "Pozostałe napoje bezalkoholowe - wyłącznie niegazowane napoje: 1) w których udział masowy soku owocowego, warzywnego lub owocowo-warzywnego wynosi nie mniej niż 20% składu surowcowego, 2) zawierające tłuszcz mlekowy klasyfikowanego w grupowania 11.07.19.0 Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług. Na podstawie art. 41 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług w tym załączniku są wymienione towary opodatkowane obniżoną stawką podatku od towarów i usług. Ponadto zgodnie z § 7 pkt 1 i załącznikiem 1 poz. 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. usługi związane z wyżywieniem również są opodatkowane obniżoną stawką podatku od towarów i usług.

W uzupełnieniu wniosku, Wnioskodawca wskazał, iż jednoznaczne stanowisko Wnioskodawcy jest takie, że sprzedaż opisanych napojów jest opodatkowana obniżoną stawka VAT (7%, przejściowo 8%).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, w myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Przez świadczenie usług - w myśl art. 8 ust. 1 powołanej ustawy - rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Przez towary należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii, o czym stanowi art. 2 pkt 6 ww. ustawy.

Stawka podatku, na postawie art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku - stosownie do art. 41 ust. 2 ustawy - wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Zgodnie z art. 146a pkt 1 i 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

Ponadto, w myśl art. 41 ust. 2a, dla towarów wymienionych w załączniku nr 10 do ustawy stawka podatku wynosi 5%.

Klasyfikacją, do której odwołują się przepisy ustawy o podatku od towarów i usług w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. jest Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług, wprowadzona w życie rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. Nr 207, poz. 1293 z późn. zm.).

W załączniku nr 3 do ustawy, zawierającym wykaz towarów i usług opodatkowanych stawką podatku w wysokości 8%, w poz. 52 wskazano na sklasyfikowane w PKWiU pod symbolem ex 11.07.19.0, "Pozostałe napoje bezalkoholowe - wyłącznie niegazowane napoje:

W myśl art. 2 pkt 30 ustawy, przez PKWiU ex - rozumie się zakres wyrobów lub usług węższy niż określony w danym grupowaniu Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług.

Umieszczenie ww. oznaczenia przy konkretnym symbolu statystycznym ma na celu zawężenie stosowania danej stawki preferencyjnej tylko do towarów/usług należących do wymienionego grupowania statystycznego, spełniających określone warunki sprecyzowane przez ustawodawcę w rubryce "nazwa towaru lub usługi (grupy towarów lub usług)".

Ponadto zgodnie z pkt 1 objaśnień do załącznika nr 3, wykaz nie ma zastosowania dla zakresu sprzedaży towarów i usług zwolnionych od podatku lub opodatkowanych stawkami niższymi niż stawka, której dotyczy załącznik.

W załączniku nr 10 do ustawy, stanowiącym wykaz towarów opodatkowanych stawką podatku w wysokości 5%, w pozycji 31 wymienione zostały również, sklasyfikowane w PKWiU pod symbolem ex 11.07.19.0, "Pozostałe napoje bezalkoholowe - wyłącznie niegazowane napoje:

Należy w tym miejscu zauważyć, iż w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392 z późn. zm.), w § 7 ust. 1 pkt 1 przewidziano, iż stawkę podatku wymienioną w art. 41 ust. 1 ustawy obniża się do wysokości 8% dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 1 do rozporządzenia.

W pozycji 7 załącznika nr 1 do rozporządzenia wskazano na usługi związane z wyżywieniem (PKWiU ex 56), z wyłączeniem sprzedaży:

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca prowadzi park rozrywki. Goście parku mogą kupić do spożycia na miejscu lub na wynos napoje: Americano, Espresso macchiato, Latte macciato,Cappuccino. Wszystkie wymienione napoje składają się z odpowiedniej ilości kawy espresso i mleka. Wnioskodawca wskazał, iż działalność polegajaca na sprzedaży ww. napojów mieści się w grupowaniu PKWiU 56 "Usługi związane z wyżywieniem" oraz że takie napoje jako towary w obrocie mieszczą się w grupowaniu PKWiU 11.07.19.0 "Pozostałe napoje bezalkoholowe". W uzupełnieniu wniosku, Wnioskodawca wskazał, iż sprzedając ww. napoje nie zapewnia obsługi kelnerskiej. Wnioskodawca prowadzi park rozrywki na terenie którego jest bardzo dużo miejsca, w tym także możliwość konsumpcji. Nie jest to jednak miejsce należące do punktu sprzedaży, w szczególności może w tych miejscach usiąść każdy, kto jest w parku rozrywki, może tam zjeść także własne jedzenie (przyniesione ze sobą), może tam usiąść w dowolnym celu (np. lektury, rozmowy, odpoczynku). Naczynia i nakrycia stołowe przeznaczone wyłącznie do konsumpcji kawy to kubek jednorazowy, tekturowy, z nadrukiem firmy kawowej, mieszadełko plastikowe.

Mając na uwadze powyższe należy w pierwszej kolejności zauważyć, iż stosownie do obowiązującego od dnia 1 lipca 2011 r. art. 6 ust. 1 rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) Nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L 2011. 77. 1), usługi restauracyjne i cateringowe oznaczają usługi polegające na dostarczaniu gotowej lub niegotowej żywności lub napojów albo żywności i napojów, przeznaczonych do spożycia przez ludzi, wraz z odpowiednimi usługami wspomagającymi pozwalającymi na ich natychmiastowe spożycie. Dostarczanie żywności lub napojów lub żywności i napojów stanowi jedynie element większej całości, w której muszą przeważać usługi. Usługi restauracyjne polegają na świadczeniu takich usług w lokalu należącym do usługodawcy, podczas gdy usługi cateringowe polegają na świadczeniu takich usług poza lokalem usługodawcy.

Zgodnie zaś z ust. 2 ww. artykułu, za usługi cateringowe i restauracyjne w rozumieniu ust. 1 nie uznaje się dostawy gotowej lub niegotowej żywności lub napojów albo dostawy gotowej lub niegotowej żywności i napojów, wraz z ich transportem lub bez niego, ale bez żadnych innych usług wspomagających.

W oparciu o powyższe regulacje, a także uwzględniając dotychczasowy dorobek orzeczniczy Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (w szczególności wyrok z dnia 10 marca 2011 r. w sprawach połączonych C-497/09, C-499/09, 501/09 i C-502/09 oraz wyrok z dnia 2 maja 1996 r. w sprawie Faaborg-Gelting Linien C-231/94) wnioskować można, iż działalność restauracyjną zawsze charakteryzuje szereg elementów i czynności, wśród których dostawa żywności czy napojów jest tylko jedną ze składowych i gdzie zdecydowanie przeważają usługi.

Biorąc powyższe pod uwagę w kontekście przedstawionego we wniosku stanu faktycznego stwierdzić należy, że sprzedaż ww. napojów w lokalu należącym do Wnioskodawcy, jak również "na wynos" stanowi dostawę towarów, a nie świadczenie usług. Bez wpływu na przedstawioną ocenę prawnopodatkową pozostaje fakt, iż ze sprzedażą tych towarów wiąże się wykonywanie przez pracownika lokalu czynności polegających m.in. przygotowaniu odpowiednio z zamówieniem konkretnego napoju, zapakowaniu go w odpowiedni kubek jednorazowy, jak również fakt zapewnienia przez Wnioskodawcę w lokalu miejsca w którym można spożyć zakupione przez klientów napoje. Powyższym czynnościom, w całym świadczeniu, nie można przypisać charakteru dominującego, przeważającego, pozwalającego na uznanie całości wykonywanych czynności za świadczenie usług. W związku z powyższym należy uznać, iż w stanie faktycznym wskazanym przez Wnioskodawcę mamy do czynienia z dostawą towarów.

Odnosząc się następnie do możliwości opodatkowania ww. czynności obniżonymi stawkami podatku VAT należy mieć na względzie, że ustawodawca wyszczególnił towary, które ze względu na swój charakter, z takiej preferencji nie korzystają.

Jak wynika z ww. regulacji, dla wyrobów umieszczonych w poz. 52 załącznika nr 3 oraz w poz. 31 załącznika nr 10 do ustawy o podatku od towarów i usług, tj. dla napojów bezalkoholowych, wyłącznie niegazowanych, w których udział masowy soku owocowego, warzywnego lub owocowo-warzywnego wynosi nie mniej niż 20% składu surowcowego oraz zawierających tłuszcz mlekowy - przewidziano preferencyjną stawkę podatku. Chodzi tutaj o dostawę gotowych towarów z przeznaczeniem na sprzedaż.

Kawa, co do zasady, podlega opodatkowaniu 23% stawką podatku. Usługi gastronomiczne (PKWiU 56), zgodnie z cyt. § 7 ust. 1 pkt 1 w związku z poz. 7 zał. nr 1 do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r., podlegają opodatkowaniu 8% stawką podatku. Jednak obniżona stawka nie ma zastosowania m.in. do sprzedaży kawy i herbaty (wraz z dodatkami).

Należy podkreślić, że pojęcia używane do oznaczenia towaru lub usługi opodatkowanych stawką obniżoną, należy interpretować ściśle, zważywszy, że możliwość zastosowania stawki preferencyjnej stanowi odstępstwo od ogólnej zasady, zgodnie z którą towary i usługi opodatkowane są stawką podstawową (art. 41 ust. 1 wskazanej ustawy). Stosowanie stawki podstawowej ma zatem charakter reguły ogólnej. Dlatego wszelkie wyjątki od tej reguły powinny być interpretowane w sposób ścisły, równocześnie zgodnie z celami realizowanymi przez te odstępstwa oraz zgodnie z zasadą neutralności i powszechności VAT.

Odnosząc się także do wskazanej zasady neutralności podatkowej, wielokrotnie przywoływanej przez Trybunał Sprawiedliwości UE, należy zauważyć, iż na jej podstawie podobne (zbliżone) usługi lub towary, które są względem siebie konkurencyjne, powinny być opodatkowane tą samą stawką VAT. Zdaniem Trybunału, państwo członkowskie, które korzysta z uprawnienia do nakładania stawek obniżonych, musi przestrzegać zasady neutralności fiskalnej, która wyklucza zwłaszcza różne traktowanie na użytek podatku VAT podobnych towarów i świadczenia usług, które pozostają ze sobą w relacji konkurencji.

W związku z powyższym, funkcją powołanej regulacji jest wyłączenie z możliwości zastosowania preferencyjnej stawki podatku sprzedaży kawy i herbaty (wraz z dodatkami). Rozumiana ściśle winna odnosić się do każdego przypadku obrotu tymi towarami. Bez znaczenia pozostaje rodzaj prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej.

Mając na uwadze fakt, że Minister Finansów nie określił które produkty należy uznać za dodatki podawane do kawy, jak również nie określił procentowego udziału kawy w przygotowanym napoju, zdaniem tut. Organu - kawa, jak również napój, przy którego przygotowaniu następuje proces parzenia kawy, powinny być wyłączone z opodatkowania preferencyjną stawką. Dlatego - wbrew stanowisku Wnioskodawcy-w przypadku, gdy przedmiotem sprzedaży są napoje, takie jak kawa americano, espresso macciachto, latte macciato oraz cappuccino - preferencyjna stawka podatku nie znajdzie zastosowania.

Reasumując, sprzedaż ww. napojów spożywanych w lokalu jak również sprzedaż "na wynos" wskazanych napojów, w skład których wchodzi kawa z dodatkiem mleka, opodatkowana jest podstawową stawką podatku 23%, w myśl art. 41 ust. 1 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.