IPPP1/443-1008/12-2/MP - Podatek od towarów i usług w zakresie obowiązku podatkowego z tytułu sprzedaży nieruchomości.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dniu 4 października 2012 r. (data wpływu 8 października 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku podatkowego z tytułu sprzedaży nieruchomości - jest prawidłowe.

W dniu 8 października 2012 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku podatkowego z tytułu sprzedaży nieruchomości.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca, w dniu 2 lutego 2001 r. od swojego ojca Wojciecha W. otrzymał umową darowizny sporządzoną w formie aktu notarialnego, nieruchomość rolną. Po przejęciu jej części na podstawie decyzji wywłaszczeniowej przez W., jest właścicielem nieruchomości rolnej o powierzchni 8.142 m^2, oznaczonej w ewidencji gruntów jako działka nr 4/6, dla której Sąd Rejonowy Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą (dalej Nieruchomość). Ojciec Wnioskodawcy darował mu Nieruchomość w związku z przejściem na emeryturę. Nieruchomość była w posiadaniu rodziny ojca od ponad 70 lat. W najbliższym czasie Wnioskodawca ma zamiar podzielić Nieruchomość w trybie geodezyjnym oraz w kilku etapach sprzedać działki nowopowstałe. Wnioskodawca jest w fazie negocjacji z potencjalnym kontrahentem. W chwili nabycia Nieruchomości Wnioskodawca nie planował jej zbycia.

Od roku 2010 Wnioskodawca prowadzi działalność rolniczą w gospodarstwie rolnym jedynie na własny użytek, nie zarobkowo oraz podlega ubezpieczeniu społecznemu rolników. Nie prowadzi innej pozarolniczej działalności gospodarczej. Nieruchomość nie była wcześniej wykorzystywana w celu prowadzenia działalności gospodarczej, nie była i nie jest również przedmiotem umów najmu, dzierżawy ani innych o podobnym charakterze.

Wnioskodawca nigdy wcześniej nie dzielił ani nie zbywał żadnej innej nieruchomości.

Nieruchomość jest wykorzystywana jedynie do prowadzenia działalności rolniczej. Wnioskodawca nie planuje w przyszłości zbywania innych nieruchomości poza Nieruchomością (w tym działkami powstałymi po ewentualnym podziale Nieruchomości), Nie prowadził również żadnych czynności przygotowawczych w celu planowanej sprzedaży nieruchomości, takich jak uzbrojenie terenu, działania marketingowe. Nie jest zarejestrowany jako czynny podatnik VAT.

Wg stanu na dzień sporządzenia wniosku Nieruchomość, nie jest objęta planem zagospodarowania przestrzennego, a zgodnie z zapisami studium uwarunkowań kierunków zagospodarowania przestrzennego, posiada przeznaczenie pod budownictwo wielorodzinne.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy od transakcji etapowej sprzedaży działek powstałych z Nieruchomości Wnioskodawca będzie musiał odprowadzić podatek od towarów i usług. Czy wpływ na powstanie obowiązku podatkowego będzie mieć fakt geodezyjnego podziału Nieruchomości.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, dalej "Ustawa") opodatkowaniu podatkiem VAT podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terenie kraju.

W myśl art. 2 ust. 6 Ustawy przez "towary" rozumie się m.in. grunty. Art. 7 ust. 1 Ustawy, stanowi, że przez dostawę towarów, o której mowa w jej art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzenia towarami jak właściciel. W myśl art. 15 ust. 1 Ustawy, podatnikami podatku od towarów i usług są osoby prawne, jednostki organizacyjne nie mające osobowości prawnej, osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności, Zgodnie z ust. 2 cytowanego przepisu, działalność gospodarcza obejmuje - wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z powyższego przepisu wynika, że sprzedaż majątku własnego podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy dokonywana jest przez podatnika podatku od towarów i usług w ramach prowadzonej działalności gospodarczej lub przez osobę fizyczną niebędącą podatnikiem tego podatku, jeżeli sprzedaży można przypisać znamiona działalności gospodarczej prowadzonej z zamiarem wykonywania jej w sposób częstotliwy. Ustawa VAT nie definiuje pojęcia częstotliwości. Zgodnie z utrwaloną linią orzeczniczą przez zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy należy rozumieć chęć powtarzalnego, a nie jednorazowego wykonywania określonego działania. Należy przy tym wskazać, iż o kwestii częstotliwości nie decyduje czasookres wykonywania czynności (rok, dwa czy pięć lat), lecz ilość dokonanych transakcji. A zatem, decydującym kryterium poddania czynności opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jest powtarzalność czynności lub zamiar powtarzalności. Jak podkreśla się w judykaturze, o charakterze sprzedaży działek budowlanych (gruntów) przez osoby fizyczne, które nie prowadzą formalnie zarejestrowanej działalności gospodarczej w zakresie obrotu nieruchomościami, w każdym przypadku powinna zadecydować w pierwszej kolejności treść zamiaru w momencie nabywania tych gruntów, a w dalszej kolejności okoliczności związane z ich sprzedażą.

Ponadto, nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów usług, niezależnie od częstotliwości dokonywanych transakcji, sprzedaż majątku własnego nabytego bez zamiaru jego zbywania.

Nieruchomość została nabyta do majątku Wnioskodawcy w formie darowizny bez zamiaru jej odsprzedaży. Zgodnie z ugruntowanym stanowiskiem Naczelnego Sądu Administracyjnego nie jest działalnością handlową sprzedaż majątku prywatnego nie nabytego w celach odsprzedaży (tak: NSA w wyrokach I FSK 1707/11, I FSK 1818/11 oraz I FSK 1819/11 - wszystkie z dnia 26 stycznia 2012 r., I FSK 1813/11 z dnia 27 stycznia 2012 r.).

Powyższe było wielokrotnie potwierdzane w orzecznictwie sądów administracyjnych.

Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 30 czerwca 2010 r. I SA/Bd 399/10: " I. Handel należy rozumieć jako dokonywanie w sposób zorganizowany zakupów towarów w celu ich odsprzedaży. Działalność taka winna jednak mieć charakter profesjonalny (zawodowy), czyli powinna cechować się powtarzalnością czynności i zamiarem ich dłuższej kontynuacji.

Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 29 marca 2010 r. III SA/Gl 1561/09: Wykonanie danej czynności - planowana sprzedaż działek po ich uprzednim wydzieleniu z innych działek jednorazowo jednak w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania jej w sposób częstotliwy - nie przesądza automatycznie, że z tego tylko powodu dany podmiot staje się podatnikiem VAT. Konieczne jest bowiem ustalenie, że w odniesieniu do tej czynności występował on w charakterze podatnika, tj. jako handlowiec, że jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czyli stałą (powtarzalność czynności i zamiar ich kontynuacji), a w konsekwencji zorganizowaną." (por. również Wyrok NSA w Warszawie z dnia 26 stycznia 2010 r. I FSK 1514/08; Wyrok NSA w Warszawie z dnia 12 stycznia 2010 r. I FSK 1571/08; Wyrok NSA w Warszawie z dnia 8 grudnia 2009 r. I FSK 1334/08; Wyrok NSA w Warszawie z dnia 24 listopada 2009 r. I FSK 1736/08; Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 2 marca 2010 r. I SA/Gd 25/10).

Należy podkreślić, iż w orzecznictwie NSA za podstawowe kryterium klasyfikacji sprzedaży nieruchomości jako formy działalności gospodarczej jest uznawana aktywność działań zbywcy w zakresie obrotu nieruchomościami oraz wykorzystywanie w tym celu środków właściwych dla producentów, handlowców lub usługodawców (tak NSA w wyrokach: I FSK 1732/11 z 15 grudnia 2011 r., I FSK 1830/11 z dnia 11 stycznia 2012 r., I FSK 1814/11 z dnia 21 stycznia 2012 r.; WSA w Poznaniu w wyroku I SA/Po 352/12 z dnia 16 maja 2012 r. Aktywność, o której mowa w przytoczonych orzeczeniach polegać może na ewentualnym uzbrojeniu terenu, wydzieleniu dróg wewnętrznych oraz działaniach marketingowych podjętych w celu sprzedaży działek, wykraczających poza zwykłe formy ogłoszenia (tak: NSA w wyroku I FSK 1820/11 z dnia 26 stycznia 2012 r.). Dla uznania sprzedaży za działalność gospodarczą nie ma natomiast znaczenia kwestia podziału nieruchomości oraz etapowość dokonania sprzedaży (tak: NSA w wyrokach I FSK 1868/11, I FSK 1870/11 z dnia 25 stycznia 2012 r. oraz I FSK 1118/11 z dnia 19 kwietnia 2012 r.).

Mając na uwadze powyższe, sprzedaż przez Wnioskodawcę Nieruchomości lub ich części w postaci działek powstałych w wyniku dokonania podziału Nieruchomości, w ramach etapowej czynności sprzedaży nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Ze względu na nie działanie w charakterze handlowca, nie będzie można uznać Wnioskodawcy za podatnika prowadzącego działalność gospodarczą.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. Nr 177, poz. 1054), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, w myśl art. 7 ust. 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Definicję towaru ustawodawca zawarł w art. 2 pkt 6 powołanej ustawy. Zgodnie z tym przepisem, pod pojęciem towaru należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest łączne spełnienie dwóch przesłanek: po pierwsze czynność winna być ujęta w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie - musi ona być zrealizowana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Pojęcia "podatnik" i "działalność gospodarcza", na potrzeby podatku od towarów i usług, zostały określone w art. 15 ust. 1 i ust. 2 tej ustawy. Podatnikami - wg zapisu ust. 1 tego artykułu - są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza, zgodnie z ust. 2 powyższego artykułu, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie ma zatem na tyle uniwersalny charakter, że pozwala na objęcie pojęciem "podatnika" te wszystkie podmioty, które prowadzą określoną działalność występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Ze wskazanych regulacji wynika, że w świetle definicji zawartej w art. 15 ustawy, dla uznania określonych zachowań danego podmiotu za działalność gospodarczą istotne znaczenie ma ich zorganizowany charakter. Przy czym, taka działalność wystąpi również w przypadku wykorzystywania towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Zatem dostawa towarów (w tym gruntów) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy, można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika.

Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym.

Podkreślić przy tym należy, że pod pojęciem "handel" należy rozumieć dokonywany w sposób zorganizowany zakup towarów w celu ich odsprzedaży. Jeżeli zatem dana czynność została wykonana poza zakresem działań producenta, handlowca, usługodawcy, pozyskującego zasoby naturalne, rolnika, czy wykonującego wolny zawód to w świetle cytowanego powyżej art. 15 ust. 2 ustawy nie można podmiotu dokonującego dostawy uznać za podatnika VAT z tytułu wykonania takiej czynności i to bez względu na to, czy czynność tę wykonał jednorazowo ale w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania jej w sposób częstotliwy.

W kwestii opodatkowania dostawy gruntów istotne jest również czy w świetle zaprezentowanego we wniosku stanu sprawy Wnioskodawca w celu dokonania sprzedaży gruntu podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawców w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpiła w ramach zarządu majątkiem prywatnym. Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.

W przedmiocie opodatkowania sprzedaży działek wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10. Udzielając odpowiedzi na postawione pytania prejudycjalne Trybunał wskazał, iż czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Jak wynika z orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości UE, sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Inaczej jest natomiast w przypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Takie aktywne działania mogą polegać na przykład na uzbrojeniu terenu, wydzieleniu dróg wewnętrznych albo na działaniach marketingowych. Działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, stanowią o takiej aktywności w zakresie obrotu nieruchomościami. Działania takie nie należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym, w związku z czym, w takiej sytuacji dostawy terenu budowlanego nie można uznać za czynność związaną ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca otrzymał od swojego ojca umową darowizny nieruchomość gruntową. Nieruchomość była w posiadaniu rodziny ojca od ponad 70 lat. Obecnie Wnioskodawca planuje podzielić ww. Nieruchomość w trybie geodezyjnym oraz w kilku etapach sprzedać powstałe działki. W chwili nabycia Nieruchomości Wnioskodawca nie planował jej zbycia.

Od roku 2010 Wnioskodawca prowadzi działalność rolniczą w gospodarstwie rolnym jedynie na własny użytek, nie zarobkowo, nie prowadzi innej pozarolniczej działalności gospodarczej. Nieruchomość nie była wcześniej wykorzystywana w celu prowadzenia działalności gospodarczej, nie była i nie jest również przedmiotem umów najmu, dzierżawy ani innych o podobnym charakterze. Wnioskodawca nigdy wcześniej nie dzielił ani nie zbywał żadnej innej nieruchomości.

Nieruchomość jest wykorzystywana jedynie do prowadzenia działalności rolniczej. Wnioskodawca nie planuje w przyszłości zbywania innych nieruchomości poza Nieruchomością (w tym działkami powstałymi po ewentualnym podziale Nieruchomości), nie prowadził również żadnych czynności przygotowawczych w celu planowanej sprzedaży nieruchomości, takich jak uzbrojenie terenu, działania marketingowe. Nie jest zarejestrowany jako czynny podatnik VAT.

Wg stanu na dzień sporządzenia wniosku Nieruchomość, nie jest objęta planem zagospodarowania przestrzennego, a zgodnie z zapisami studium uwarunkowań kierunków zagospodarowania przestrzennego, posiada przeznaczenie pod budownictwo wielorodzinne.

Mając na uwadze przedstawione okoliczności sprawy, treść powołanych regulacji oraz orzecznictwo TSUE, stwierdzić należy, iż w przedmiotowej sprawie nie wystąpią okoliczności, które wskazywałyby, że planowana przez Wnioskodawcę sprzedaż działek powstałych w wyniku podziału geodezyjnego Nieruchomości, dokonywana będzie w warunkach wskazujących na działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Jak wcześniej wyjaśniono, aby uznać określoną sprzedaż za opodatkowaną podatkiem VAT nie wystarcza stwierdzić jedynie dostawę towarów, lecz wymagane jest określenie podmiotu dokonującego dostawy za występującego w związku ze sprzedażą jako podatnika podatku od towarów i usług. W niniejszej sprawie takich przesłanek brak. Powyższe wynika z faktu, iż sprzedaż nieruchomości gruntowej wykorzystywanej przez Wnioskodawcę w działalności rolniczej na własny użytek, stanowi zwykłe wykonywanie prawa własności. Ze złożonego wniosku nie wynika, aby nabyte grunty były wykorzystywane w jakikolwiek sposób do działalności gospodarczej, nie stanowiły przedmiotu umów najmu, dzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze, nie można również stwierdzić, że Wnioskodawca nabył grunty w celu dalszej odsprzedaży, czy w celach zarobkowych. Zbywana nieruchomość stanowi majątek prywatny Wnioskodawcy nabyty od ojca w drodze darowizny.

Ponadto, Zainteresowany nie dokonywał także żadnych aktywnych działań, które mogłyby świadczyć o zamiarze profesjonalnego obrotu nieruchomościami. Skutkiem powyższego także i z tego względu transakcja sprzedaży opisanych we wniosku nieruchomości, nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Wnioskodawca będzie korzystał z przysługującego prawa do rozporządzania własnym majątkiem. Zatem ww. czynność sprzedaży oznacza działanie w sferze prywatnej, do której unormowania ustawy o podatku od towarów i usług zastosowania nie mają.

Bez znaczenia dla przedmiotowej sprawy pozostaje fakt geodezyjnego podziału ww. Nieruchomości.

Reasumując należy uznać, iż Wnioskodawca w wyniku sprzedaży nieruchomości, o których mowa we wniosku, nie będzie działał w charakterze podatnika podatku VAT, prowadzącego działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, tym samym sprzedaż przedmiotowych nieruchomości nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.