IPPB6/4510-48/16-2/AK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.) oraz § 4 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 25 stycznia 2016 r. (data wpływu 11 lutego 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ujęcia kosztów wymienionych w pkt 1-3 związanych z prowadzeniem projektu inwestycyjnego w wartości początkowej środka trwałego - jest prawidłowe.

W dniu 11 lutego 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ujęcia kosztów wymienionych w pkt 1-3 związanych z prowadzeniem projektu inwestycyjnego w wartości początkowej środka trwałego.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

U. S.A. (dalej jako: "Wnioskodawca" lub "Spółka") prowadzi działalność przede wszystkim w zakresie produkcji szeregu produktów/marek grupy U. z branży F. (dóbr szybko zbywalnych), takich jak m.in.: kosmetyki, środki czystości, artykuły spożywcze. W ramach usprawnienia różnych procesów biznesowych, od 2015 r. grupa U. zcentralizowała prowadzenie projektów inwestycyjnych (ang. CAPEX), których wartość przewyższa 500 000,00 EUR. Skutkuje to tym, że wytworzenie/nabycie oraz dostosowanie danego środka do specyfiki działalności Spółki przed oddaniem go do używania zlecane będzie między innymi przez Wnioskodawcę spółce powiązanej - UA, z siedzibą w Singapurze (dalej jako: "UA"), z którą 1 stycznia 2015 r. zostały podpisane odpowiednie umowy na dostawę sprzętu oraz świadczenie usług z tym związanych. Za świadczenie usług związanych z dostosowaniem danego środka trwałego do wymogów Wnioskodawcy odpowiedzialny będzie specjalistyczny zespół techniczno-serwisowy (dalej: "S.") wydzielony w ramach UA. Przyjęcie przez Spółkę obowiązujących w grupie U. jednolitych standardów dotyczących nabywania środków trwałych, służyć ma niewątpliwie poprawie i optymalizacji procesów zakupowych w Spółce, stworzeniu spójnej polityki zakupów i technologii w grupie, lepszej pozycji negocjacyjnej Spółki oraz usprawnieniu procesów produkcyjnych, co przekładać się powinno na zwiększenie przychodów po stronie Wnioskodawcy.

Powyższy model przewiduje następujące typy kosztów, które może ponosić Wnioskodawca w ramach nabywanych usług związanych z wytworzeniem/nabyciem danego środka trwałego:

1. koszty zakupu środka trwałego od dostawcy zagranicznego (zawarta umowa nie dotyczy dostawców krajowych) - zgodnie z zawartą umową na dostawę sprzętu, każdorazowo po zgłoszeniu przez Spółkę zapotrzebowania, UA złoży zamówienie na środki trwałe u wybranych dostawców zagranicznych. Następnie odsprzeda je do Spółki po cenie zakupu powiększonej odpowiednio o rynkową marżę. Powyższa transakcja dokumentowana będzie fakturą wystawioną na rzecz Spółki.

Niemniej, nie można również wykluczyć sytuacji, w której dany środek trwały w ramach realizowanego projektu inwestycyjnego, którego wartość przewyższa 500 000,00 EUR będzie nabywany bezpośrednio przez Wnioskodawcę - zarówno od podmiotu krajowego, jak i zagranicznego, a więc bez pośrednictwa UA.

2. koszty usług projektowania, doradztwa i koordynacji projektu - zgodnie z zawartą umową dotyczą usług, które będą świadczone przez zespół S. wydzielony w ramach UA (fizycznie może się on składać z osób zlokalizowanych w Singapurze oraz w Indiach). Należy zwrócić uwagę, że S. stworzony został w celu scentralizowania i harmonizacji strategii grupy U. w procesie realizacji projektów inwestycyjnych. Zakres poniższych usług świadczonych przez S. w związku z dostosowaniem danego środka trwałego służyć ma każdorazowo polepszeniu jego efektywności oraz wydajności, co będzie przekładało się w przyszłości na lepsze wyniki sprzedażowe Wnioskodawcy. Usługi dokonywane przez zespół S. mogą dotyczyć zarówno środków trwałych nabytych za pośrednictwem UA, ale i również tych zakupionych bezpośrednio przez Wnioskodawcę.

Wynagrodzenie za usługi wykonywane przez S. kalkulowane będzie w oparciu o koszty bieżącego funkcjonowania zespołu projektowego w takiej proporcji, w jakiej będzie mieć udział dany projekt inwestycyjny Spółki pośród całej puli inwestycji realizowanych w ramach grupy U. w trakcie danego roku. Ponadto będzie ono uwzględniać marżę rynkową i zostanie udokumentowane fakturą/fakturami wystawionymi na rzecz Wnioskodawcy. W ramach tej umowy UA zobowiązuje się wykonać poszczególne usługi takie jak:

a. Core design - w ramach tej usługi zespół inżynierów, przy pomocy zewnętrznych dostawców opracowuje techniczne rozwiązania, dokumentację oraz specyfikację sprzętu, jaki przy danym typie inwestycji powinien być zainstalowany. Dodatkowo, zespół ten ma za zadanie doradzać Spółce odnośnie zawieranych umów przy realizacji danego projektu, tak aby mógł on być właściwie zrealizowany i dostosowany do specyficznych potrzeb Spółki.

Wnioskodawca wskazuje, że nie może wykluczyć sytuacji w której z powodów technicznych/biznesowych nie wdroży Core design zaproponowanego przez UA i skorzysta w tym zakresie z usług dostawców krajowych. Sytuacja taka może być wyjątkowa i trudna do przewidzenia przez Spółkę.

b. Capex Savings through Value Engineering and Capital Scale - w ramach tej właściwości S. zobowiązuje się wykorzystywać swoje doświadczenie w celu optymalizacji trzonu danego projektu oraz zobowiązuje się dopasowywać go do wymogów Spółki i jej poszczególnych inwestycji. W trakcie procesu dostosowywania danego środka trwałego do potrzeb Spółki, osoby wyznaczone przez S. będą nadzorować oraz koordynować prace z podwykonawcami nad daną inwestycją.

c. Reducing environmental footprint - w ramach tej właściwości S. wdroży zrównoważone koncepcje mające na celu zmniejszenie negatywnych oddziaływań danego projektu na środowisko naturalne (np. poprzez zmniejszenie zużycia energii elektrycznej). Ponadto wyniki tych prac powinny być również uwzględnione w końcowej specyfikacji technicznej.

d. Procurement strategy and suppori to enhance value - poprzez scentralizowane i zunifikowane procedury doboru kontrahentów/dostawców oraz przeprowadzania negocjacji, wykorzystując ponadto wsparcie kluczowych zespołów finansowych, prawnych oraz informatycznych (zlokalizowanych w Singapurze), S. będzie dążył do generowania oszczędności na danym projekcie inwestycyjnym. Doprecyzowując, S. wstępnie zakwalifikuje, a później wybierze dostawcę strategicznego, który zapewni kluczowy sprzęt oraz usługi w ramach konkretnej inwestycji. Powyższe usługi mogą być świadczone zarówno na szczeblu globalnym oraz regionalnym, w celu zapewnienia spójności w dokumentacji danego projektu alokowanego do potrzeb krajowej lokalizacji Spółki.

e. Future proofing and Speed of delivery - w ramach tej właściwości S. będzie gwarantował, że doświadczenia z ukończonych uprzednio projektów będą inkorporowane do danego projektu wdrażanego przez Spółkę w celu jego ulepszenia, a także weryfikacji jego kluczowych założeń z punktu widzenia dostępnych nowych technologii/rozwiązań.

f. Accelerated Project Delivery - S. będzie ułatwiać i usprawniać realizację projektu poprzez:

i. odpowiednio wczesny zakup/rezerwację sprzętu oraz materiałów u dostawców zagranicznych,

ii. lepsze zrozumienie pojawiających się wymagań projektu,

iii. bardziej dokładny szacunek kosztów,

iv. poprawę dyscypliny w zarządzaniu zmianami w zakresie spójnej dokumentacji oraz zapewnienie nadzoru nad zespołami wdrożeniowymi odpowiedzialnymi za dany projekt.

Jednocześnie nie można wykluczyć, że wyżej wymienione usługi w zakresie projektowania, doradztwa i koordynacji projektów inwestycyjnych powyżej 500 000,00 EUR mogą być również nabywane od podmiotów zewnętrznych, niepowiązanych z Wnioskodawcą.

Spółka w ramach ponoszenia kosztów związanych z realizacją konkretnego projektu inwestycyjnego poza fakturami będzie gromadzić również inne dowody dokumentujące nabycie środków trwałych oraz usług powiązanych m.in.: specyfikacje techniczne otrzymane od UA, korespondencje z konsultacjami oraz instrukcjami od zespołu S., notatki ze spotkań czy też odpowiednie umowy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy wydatki wymienione przez Wnioskodawcę w pkt od 1 do 3 związane z prowadzeniem projektu inwestycyjnego, ponoszone w trakcie trwania danej inwestycji (do momentu oddania do używania środka trwałego) w celu nabycia lub wytworzenia środka trwałego - należy uznać za koszty, które powinny być uwzględnione w wartości początkowej środka trwałego w rozumieniu art. 16g ust. 1 w związku z ust. 3 lub ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

2. W przypadku negatywnej odpowiedzi na pytanie 1 w zakresie wydatków wymienionych przez Wnioskodawcę w punkcie 2 i 3, czy prawidłowym jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym koszty opisane w powyższych punktach należy uznać za koszty uzyskania przychodu, które powinny być rozliczane dla celów u.p.d.o.p. w dacie poniesienia tj. zgodnie z art. 15 ust. 4e u.p.d.o.p. - w dacie ujęcia kosztu w księgach rachunkowych na podstawie otrzymanej faktury, albo na dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury.

Zdaniem Wnioskodawcy,

ad. 1. Zdaniem Spółki wydatki wymienione w pkt od 1 do 3 opisu zdarzenia przyszłego związane z prowadzeniem projektu inwestycyjnego, ponoszone w trakcie trwania danej inwestycji (do momentu oddania do używania środka trwałego) w celu nabycia lub wytworzenia środka trwałego - należy uznać za koszty, które powinny być uwzględnione w wartości początkowej środka trwałego w rozumieniu art. 16g ust. 1 w związku z ust. 3 lub ust. 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r. poz. 851 z późn. zm.; dalej: "u.p.d.o.p.").

Zasady kwalifikowania wydatków do kosztów uzyskania przychodów określają art. 15 i 16 u.p.d.o.p. Zgodnie z art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Zatem aby dany wydatek mógł zostać uznany za koszt uzyskania przychodów konieczne jest łączne spełnienie następujących warunków:

* wydatek powinien zostać poniesiony przez podatnika,

* wydatek powinien mieć charakter definitywny (rzeczywisty),

* wydatek powinien pozostawać w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą,

* wydatek powinien zostać poniesiony w celu uzyskania przychodów albo zachowania lub zabezpieczenia ich źródła,

* wydatek powinien zostać właściwie udokumentowany,

* wydatek nie może być wymieniony w katalogu zawartym w art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p.

Konsekwentnie należy uznać, że wszystkie wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowym z osiąganymi przychodami lub przewidywanymi wraz zabezpieczeniem przyszłych przychodów. Zgodnie z powszechnym poglądem, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami to takie, których poniesienie przekłada się bezpośrednio na uzyskanie konkretnych przychodów. Pośrednie zaś koszty uzyskania przychodów to takie wydatki, których nie da się przypisać wprost do określonych przychodów, lecz są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia. Nie pozostają one w uchwytnym związku z konkretnymi przysporzeniami podatnika - brak jest możliwości ustalenia, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał lub powstanie związany z nimi przychód.

Zgodnie z art. 4a pkt 1 u.p.d.o.p. ilekroć w ustawie jest mowa o inwestycjach, oznacza to środki trwałe w budowie w rozumieniu ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (tekst jedn.: Dz. U. z 2013 r. poz. 330, z późn. zm.).

Z kolei, środki trwałe w budowie to - w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 16 ustawy o rachunkowości - zaliczane do aktywów trwałych środki trwałe w okresie ich budowy, montażu lub ulepszenia już istniejącego środka trwałego.

W ocenie Wnioskodawcy, wszystkie wydatki związane z projektem inwestycyjnym, ponoszone w trakcie trwania danej inwestycji (do momentu oddania do używania środka trwałego) w celu nabycia lub wytworzenia środka trwałego spełniają warunki odnoszące się zarówno do celu ich poniesienia, jak i sposobu udokumentowania. Jednakże, z uwagi na inwestycyjny charakter wspomniane wydatki nie spełniają warunku wymienionego w ostatnim tiret art. 15 u.p.d.o.p. Zgodnie bowiem z art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. b u.p.d.o.p. z kosztów uzyskania przychodów wyłącza się m.in. wydatki na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie środków trwałych.

Niemniej jednak wydatki te stanowić będą koszt uzyskania przychodów:

* poprzez odpisy z tytułu zużycia środków trwałych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane zgodnie z przepisami art. 16a-16 m (zgodnie z art. 15 ust. 6 u.p.d.o.p.),

* w przypadku odpłatnego zbycia zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1.

Odpisów amortyzacyjnych stosownie do art. 16h ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p. dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych. Zgodnie z art. 16g ust. 1 pkt 1 i 2 u.p.d.o.p. za wartość początkową środków trwałych uważa się:

* w razie wytworzenia we własnym zakresie koszt wytworzenia,

* w razie odpłatnego nabycia cenę ich nabycia.

Stosownie do art. 16g ust. 3 u.p.d.o.p. za cenę nabycia uważa się kwotę należną zbywcy powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji, oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. W przypadku importu cena nabycia obejmuje cło i podatek akcyzowy od importu składników majątku.

W myśl art. 16g ust. 4 u.p.d.o.p. za koszt wytworzenia uważa się wartość, w cenie nabycia, zużytych do wytworzenia środków trwałych rzeczowych składników majątku i wykorzystanych usług obcych, kosztów wynagrodzeń za prace wraz z pochodnymi, i inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych. Do kosztu wytworzenia nie zalicza się kosztów ogólnych zarządu, kosztów sprzedaży oraz pozostałych kosztów operacyjnych i kosztów operacji finansowych, w szczególności odsetek od pożyczek (kredytów) i prowizji, z wyłączeniem odsetek i prowizji naliczonych do dnia przekazania środka trwałego do używania.

Z treści cytowanych powyżej przepisów wynika, iż do wartości początkowej środków trwałych zalicza się tylko wydatki ściśle związane z ich nabyciem lub wytworzeniem, przy czym oba katalogi wydatków uwzględnianych w wartości początkowej nie mają charakteru zamkniętego. Oznacza to, iż o kwalifikacji danego wydatku jako elementu składowego kosztu nabycia lub wytworzenia środka trwałego będzie decydować faktyczny związek zachodzący między poniesieniem kosztu a powstaniem środka trwałego. W ocenie Wnioskodawcy uzasadnione jest przyjęcie podejścia, iż za wydatki zwiększające wartość początkową środka trwałego należy uznać te, bez których poniesienia nie byłoby możliwe oddanie środka trwałego do używania, a więc te, które nie zostałyby także poniesione gdyby podatnik nie nabywał lub wytwarzał we własnym zakresie środka trwałego.

W ocenie Wnioskodawcy wskazane poniżej koszty wykazują ścisły związek ze środkami trwałymi powstałymi/nabytymi na skutek inwestycji prowadzonych przez Spółkę. I tak odpowiednio:

w sposób bezpośredni związane są z wytworzeniem/nabyciem danego środka trwałego w ramach prowadzonej inwestycji i powinny odpowiednio powiększać wartość początkową powstałego/nabytego środka trwałego w rozumieniu art. 16g ust. 1 w związku z ust. 3 lub ust. 4 u.p.d.o.p.

Analogiczne poglądy, stanowiące potwierdzenie prawidłowości wniosków przedstawionych przez Spółkę, zostały wyrażone przez organy podatkowe w wydanych interpretacjach indywidualnych prawa podatkowego oraz sądy administracyjne.

Przykładowo, w interpretacji indywidualnej z dnia 7 stycznia 2014 r. (sygn. IPTPB3/423-372/13-5/IR) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi uznał za prawidłowe stanowisko podatnika, który wskazywał, iż "użycie przez ustawodawcę zwrotu, że do kosztu wytworzenia środka trwałego zalicza się "inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych" oznacza, że katalog wydatków związanych z wytworzeniem środka trwałego powiększających jego wartość początkową jest otwarty. Mieszczą się w nim również inne, nie wymienione wprost w treści omawianego przepisu koszty, które będą miały wpływ na wartość początkową danego składnika majątku. O tym, czy wydatki stanowić powinny koszt poprzez odpisy amortyzacyjne decyduje wobec tego związek kosztu z realizowanym przedsięwzięciem inwestycyjnym. Do kosztów wytworzenia środków trwałych zalicza się koszty, które mają wpływ na wartość początkową danego składnika majątku i dają się zaliczyć do wartości wytworzonego środka trwałego, to znaczy związane są bezpośrednio z realizacją inwestycji. Są to bowiem wydatki pozostające w bezpośrednim związku z wytworzeniem (ulepszeniem) środków trwałych, a zatem są elementem ich kosztu wytworzenia".

Ponadto, należy zwrócić uwagę również na inne zbieżne ze stanowiskiem Wnioskodawcy rozstrzygnięcia organów podatkowych w powyższym zakresie:

* IPPP1/443-1279/14-2/AW, 2014.05.30 - Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie,

* IPPB3/423-920/13-2/MC, 2014.02.14 - Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie,

* IPTPB3/423-383/13-4/IR, 2014.01.10 - Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi.

Co ważne, w takim samym tonie wypowiedział się również Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyrokach z dnia 26 lipca 2007 r. (sygn. akt II SA/Wa 135/2007) oraz z 6 maja 2015 r. (sygn. akt III SA/Wa 1860/14). Wyrażono w nich poglądy, iż zwrot "koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych", oznacza wydatki, które są ponoszone w wyniku podjęcia procesu wytwarzania środka trwałego. Wydatkami takimi są takie wydatki, co do których nie ma wątpliwości, że nie wystąpiłyby, gdyby podatnik nie wytwarzał we własnym zakresie środka trwałego. Powiązanie tych wydatków z procesem inwestycyjnym skutkuje tym, że składają się one łącznie na wartość substancji wytwarzanego środka trwałego.

Wskazane przez Spółkę indywidualne interpretacje podatkowe oraz rozstrzygnięcia sądów administracyjnych, które jakkolwiek nie są źródłem prawa powszechnie obowiązującego, to wpływają jednak na praktykę wykładni prawa podatkowego i jego stosowanie w indywidualnych sprawach podatników. Uwzględnianie treści indywidualnych interpretacji podatkowych i orzecznictwa sądowego w rozstrzyganiu indywidualnych spraw o zbliżonych stanach faktycznych prowadzi bowiem do ujednolicenia stosowania prawa podatkowego, co z kolei jest zgodne z konstytucyjną zasadą równości podatników wobec prawa i zasadą zaufania do organów państwa.

Mając na względzie powyższe Spółka stoi na stanowisku, iż wydatki wymienione przez Wnioskodawcę w punktach 1-3 opisu zdarzenia przyszłego będą zwiększać wartość początkową środków trwałych powstałych/nabytych w wyniku realizacji Inwestycji w rozumieniu art. 16g ust. 1 w związku z ust. 3 lub ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

ad. 2. Zdaniem Spółki, w przypadku udzielenia przez Organ negatywnej odpowiedzi na pytanie 1, za prawidłowe należy uznać stanowisko, zgodnie z którym koszty opisane w punktach 2 i 3 należy uznać za koszty uzyskania przychodu, które powinny być rozliczane dla celów u.p.d.o.p. w dacie poniesienia tj. zgodnie z art. 15 ust. 4e u.p.d.o.p. - w dacie ujęcia kosztu w księgach rachunkowych na podstawie otrzymanej faktury, albo na dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Bez wątpienia, wydatki o których mowa powinny być uznane za koszty uzyskania przychodów.

W myśl art. 15 ust. 4d u.p.d.o.p. koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów - stosownie do art. 15 ust. 4e u.p.d.o.p. uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Mając na względzie powyższe, Spółka stoi na stanowisku, iż wydatki wymienione przez Wnioskodawcę w punktach 2-3 opisu zdarzenia przyszłego, w sytuacji gdy nie zostaną one uznane za koszty zwiększające wartość początkową środka trwałego, będą stanowić koszty uzyskania przychodu, które rozliczane powinny być dla celów u.p.d.o.p. w dacie poniesienia tj. zgodnie z art. 15 ust. 4e u.p.d.o.p. - w dacie ujęcia kosztu w księgach rachunkowych na podstawie otrzymanej faktury, albo na dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie ujęcia kosztów wymienionych w pkt 1-3 związanych z prowadzeniem projektu inwestycyjnego w wartości początkowej środka trwałego, jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r. poz. 851, z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16.

Stosownie do przepisów art. 16a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Aby zatem wydatek uznać za koszt uzyskania przychodów muszą być spełnione następujące warunki:

Z ustawowej definicji kosztu podatkowego wynika, że warunki uznania konkretnego kosztu (wydatku) za koszt podatkowy muszą być spełnione równocześnie.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wskazują, że do kosztów uzyskania przychodów nie można zaliczyć wydatków na nabycie lub wytworzenie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych. Do kosztów uzyskania przychodów zalicza się bowiem odpisy amortyzacyjne, z tytułu zużycia środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych.

W art. 16a ust. 1 powołanej ustawy został przedstawiony katalog środków trwałych, podlegających amortyzacji, pod warunkiem, że będą one używane przez okres dłuższy niż rok oraz będą wykorzystywane na potrzeby związane z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Podatnik by móc dokonywać odpisów amortyzacyjnych od wytworzonego środka trwałego, musi ustalić jego wartość początkową. Stosownie do art. 16g ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-14, uważa się w razie odpłatnego nabycia cenę ich nabycia, natomiast w razie wytworzenia we własnym zakresie koszt wytworzenia. Przy czym, zgodnie z art. 16g ust. 3 powołanej ustawy za cenę nabycia uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji, oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. W przypadku importu cena nabycia obejmuje cło i podatek akcyzowy od importu składników majątku. Z kolei art. 16g ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stanowi, że za koszt wytworzenia uważa się wartość, w cenie nabycia, zużytych do wytworzenia środków trwałych: rzeczowych składników majątku i wykorzystanych usług obcych, kosztów wynagrodzeń za prace wraz z pochodnymi, i inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych. Do kosztu wytworzenia nie zalicza się: kosztów ogólnych zarządu, kosztów sprzedaży oraz pozostałych kosztów operacyjnych i kosztów operacji finansowych, w szczególności odsetek od pożyczek (kredytów) i prowizji, z wyłączeniem odsetek i prowizji naliczonych do dnia przekazania środka trwałego do używania.

Do wartości początkowej nabytego/wytworzonego środka trwałego można zaliczyć tylko te koszty, które rzeczywiście przyczyniły się do nabycia/wytworzenia tego środka trwałego i były ściśle związane z jego nabyciem/wytworzeniem, poza tym poniesione koszty muszą odnosić się do konkretnego środka trwałego.

Z okoliczności przedstawionych we wniosku wynika, że Spółka zcentralizowała prowadzenie projektów inwestycyjnych. Skutkuje to tym, że wytworzenie/nabycie oraz dostosowanie danego środka trwałego do specyfiki działalności Spółki przed oddaniem go do używania zlecane będzie Wnioskodawcę spółce zależnej. Spółka zostanie obciążona kosztami związanymi z realizacją konkretnego projektu inwestycyjnego, takimi jak koszty zakupu środka trwałego, koszty usług projektowania, doradztwa i koordynacji projektu oraz koszty usługi nadzoru nad realizacją/wdrożeniem projektu.

Wobec powyższego zdarzenia przyszłego, należy stwierdzić, że poniesione przez Spółkę koszty są powiązane z realizacją inwestycji. Koszty te są związane z procesem wytworzenia nowego środka trwałego, mają one na celu umożliwienie realizacji i uruchomienia inwestycji. Poniesione koszty wykazują ścisły związek z prowadzeniem inwestycji i nie doszłoby do ich poniesienia gdyby nie realizowano tego przedsięwzięcia.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ujęcia kosztów wymienionych w pkt 1-3 związanych z prowadzeniem projektu inwestycyjnego w wartości początkowej środka trwałego (pytania nr 1) należało uznać za prawidłowe.

Ze względu na fakt, że tut. Organ uznał stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 za prawidłowe, odpowiedź na pytanie nr 2 dot. uznania kosztów wymienionych w pkt 2 i 3 za koszty uzyskania przychodów w dacie poniesienia, stała się bezprzedmiotowa.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych należy stwierdzić, że zostały wydane w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację. Powołane interpretacje nie stanowią źródła prawa, wiążą strony w konkretnej indywidualnej sprawie, więc zawartych w nich stanowisk organów podatkowych nie można wprost przenosić na grunt innej sprawy. Każdą sprawę tut. Organ jest zobowiązany rozpatrywać indywidualnie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.