IPPB6/4510-271/16-4/SO - Brak przychodu z nieodpłatnych świadczeń w związku z otrzymaniem nieoprocentowanej pożyczki od udziałowca.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.) oraz § 4 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 27 kwietnia 2016 r. (data wpływu 9 maja 2016 r.), uzupełnionym pismem z dnia 13 czerwca 2016 r. (data nadania 14 czerwca 2016 r., data wpływu 20 czerwca 2016 r.) na wezwanie Nr IPPB6/4510-271/16-2/SO z dnia 6 czerwca 2016 r. (data nadania 6 czerwca 2016 r., data odbioru 10 czerwca 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie braku przychodu z nieodpłatnych świadczeń w związku z otrzymaniem nieoprocentowanej pożyczki od udziałowca - jest nieprawidłowe.

W dniu 9 maja 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie braku przychodu z nieodpłatnych świadczeń w związku z otrzymaniem nieoprocentowanej pożyczki od udziałowca, będącego jednocześnie członkiem grupy producentów owoców i warzyw.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka została 2 lutego 2010 r. Decyzją Marszałka Województwa uznana za organizację producentów owoców i warzyw w grupie produktów "owoce". Organizacja ma nadany numer. Głównym przedmiotem działalności Spółki jest sprzedaż hurtowa owoców, w które Spółka zaopatruje się u udziałowców (członków organizacji), będących jednocześnie sadownikami. Cechą charakteryzującą działalność grupy producenckiej są wzajemne dwustronne i ekwiwalentne świadczenia pomiędzy Spółką a udziałowcami. Obowiązek wzajemnych świadczeń wynika z ustawy o grupach producentów owoców i warzyw, a także idącymi za ustawą zapisami umowy Spółki. Podstawowym celem Organizacji są działania zmierzające do realizacji długookresowych interesów ekonomicznych członków organizacji.

Pozostałe cele działania Organizacji, służące do osiągnięcia celu podstawowego: 1) koncentracja podaży i wprowadzenie do obrotu owoców wyprodukowanych w gospodarstwach Wspólników,

1. Planowanie produkcji owoców i dostosowanie jej do popytu, zwłaszcza pod kątem doboru gatunków i odmian oraz jakości i ilości,

2. Optymalizowanie kosztów produkcji, maksymalizacja i stabilizacja cen uzyskiwanych za owoce przez wspólników,

3. Ochrona środowiska, zwłaszcza poprzez stosowanie korzystnej dla środowiska technologii produkcji,

4. Dalsza koncentracja podaży poprzez współpracę z innymi krajowymi i zagranicznymi organizacjami producentów owoców i warzyw.

Na realizację zadań inwestycyjnych Organizacja zaciągnęła pożyczkę u swojego udziałowca, pożyczka ta wg umowy jest nieoprocentowana. W umowie pożyczki zawarte są zapisy:

"Biorący pożyczkę oświadcza, że jednym z celów i obowiązków Organizacji Producentów R. jest zapewnienie członkom Organizacji środków technicznych umożliwiających zbiór, magazynowanie, pakowanie i wprowadzanie do obrotu wyprodukowanych przez nich owoców (art. 125b.1.lit. e Rozporządzenie Rady (WE) nr 1234/2007 z dnia 22 października 2007 r., ustanawiające wspólną organizację rynków rolnych oraz przepisy szczegółowe dotyczące niektórych produktów rolnych (rozporządzenie o jednolitej wspólnej organizacji rynku) (Dz. U. L 299 z 16.11.2007, str. 1. z późn. zm.)".

"Biorący pożyczkę oświadcza, że w latach 2015-2018 realizuje Program Operacyjny, w wyniku którego wykonywane będą inwestycje w gospodarstwach członków Organizacji, miedzy innymi w gospodarstwie dającego pożyczkę, polegające na: zakupie sadzonek jabłoni, zakładaniu instalacji nad sadami, mającymi na celu ochronę upraw przed ptakami lub nadmiernymi opadami deszczu, oraz na zakupie opryskiwaczy sadowniczych".

"W celu sfinansowania ww. inwestycji strony postanawiają zawrzeć tę umowę".

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy zaciągnięta nieoprocentowana pożyczka u udziałowca w przedstawionym stanie faktycznym będzie podlegała opodatkowaniu wg art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy CIT.

Zdaniem Wnioskodawcy, pomimo iż wg umowy pożyczka ta nie jest oprocentowana, to w związku ze specyfiką Organizacji i wzajemnych relacjach z członkami grupy, zdarzenia tego nie należy traktować jako nieodpłatnego świadczenia i nie będzie ono podlegało opodatkowaniu wg art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy CIT.

Zaciągnięta pożyczka służy zapewnieniu członkom Organizacji środków technicznych umożliwiających zbiór, magazynowanie, pakowanie i wprowadzanie do obrotu wyprodukowanych przez nich owoców (art. 125b.1.lit. e Rozporządzenie Rady (WE) nr 1234/2007 z dnia 22 października 2007 r. ustanawiające wspólną organizację rynków rolnych) oraz przepisy szczegółowe dotyczące niektórych produktów rolnych (rozporządzenie o jednolitej wspólnej organizacji rynku) (Dz. U. L 299 z 16.11.2007, str. 1. z późn. zm.)"

Spółka ze środków z pożyczki w latach 2015 - 2018 realizuje Program Operacyjny, w wyniku którego wykonywane będą inwestycje w gospodarstwach członków Organizacji, miedzy innymi w gospodarstwie dającego pożyczkę, polegające na zakupie sadzonek jabłoni, zakładaniu instalacji nad sadami, mającymi na celu ochronę upraw przed ptakami lub nadmiernymi opadami deszczu, oraz na zakupie opryskiwaczy sadowniczych.

Biorąc pod uwagę powyższe, powstaje tu świadczenie wzajemne, nie tylko Spółka uzyska korzyści, ale również dający pożyczkę.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r. poz. 851, z późn. zm.) przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, jest w szczególności wartość otrzymanych rzeczy lub praw, a także wartość innych świadczeń w naturze, w tym wartość rzeczy i praw otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, z wyjątkiem świadczeń związanych z używaniem środków trwałych otrzymanych przez samorządowe zakłady budżetowe w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych oraz spółki użyteczności publicznej z wyłącznym udziałem jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków od Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków w nieodpłatny zarząd lub używanie.

Na gruncie prawa podatkowego nie ma legalnej definicji nieodpłatnych świadczeń. Pojęcie to zostało natomiast zdefiniowane w orzecznictwie sądowo-administracyjnym.

Zgodnie z uchwałą NSA z 18 listopada 2002 r. sygn. akt FPS 9/02 pojęcie to ma szerszy zakres niż w prawie cywilnym. Obejmuje ono bowiem wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy. W uchwale z 16 października 2006 r. sygn. akt II FPS 1/06 Naczelny Sąd Administracyjny w składzie powiększonym podtrzymał definicję nieodpłatnego świadczenia wyrażoną we wcześniejszej uchwale. W obu tych uchwałach NSA wskazał, że nieodpłatność powinna być rozumiana jako niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

Wobec tego, dla celów podatkowych, za "świadczenia nieodpłatne" należy przyjmować te wszystkie zdarzenia prawne lub gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie w majątku podatnika, mające konkretny wymiar finansowy. Tak więc, powstanie przychodu ze świadczeń nieodpłatnych należy rozważać zawsze wtedy, gdy podatnik podatku dochodowego od osób prawnych otrzymuje bez obowiązku świadczenia wzajemnego rzeczy lub prawa, bądź inne świadczenia lub też możliwość korzystania z rzeczy lub praw.

Świadczenie jest zatem przedmiotem stosunku zobowiązaniowego i polegać ono może zarówno na działaniu, jak i na zaniechaniu osoby zobowiązanej, bądź na niewykonywaniu pewnych uprawnień, czy czynności.

Cechą świadczenia nieodpłatnego jest to, aby otrzymujący takie świadczenie nie był zobowiązany do wykonania jakiegokolwiek świadczenia wzajemnego. Oznacza to, że świadczenie uzyskane przez podatnika w sytuacji, gdy spełniający świadczenie uzyskuje albo ma uzyskać w przyszłości wzajemnie jakieś inne przysporzenie majątkowe, nie ma charakteru nieodpłatnego.

Zatem, w świetle art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, aby można było określone świadczenie zaliczyć do kategorii świadczeń nieodpłatnych stanowiących źródło przychodu podlegającego opodatkowaniu, musi dojść do stosunku prawnego, w wyniku którego jeden podmiot dokonuje określonego świadczenia, drugi natomiast to świadczenie otrzymuje nieodpłatnie.

Z przedstawionego przez Spółkę stanu faktycznego wynika, że Spółka otrzymała nieoprocentowaną pożyczkę od jednego z udziałowców organizacji producentów owoców i warzyw. Pożyczka ta służyć ma realizacji zadań inwestycyjnych tej organizacji, co określone jest w umowie pożyczki. Pożyczka służyć ma zakupowi sadzonek jabłoni, zakładaniu instalacji nad sadami, mającymi na celu ochronę upraw przed ptakami lub nadmiernymi opadami deszczu, oraz na zakupie opryskiwaczy sadowniczych.

Instytucję pożyczki definiuje ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2015 r. poz. 1311). Zgodnie z art. 720 § 1 niniejszej ustawy, przez umowę pożyczki dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

Warto zaznaczyć, że przepisy Kodeksu cywilnego nie określają obowiązku ustalenia wynagrodzenia za otrzymanie pożyczki. Pożyczka może być więc nieoprocentowana.

W tej sytuacji dochodzi do osiągnięcia korzyści majątkowej przez Spółkę. Nie musi bowiem ponosić kosztów związanych z korzystaniem z kapitału. Czasowe korzystanie z obcego kapitału nieodpłatnie jest korzyścią pożyczkobiorcy, ponieważ znajduje się on w pozycji uprzywilejowanej w stosunku do podmiotu, który korzysta z kapitału, płacąc oprocentowanie.

Ponadto, w analizowanej sprawie nie można mówić o ekwiwalentności, ponieważ wymienione we wniosku sadzonki jabłoni, instalacje nad sadami oraz opryskiwacze sadownicze nie będą wykorzystywane wyłącznie przez pożyczkobiorcę. Ich zakup nie jest ponadto uzależniony od uzyskania nieoprocentowanej pożyczki.

Zatem stwierdzić należy, że w tak opisanym stanie faktycznym dochodzi do powstania przychodu z tytułu nieodpłatnych świadczeń.

Metody kalkulacji przychodu podatkowego z tytułu nieodpłatnych świadczeń określa art. 12 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z tym przepisem, wartość przychodu określa się następująco:

Z powyższego wynika, że przychodem z tytułu nieodpłatnych świadczeń będzie dla Wnioskodawcy nie kwota otrzymanej pożyczki, lecz możliwość korzystania nieodpłatnie z pożyczonych pieniędzy. Przychodem dla Wnioskodawcy będzie więc wartość odsetek, jakie musiałby zapłacić, gdyby pożyczka została udzielona na warunkach rynkowych.

Stanowisko Wnioskodawcy jest zatem nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.