IPPB5/4510-823/16-4/BC

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.) oraz § 4 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 22 sierpnia 2016 r. (data wpływu 29 sierpnia 2016 r.), uzupełnione pismem z dnia 22 września 2016 r. (data wpływu 26 września 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie braku obowiązku odprowadzania podatku dochodowego od zysku "B" w części w jakiej zysk ten został przekazany fundacji - jest nieprawidłowe.

<br<></br<>

W dniu 29 sierpnia 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie braku obowiązku odprowadzania podatku dochodowego od zysku "B" w części w jakiej zysk ten został przekazany fundacji.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Dnia 23 czerwca 2016 r. Zwyczajne Walne Zgromadzenie (dalej również jako: "ZWZA") "B" SA (dalej również jako "B") podjęło uchwałę w sprawie podziału zysku osiągniętego przez "B" S.A. W roku obrotowym 2015. Zgodnie z treścią ww. uchwały część zysku netto osiągniętego w 2015 r. przeznaczono na wypłatę dywidendy, część na kapitał rezerwowy a część na rzecz fundacji (dalej również jako "fundacja").

"B" otrzymał od fundacji oświadczenie, zgodnie z którym fundacja zamierza przeznaczyć dochód z tytułu udziału w zysku "B" na cele statutowe fundacji.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w związku z podjęciem przez ZWZA "B" uchwały o przeznaczeniu części zysku "B" na rzecz fundacji oraz złożenia przez fundację oświadczenia o przeznaczeniu dochodu z tytułu udziału w zysku "B" na cele statutowe fundacji, po stronie "B" powstaje obowiązek odprowadzenia - jako płatnik - podatku dochodowego od zysku "B", w części w jakiej zysk ten przekazany został fundacji?

Zdaniem wnioskodawcy,

Kwalifikacja prawno-podatkowa wypłaty części zysku "B" na rzecz fundacji

Tytuł prawny do udziału w zysku "B" kreuje treść uchwały ZWZA "B", na podstawie której fundacja uzyskuje roszczenie o wypłatę części zysku. Na skutek uchwały ZWZA, "B" staje się zatem dłużnikiem fundacji w zakresie wypłaty zysku w wysokości wskazanej w uchwale ZWZA "B", podobnie jak staje się dłużnikiem akcjonariuszy w zakresie wypłaty zysku przeznaczonego na dywidendę. Analogicznie jak w przypadku akcjonariuszy, powstanie roszczenia fundacji o wypłatę części zysku "B" jest uwarunkowane podjęciem przez ZWZA "B" uchwały o podziale zysku.

Stosownie do art. 10 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych ("p.d.o.p.") "dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4a i 4b, jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału w zysku zgodnie z art. 22 ust. 1 p.d.o.p. "podatek dochodowy od dochodów (przychodów) z dywidend oraz innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium rzeczypospolitej polskiej ustala się w wysokości 19% uzyskanego przychodu".

Przywołane przepisy tworzą szkielet zasad opodatkowania osób prawnych podatkiem dochodowym w zakresie "udziału w zyskach osób prawnych". Zakres podmiotowy art. 10 ust. 1 p.d.o.p., a w konsekwencji zakres podmiotowy art. 22 ust. 1 p.d.o.p., został przez ustawodawcę określony w sposób funkcjonalny, poprzez odwołanie się do cech stosunku prawnego łączącego podatnika z osobą prawną. Ustawodawca wskazuje, że hipotezą art. 10 p.d.o.p. jest objęty dochód (przychód) podatnika, który jest uzyskany z udziału w zysku osoby prawnej. Innymi słowy, podatnika i osobę prawną musi łączyć tytuł do udziału w zysku. W ujęciu cywilistycznym należy przyjąć, że chodzi o stan, w którym podatnikowi przysługuje roszczenie wobec osoby prawnej do dokonania na jego rzecz wypłaty z zysku.

Ustawodawca nie zawęził zakresu podmiotowego art. 10 ust. 1 i art. 22 ust. 1 p.d.o.p. poprzez wskazanie, że pojęcie "udziału w zyskach osób prawnych" odnosi się wyłącznie do udziału w zyskach osób prawnych wynikającego z posiadania udziału kapitałowego w tych osobach prawnych. W odniesieniu do spółek kapitałowych oznacza to, że ustawodawca nie ograniczył zasady opodatkowania przychodu z udziału w zysku spółki kapitałowej wynikającej z art. 22 ust. 1 p.d.o.p. wyłącznie do jej wspólników. Brzmienie analizowanych przepisów nakazywałoby zatem przyjąć, że wspólników spółki kapitałowej obowiązują w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych takie same zasady opodatkowania na gruncie art. 10 ust. 1 i art. 22 ust. 1 p.d.o.p. co inne osoby prawne, które posiadają roszczenie o wypłatę z zysku tej spółki. Nie ma przy tym znaczenia, jakie jest źródło roszczenia o wypłatę z zysku.

Powyższe wnioski na gruncie literalnej wykładni art. 10 ust. 1 w zw. z art. 22 ust. 1 p.d.o.p. znajdują potwierdzenie w wykładni funkcjonalnej. Przychód uzyskany z zysku spółki kapitałowej powinien być pod względem podatkowym traktowany analogicznie niezależnie od tego, czy przypada on wspólnikom tej spółki, czy też na mocy przepisu, postanowienia statutu czy uchwały walnego zgromadzenia przypada osobie trzeciej. Innymi słowy, brak jest aksjologicznego uzasadnienia dla rozróżnienia sytuacji prawnej podmiotów posiadających roszczenie o wypłatę z zysku spółki kapitałowej.

Zgodnie z powyższym, na gruncie niniejszego stanu faktycznego należy wnioskować, że przeznaczenie części zysku "B" na mocy uchwały ZWZA "B" na rzecz fundacji powoduje, że fundacja podlega zasadom opodatkowania, których ramy określają art. 10 ust. 1 i art. 22 ust. 1 p.d.o.p. Innymi słowy, należały przyjąć, że fundacja jako podmiot trzeci i nie-akcjonariusz jest objęta zakresem podmiotowym normy wynikającej z art. 10 ust. 1 i art. 22 ust. 1 p.d.o.p. a więc powinna być traktowana na potrzeby podatkowe analogicznie jak akcjonariusze "B".

Przekazanie części zysku a obowiązki płatnika podatku dochodowego

Zgodnie z art. 26 ust. 1 p.d.o.p. "osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, 2b i 2d, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat, z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e (...)". Na gruncie przywołanego przepisu "B" pobiera podatek od dywidendy wypłacanej akcjonariuszom "B", o ile dany akcjonariusz nie korzysta ze zwolnienia o którym mowa w art. 22 ust. 4 p.d.o.p.

W odniesieniu do fundacji uwzględnienia wymaga treść art. 17 ust. 1 pkt 4 p.d.o.p., zgodnie z którym wolne od podatku są "dochody podatników, z zastrzeżeniem ust. 1c, których celem statutowym jest działalność naukowa, naukowo-techniczna, oświatowa, w tym również polegająca na kształceniu studentów, kulturalna, w zakresie kultury fizycznej i sportu, ochrony środowiska, wspierania inicjatyw społecznych na rzecz budowy dróg i sieci telekomunikacyjnej na wsi oraz zaopatrzenia wsi w wodę, dobroczynności, ochrony zdrowia i pomocy społecznej, rehabilitacji zawodowej i społecznej inwalidów oraz kultu religijnego - w części przeznaczonej na te cele". Jeżeli zatem fundacja przeznaczy środki przekazane z zysku "B" na cele statutowe - co jest celem przekazania tych środków przez ZWZA "B" - fundacja nie zapłaci podatku dochodowego od tych środków. Stosownie do art. 26 ust. 1a p.d.o.p. "zryczałtowanego podatku dochodowego, o którym mowa w ust. 1, nie pobiera się, jeżeli podatnicy, wymienieni w art. 17 ust. 1, korzystający ze zwolnienia w związku z przeznaczeniem dochodów na cele statutowe lub inne cele określone w tym przepisie, złożą płatnikowi najpóźniej w dniu dokonania wypłaty należności oświadczenie, że przeznaczą dochody z dywidend oraz z innych przychodów z tytułu udziałów w zyskach osób prawnych - na cele wymienione w tym przepisie". Tym samym, jeżeli fundacja złożyła oświadczenie o przeznaczeniu środków na cele statutowe, po stronie "B" jako płatnika nie powstaje obowiązek odprowadzenia podatku dochodowego.

Innymi słowy, "B" nie jest zobowiązany ani przekazać podatku dochodowego jako płatnik na konto urzędu skarbowego ani "pomniejszyć" kwoty przekazywanej na rzecz fundacji o kwotę podatku dochodowego.

Podsumowanie stanowiska Wnioskodawcy

Konsekwentnie jeżeli fundacja przeznaczy środki przekazane z zysku "B" na cele statutowe, fundacja nie jest obowiązana zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 do zapłaty podatku dochodowego od tak uzyskanego dochodu. Tym samym, jeżeli fundacja złożyła "B" oświadczenie o przeznaczeniu dochodu z tytułu udziału w zysku "B" na cele statutowe, zgodnie z art. 26 ust. 1a p.d.o.p. po stronie "B" jako płatnika nie powstaje obowiązek odprowadzenia podatku dochodowego od zysku "B" przekazanego fundacji. Innymi słowy, "B" nie jest obowiązany odprowadzić podatku dochodowego od zysku "B" wypłaconego fundacji na mocy uchwały ZWZA "B" jako płatnik na konto urzędu skarbowego ani w konsekwencji pomniejszyć kwoty przekazywanej na rzecz fundacji o kwotę podatku dochodowego.

Przyjmując powyższą kwalifikację prawną, "B" powinien zgodnie z art. 26a ust. 1 p.d.o.p. w terminie do końca stycznia 2017 r. Złożyć deklaracje CIT-6 r. (i) wskazując jako podatnika fundację (ii) uwzględniając kwotę wypłaconą na rzecz fundacji w pozycji 32 oraz (iii) wskazując tę kwotę w pozycji 38, która dotyczy zwolnienia, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 p.d.o.p.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się w zakresie braku obowiązku odprowadzania podatku dochodowego od zysku "B" w części w jakiej zysk ten został przekazany fundacji - za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych z dnia 15 lutego 1992 r. (Dz. U. z 2014 r. poz. 851 z późn. zm., dalej: u.p.d.o.p.) dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4a i 4b, jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału.

Przykładem dochodu z udziału w zyskach osób prawnych jest niewątpliwie dywidenda, która, zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego (wersja internetowa - www.sjp.pl), oznacza część rocznego zysku spółki akcyjnej dzielonego między akcjonariuszy odpowiednio do posiadanych przez nich akcji.

Natomiast prawo do dywidendy i sposób jego realizacji zostały unormowane ustawą z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r. Nr 94, poz. 1030 z późn. zm. - dalej: "k.s.h.").

Na podstawie art. 347 § 1 k.s.h. akcjonariusze mają prawo do udziału w zysku wykazanym w sprawozdaniu finansowym, zbadanym przez biegłego rewidenta, który został przeznaczony przez walne zgromadzenie do wypłaty akcjonariuszom. Zgodnie z brzmieniem wskazanego przepisu akcjonariusze mają prawo do udziału w zysku wykazanym w sprawozdaniu finansowym, zbadanym przez biegłego rewidenta, który został przeznaczony przez walne zgromadzenie do wypłaty akcjonariuszom.

Z kolei zgodnie z art. 348 § 2 zdanie 1 k.s.h. uprawnionymi do dywidendy za dany rok obrotowy są akcjonariusze, którym przysługiwały akcje w dniu powzięcia uchwały o podziale zysku. Natomiast zdanie drugie powołanego unormowania wskazuje, iż statut może upoważnić walne zgromadzenie do określenia dnia, według którego ustala się listę akcjonariuszy uprawnionych do dywidendy za dany rok obrotowy (dzień dywidendy). Brzmienie wskazanych norm prawnych wyraźnie wskazuje, iż dywidenda jest uprawnieniem przysługującym wspólnikowi (akcjonariuszowi) nie zaś innemu podmiotowi, nie partycypującemu w spółce.

Hipotezą powołanych norm prawnych objęci są jedynie akcjonariusze, którym przysługiwały akcje w dniu powzięcia uchwały o podziale zysku lub tez w dniu dywidendy.

Wskazać należy, że na podstawie art. 22 ust. 1 podatek dochodowy od dochodów (przychodów) z dywidend oraz innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej ustala się w wysokości 19% uzyskanego przychodu.

Stosownie do art. 26 ust. 1 u.p.d.o.p. osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, 2b i 2d, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat, z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a -1e.

Dodatkowo zgodnie z art. 26 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zryczałtowanego podatku dochodowego, o którym mowa w ust. 1, nie pobiera się, jeżeli podatnicy, wymienieni w art. 17 ust. 1, korzystający ze zwolnienia w związku z przeznaczeniem dochodów na cele statutowe lub inne cele określone w tym przepisie, złożą płatnikowi najpóźniej w dniu dokonania wypłaty należności oświadczenie, że przeznaczą dochody z dywidend oraz z innych przychodów z tytułu udziałów w zyskach osób prawnych - na cele wymienione w tym przepisie".

Z powyższej regulacji wynika, że osoby prawne i jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz będące przedsiębiorcami osoby fizyczne, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych m.in. w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1 omawianej ustawy mają obowiązek pobrania w dniu dokonania wypłaty zryczałtowanego podatku dochodowego od tych wypłat.

Jednocześnie zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p. dochody podatników, z zastrzeżeniem ust. 1c, których celem statutowym jest działalność naukowa, naukowo-techniczna, oświatowa, w tym również polegająca na kształceniu studentów, kulturalna, w zakresie kultury fizycznej i sportu, ochrony środowiska, wspierania inicjatyw społecznych na rzecz budowy dróg i sieci telekomunikacyjnej na wsi oraz zaopatrzenia wsi w wodę, dobroczynności, ochrony zdrowia i pomocy społecznej, rehabilitacji zawodowej i społecznej inwalidów oraz kultu religijnego - w części przeznaczonej na te cele.

Zgodnie z przedstawionym stanem faktycznym Zwyczajne Walne Zgromadzenie "B" SA w dniu 23 czerwca 2016 r. podjęło uchwałę w sprawie podziału zysku osiągniętego przez "B" S.A. Zgodnie z treścią ww. uchwały część zysku netto osiągniętego w 2015 r. przeznaczono na wypłatę dywidendy, część na kapitał rezerwowy a część na rzecz fundacji warszawski instytut bankowości, od której otrzymał oświadczenie, zgodnie z którym fundacja zamierza przeznaczyć dochód z tytułu udziału w zysku "B" na cele statutowe fundacji.

Biorąc pod uwagę przedstawiony stan faktyczny oraz przepisy prawa zdaniem Organu nie sposób zgodzić się z Wnioskodawcą, że "fundacja jako podmiot trzeci i nie-akcjonariusz jest objęta zakresem podmiotowym normy wynikającej z art. 10 ust. 1 i art. 22 ust. 1 p.d.o.p. a więc powinna być traktowana na potrzeby podatkowe analogicznie jak akcjonariusze "B"".

Jak zostało wcześniej wskazane art. 10 u.p.d.o.p. dotyczy dochodu z udziału w zyskach osób prawnych, natomiast art. 22 zostały objęte dywidendy i zwolnienia podatkowe. Natomiast Fundacja występuje jako podmiot trzeci jak słusznie wskazał Wnioskodawca a tym samym jako nie-akcjonariusz nie ma prawa do dywidendy, oraz nie dotyczą jej wskazane powyżej artykuły ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Podkreślić należy, że przekazania zysku, o którym mowa w opisie stanu faktycznego nie należy utożsamiać z przekazanie dochodu z udziału w zyskach osób prawnych.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że po stronie "B" SA jako płatnika powstaje obowiązek odprowadzenia podatku dochodowego od zysku "B" przekazanego fundacji, gdyż jak już wcześniej wskazano Fundacja nie jest akcjonariuszem "B" SA, i tym samym nie ma prawa do dywidendy.

W przedmiotowej sprawie nie znajdzie zastosowania art. 17 ust. 1 pkt 4 w zw. z art. 26 ust. 1a u.p.d.o.p. a Wnioskodawca jest obowiązany odprowadzić podatek dochodowy od zysku "B" w części w jakiej zysk ten został przekazany Fundacji.

Podsumowując stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za nieprawidłowe.

Jednocześnie wskazać należny, ze wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie wynikające z własnego stanowiska, które nie zostały objęte pytaniem (w tym tej części stanowiska, która dotyczy prawidłowości wypełnienia deklaracji podatkowej) nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 oraz art. 14f § 2 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi -Dz. U. Z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.