IPPB5/4510-718/16-4/BC - Ustalenie możliwości oraz momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków ponoszonych w związku z realizacją programu.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.) oraz § 4 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 20 czerwca 2016 r. (data wpływu 15 lipca 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości oraz momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków ponoszonych w związku z realizacją programu - jest prawidłowe.

W dniu 15 lipca 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości oraz momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków ponoszonych w związku z realizacją programu.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest podmiotem z siedzibą na terytorium Polski, będącą podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, prowadzącą działalność gospodarczą m.in. w zakresie usług IT. W celu zwiększenia motywacji kluczowych pracowników Spółki oraz zarządu do podnoszenia wyników finansowych Spółki, Wnioskodawca planuje wprowadzenie programu motywacyjnego (dalej: "Program"). W szczególności celem wprowadzenia Programu jest powiązanie interesów Spółki oraz uczestników programu i osiąganie przez Spółkę jak najlepszych wyników finansowych.

Programem mają zostać objęci kluczowi pracownicy, a także członkowie zarządu, którym zostanie złożona propozycja udziału w Programie (dalej także: "Uczestnicy").

Program będzie regulowany przez: (i) regulamin programu motywacyjnego (dalej: "Regulamin"), wprowadzony uchwałą wspólników Spółki oraz (ii) szczegółowe, indywidualne umów cywilnoprawnych zawierane pomiędzy Spółką a Uczestnikami (dalej: "Umowa").

Zgodnie z założeniami Programu, Uczestnicy będą mieli prawo do warunkowego otrzymania w przyszłości kwoty świadczenia pieniężnego wskutek realizacji praw wynikających z nabytych przez nich instrumentów finansowych, opartych o określone wskaźniki finansowe. Instrumenty pochodne będą przez Spółkę emitowane.

Na mocy Umowy nastąpi kreacja pochodnych instrumentów finansowych, w rozumieniu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. z 2014 r. poz. 94 z późn. zm.), dalej: "Jednostki Uczestnictwa".

Jednostka Uczestnictwa będzie niezbywalnym, warunkowym prawem majątkowym, którego wykonanie będzie mogło nastąpić w przyszłości wyłącznie przez rozliczenie pieniężne, a jego cena zależeć będzie od wartości instrumentu bazowego.

Instrumentem bazowym będzie zysk netto Spółki za dany kwartał, zawarty w zatwierdzonym przez walne zgromadzenie wspólników na podstawie kwartalnego sprawozdania finansowego Spółki osiągnięty na poziomie nie niższy niż ten określony w Regulaminie i Umowie, dalej: ("Wskaźnik").

Rozliczenie pieniężne Jednostek Uczestnictwa, w postaci wypłaty na rzecz Uczestników środków pieniężnych nastąpi na żądanie Uczestników zgłoszone w terminie 3 miesięcy od dnia ogłoszenia wartości Wskaźnika za dany okres rozliczeniowy.

Jednostka Uczestnictwa w dniu zawarcia Umowy nie przedstawia żadnej wartości rynkowej - nie jest ona możliwa do obliczenia, gdyż w dniu zawarcia Umowy nie jest znana wartość Wskaźnika, od którego zależy wartość Jednostki Uczestnictwa. Kwota ewentualnego rozliczenia pieniężnego jest niezależna od wysokości wynagrodzenia wynikającego z umowy o pracę ani innej umowy łączącej Uczestnika ze Spółką.

Uczestnictwo w Programie jest dobrowolne. Nabycie Jednostek Uczestnictwa Spółki jest nieodpłatne.

Fakt przystąpienia do Programu nie daje Uczestnikom żadnych natychmiastowych ani pewnych co do wartości korzyści, gdyż ewentualna wypłata kwoty z tytułu rozliczenia pieniężnego uzależniona jest od kształtowania się wartości Wskaźnika.

W związku z organizacją Programu Spółka będzie ponosić wydatki związane z jego funkcjonowaniem i obsługą.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

1. Czy, na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy CIT, wydatki, które będą ponoszone przez Spółkę w związku z realizacją Programu, będą stanowić dla Spółki koszty uzyskania przychodów?

2. Czy, na podstawie art. 15 ust. 4d ustawy CIT, Spółka będzie mogła rozpoznać koszty uzyskania przychodów z tytułu wydatków ponoszonych w związku z realizacją Programu w momencie ich poniesienia, w pełnej wysokości, jako tzw. koszty pośrednie?

Zdaniem Wnioskodawcy,

Ad. 1

Zdaniem Spółki, na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r. poz. 851, z późn. zm., dalej: "ustawy CIT"), wydatki, które będą ponoszone przez Spółkę w związku z realizacją Programu, będą stanowić dla Spółki koszty uzyskania przychodów.

Ad 2.

Zdaniem Spółki, na podstawie art. 15 ust. 4d ustawy CIT, Spółka będzie mogła rozpoznać koszty uzyskania przychodów z tytułu wydatków ponoszonych w związku z realizacją Programu w momencie ich poniesienia, w pełnej wysokości, jako tzw. koszty pośrednie.

UZASADNIENIE stanowiska

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT.

Na podstawie powyższej definicji w doktrynie i orzecznictwie wskazuje się, że dany wydatek może być uznany za koszt uzyskania przychodów, jeśli spełnia łącznie następujące przesłanki:

Zatem, co do zasady, wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu wydatków enumeratywnie wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy CIT, mogą stanowić koszt uzyskania przychodów, o ile spełnione są powyższe warunki wynikające z art. 15 ust. 1 ustawy CIT.

Oceniając dany wydatek w świetle art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, należy więc brać pod uwagę jego przeznaczenie (celowość, zasadność dla funkcjonowania podmiotu) oraz jego potencjalną możliwość (ocenianą na dzień jego poniesienia) przyczynienia się tego wydatku do osiągnięcia przychodów.

Przenosząc powyższe na grunt przedmiotowej sprawy w ocenie Spółki nie ulega wątpliwości, że wydatki na obsługę Programu (w szczególności koszty wypłacanych w ramach Programu kwot rozliczenia pieniężnego) nie zostały wymienione w art. 16 ust. 1 ustawy CIT.

W konsekwencji, aby zaliczyć te wydatki do kosztów uzyskania przychodów wymagane jest jedynie spełnienie przesłanek wynikających z art. 15 ust. 1 ustawy CIT.

Jak wskazano w stanie faktyczny (winno być zdarzeniu przyszłym), Program zostanie wprowadzony na podstawie Regulaminu oraz indywidualnych Umów zawieranych z poszczególnymi osobami o kluczowym znaczeniu dla funkcjonowania i rozwoju Spółki. Jego rzeczywistym celem jest bowiem wzrost wartości Spółki i jej dochodów.

Nie ulega wątpliwości, że wprowadzany przez Spółkę Program ma wpływ na motywację jego uczestników. Sposób wykonywania przez nich swoich obowiązków oraz stopień zaangażowania w działalność Wnioskodawcy przekłada się bowiem pośrednio na wysokość przysługujących im z tytułu uczestnictwa w programie motywacyjnym rozliczeń pieniężnych. Tym samym, istnienie Programu dodatkowo osoby nim objęte do podejmowania wysiłków, które mogą zostać zwieńczone przyznaniem kwoty rozliczenia pieniężnego. Dodatkowo istnienie Programu, powoduje mocniejsze związanie objętych programem osób ze Spółką.

Tym samym, w ocenie Spółki, nie ulega wątpliwości, że wydatki Spółki na obsługę i organizację Programu oraz wydatki na wypłatę ewentualnych kwot rozliczenia pieniężnego pozostają w związku z jej przychodami, a w konsekwencji stanowią koszty uzyskania przychodów, w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o CIT.

Wnioskodawca pragnie podkreślić, ze stanowisko Spółki znajduje potwierdzenie w interpretacjach organów podatkowych, przykładowo w:

* interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 8 maja 2015 r. nr IBPB1/2/4510-173/15/PC,

* interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 12 grudnia 2014 r. nr IPTPB3/423-327/14-2/IR,

* interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 26 listopada 2015 r. nr IBPB-1-1/4510-103/15/EN,

* interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 24 czerwca 2015 r. nr IPPB5/4510-458/15-2/JC,

* interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 25 maja 2015 r., nr IPPB5/4510-333/15-3/JC,

* interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 21 maja 2015 r., nr IPPB5/4510-337/15-2/JC.

Zasady zaliczania wydatków do kosztów uzyskania przychodów (potrącania ich jako koszt podatkowy) uregulowane zostały w art. 15 ust. 4-4d ustawy CIT. Ustawodawca przy zastosowaniu kryterium związku kosztów z przychodami podzielił normatywnie koszty uzyskania przychodów na dwie kategorie, tj. na koszty bezpośrednio związane z przychodami oraz koszty inne niż bezpośrednio związane z przychodami, różnicując moment ich potrącenia w zależności od charakteru prawnego.

Koszty bezpośrednio związane z przychodami to koszty, w przypadku których jest możliwe ustalenie bezpośredniego, ścisłego związku z osiągniętymi przychodami. Są to więc koszty, których poniesienie bezpośrednio przyczynia się do osiągnięcia przychodów, i jest możliwe ustalenie strumienia przychodów, którego dotyczą.

Natomiast koszty inne niż bezpośrednio związane z przychodami to koszty, których związek z przychodami ma charakter pośredni, tj. gdy nie jest możliwe ustalenie tego, jakich przychodów dotyczą.

W ocenie Spółki, wydatki na obsługę i organizację Programu oraz wydatki na wypłatę ewentualnego rozliczenia pieniężnego stanowią koszty uzyskania przychodów inne niż bezpośrednio związane z przychodami. Nie jest bowiem możliwe ustalenie jakich konkretnie przychodów wydatki te dotyczą.

Stosownie zaś do art. 15 ust. 4d ustawy CIT, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji, gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów (art. 15 ust. 4e ustawy CIT).

W związku z powyższym, Spółka uprawniona będzie do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na organizację i obsługę programu motywacyjnego w dniu ich poniesienia, tj. w momencie wypłacenie kwot objętych Programem osobom uprawnionym.

Mając na względzie powyższe Spółka wnosi o potwierdzenie jej stanowiska.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się w zakresie możliwości oraz momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków ponoszonych w związku z realizacją programu za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Odnosząc się do argumentacji Wnioskodawcy opartej na treści wskazanych interpretacji w uzasadnieniu własnego stanowiska, należy stwierdzić, że interpretacje te co do zasady wiążą w sprawie, w której zostały wydane i nie są źródłem prawa powszechnie obowiązującego. Tym samym nie stanowią podstawy prawnej przy wydawaniu interpretacji.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2016 r. poz. 718). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.