IPPB5/4510-563/16-4/BC

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.) oraz § 4 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 30 maja 2016 r. (data wpływu 2 czerwca 2016 r.), uzupełnione pismem z dnia 12 lipca 2016 r. (data wpływu 25 lipca 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na sfinansowanie Wkładu Uzupełniającego - jest prawidłowe.

W dniu 2 czerwca 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na sfinansowanie Wkładu Uzupełniającego.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka S.A. (dalej: "P.") z siedzibą we Francji, jest pośrednio właścicielem ponad 99% udziałów Wnioskodawcy, czyli firmy D. Sp. z o.o. (dalej: "Spółka"). P. organizuje program akcjonariatu pracowniczego (dalej: "Program"), na potrzeby którego została utworzona spółka I. (dalej: "I."). Do uczestniczenia w tym Programie, obejmującym całą grupę P. (dalej: "Grupa") uprawnieni są pracownicy spółek zależnych P. Program taki funkcjonuje od kilku lat, przy czym obecnie nie uczestniczą w nim jeszcze pracownicy Spółki. P. zamierza skierować ofertę udziału w takim programie do pracowników Spółki. Jednym z podstawowych celów Programu jest zmotywowanie pracowników uczestniczących w Programie do zwiększenia wydajności oraz efektywności pracy, a w konsekwencji do osiągania przez Grupę (w tym Spółkę) jak najwyższych dochodów przy jednoczesnym braku ingerencji w, obowiązujące w Spółce, zasady wynagradzania za pracę.

Zgodnie z przyjmowanymi założeniami, odpowiadającymi sposobowi funkcjonowania Programu od kilku lat w innych państwach niż Polska w odniesieniu do pracowników innych niż polskie spółek zależnych P., uczestnictwo w Programie będzie możliwe pod warunkiem spełnienia określonych przesłanek, w tym m.in. wykazania stażu pracy wynoszącego co najmniej trzy miesiące w jednej lub większej liczbie spółek Grupy w ostatnim dniu okresu subskrypcji. Akcje będą subskrybowane przez pracowników Spółki i będą następnie przechowywane (powierniczo) w imieniu i na rzecz pracowników Spółki przez specjalny fundusz inwestycyjny (francuski: Fonds Communs de Placement d'Entreprise; polski: Fundusz Zbiorowego Inwestowania (dalej: "Fundusz").

Fundusz jest rodzajem funduszu FCP (francuski: Fonds Communs de Placement) przeznaczonym m.in. do lokowania oszczędności pracowników spółek. Pracownicy Spółki będą uprawnieni do nabycia akcji na podstawie uchwały walnego zgromadzenia I. Część akcji I. zostanie objęta przez pracowników Spółki w zamian za kwoty subskrypcyjne pochodzące z ich środków własnych (dalej: "Wkład osobisty"). Inwestycja pracowników może być uzupełniona o przyznane im dodatkowe akcje I. (dalej: "Wkład Uzupełniający"). Zgodnie z obowiązującymi zasadami, ciężar ekonomiczny Wkładu Uzupełniającego osób zatrudnionych w Spółce spoczywał będzie na Spółce, przy czym nie powstaje żadna więź prawna w tym zakresie pomiędzy Spółką a pracownikiem, który przystąpił do Programu. W szczególności, zgodnie z zasadami funkcjonowania Programu pracownik nie będzie miał żadnego roszczenia wobec Spółki o wpłatę Wkładu Uzupełniającego a Spółka nie będzie zobowiązana do dokonywania żadnych wypłat pracownikowi.

Uprawnienie pracowników Spółki do otrzymania akcji I. sfinansowanych z Wkładu Uzupełniającego wynika z decyzji podjętej nie przez Spółkę będącą pracodawcą, lecz przez P. Powyższe uprawnienie nie stanowi elementu warunków pracy i płacy obowiązujących w Spółkach. W szczególności, pracownicy nie są uprawnieni do otrzymania akcji I. na preferencyjnych warunkach na podstawie umów o pracę, regulaminu wynagradzania, jak również innych regulaminów obowiązujących w Spółce, a dotyczących zasad wynagradzania.

Zaznaczyć należy, że zarówno akcje objęte ze środków własnych pracowników, jak i przyznane za Wkład Uzupełniający zostaną objęte po cenie równej ich bieżącej wartości rynkowej ustalonej na podstawie wyceny niezależnego rzeczoznawcy sporządzonej bezpośrednio przed rozpoczęciem subskrypcji.

Między Spółką, a I. lub P. nie została zawarta umowa dotycząca pokrycia kosztów akcji finansowanych z Wkładu Uzupełniającego, jednak zasady takiego finansowania kosztu Wkładu Uzupełniającego funkcjonują w ramach całej Grupy.

Zasady Programu zostały ustalone przez P., która ma decydujący wpływ na kształt Programu. Spółka nie ma wpływu na decyzje czy plany związane z realizacją Programu. Pełni ona jedynie funkcje administracyjne w zakresie Programu realizowanego na rzecz swoich pracowników.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy kwoty Wkładu Uzupełniającego, której ciężar ekonomiczny spoczywa na Spółce, będą stanowiły dla pracowników przychód ze stosunku pracy, o którym mowa w art. 12 ustawy o PIT, co spowoduje powstanie po stronie Spółki obowiązków płatniczych właściwych dla pracodawcy?

2. Czy wydatki na sfinansowanie Wkładu Uzupełniającego w ramach Programu Spółka będzie miała prawo zaliczyć do podatkowych kosztów uzyskania przychodów?

Niniejsza interpretacja dotyczy pytania oznaczonego nr 2 w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych. W zakresie pytania oznaczonego nr 1 w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Wnioskodawcy, wydatki na sfinansowanie Wkładu Uzupełniającego w ramach Programu Spółka będzie miała prawo zaliczyć do podatkowych kosztów uzyskania przychodów, pośrednio związanych z przychodem.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Powyższe oznacza, że każdy wydatek poniesiony w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, jeżeli nie został expresis verbis wyłączony z tychże kosztów w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT, może zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów.

W ramach wykładni definicji kosztów uzyskania przychodów zwykło przyjmować się, że koszt może być uznany za celowy (i jako taki za koszt uzyskania przychodu) gdy jest chociażby w sposób pośredni powiązany z przychodem, który to przychód niekoniecznie został uzyskany, ale który hipotetycznie jest możliwym do osiągnięcia; dodatkowo ważnym jest też to, by wydatki ekonomicznie uzasadnione.

Wartość akcji P., a co za tym idzie wartość akcji I. zależy od wyników finansowych osiąganych przez spółki należące do Grupy. Jednym z podstawowych celów Programu jest zmotywowanie pracowników uczestniczących w Programie do zwiększenia wydajności oraz efektywności, a w konsekwencji do osiągania przez Grupę (w tym Spółkę) jak najwyższych dochodów. W efekcie, wydatki Spółki przeznaczone na sfinansowanie Wkładu Uzupełniającego zostaną poniesione w celu zmotywowania pracowników, a w efekcie do osiągnięcia większego przychodu i zysku przez Spółkę. Osiągnięcie większego zysku przez spółki z Grupy, w tym przez Spółkę, powinno bowiem skutkować wzrostem wartości akcji P., a w konsekwencji - wzrostem akcji posiadanych przez pracowników. Powyższe jednoznacznie zatem wskazuje na związek wydatku z hipotetycznym acz możliwym do uzyskania, przyszłym przychodem Spółki i całej Grupy. Jednocześnie wskazać trzeba, że powyższe wydatki nie znalazły się w katalogu wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów określonym w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT.

W ocenie Wnioskodawcy, ponieważ wydatki poniesione przez Spółkę na sfinansowanie Wkładu Uzupełniającego nie będą związane bezpośrednio z żadnym konkretnym przychodem Spółki, należy zakwalifikować je do kosztów pośrednio związanych z przychodem, potrącalnych w dacie ich poniesienia na zasadach określonych w art. 15 ust. 4d ustawy o CIT.

Powyższe stanowisko potwierdził Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, w interpretacji indywidualnej nr IPPB5/4510-991/15-3/MR z dnia 16 listopada 2015 r., w której uznał za prawidłowe stanowisko przedstawione przez podatnika, odstępując jednocześnie od uzasadnienia. Wnioskodawca wskazywał natomiast, że: "wydatki ponoszone w związku z finansowaniem udziału Uczestników w Programie Motywacyjnym należy uznać za racjonalne, przydatne dla właściwego funkcjonowania firmy, ponoszone w celu zabezpieczenia źródła przychodu, a także przyczyniające się potencjalnie do zwiększenia uzyskiwanych przez Spółkę przychodów w przyszłości. Spółka stoi na stanowisku, że w wyniku wprowadzenia nowego Programu Motywacyjnego odniesie oczywiste korzyści. Podstawowym celem tego programu jest bowiem motywowanie adresatów Programu Motywacyjnego do wykonywania ich obowiązków z najwyższą możliwą starannością, co w ocenie Spółki wprost przekłada się na wyniki finansowe Spółki, a jednocześnie związanie kluczowych osób dla Spółki na dłużej z działaniami na jej rzecz. (...) Dodatkowo wprowadzenie nowego Programu Motywacyjnego zachęca osoby, które nie są nim objęte do podejmowania wysiłków, które mogą zostać zwieńczone przyznaniem prawa do udziału w Programie Motywacyjnym. Ze względu na fakt, że w ramach Programu interes Uczestników jest zbieżny z celami Spółki z pewnością wpływa to na zwiększenie wysokości przychodów uzyskiwanych przez Spółkę. Ponadto wydatki ponoszone w związku z wprowadzeniem nowego Programu Motywacyjnego nie zostały wymienione w katalogu wyłączeń z kosztu uzyskania przychodów zawartym w art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p."

Podobne stanowisko wyraził również Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 22 lutego 2016 r. nr ILPB3/4510-1-553/15-4/JG, w której również odstąpił on od uzasadnienia, wskazując, że stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe. Wnioskodawca natomiast wskazywał, że: "Zdaniem Spółki, należy uznać, że koszty udziału pracowników Spółki w Programach, którymi K. obciąża Spółkę, są ponoszone przez Spółkę w związku z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą oraz w celu generowania przez Spółkę przychodów. Wynika to z faktu, że zapewnienie pracownikom Spółki udziału w Programach powoduje, że uprawnieni pracownicy są lepiej zmotywowani oraz bardziej przywiązani do Spółki jako swojego pracodawcy. Mimo, że nie istnieje bezpośredni związek między tymi kosztami i przychodami osiąganymi przez Spółkę, koszty uczestnictwa pracowników Spółki w Programach, jako koszty o charakterze pośrednim, będą ponoszone w celu osiągnięcia przychodów (utrzymanie cennej kadry pozytywnie wpływa na poziom przychodów generowanych przez Spółkę) oraz zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów.

Udział w Programach minimalizuje ryzyko utraty pracowników kluczowych dla Spółki, a taka utrata mogłaby spowodować utratę części przychodów Spółki lub konieczność poniesienia dodatkowych kosztów na rekrutację nowych pracowników. Ma to tym większe znaczenie w sytuacji, w której obecnie większość międzynarodowych korporacji o profilu działalności podobnym do Spółki (tekst jedn.: zarówno bezpośrednich konkurentów rynkowych Spółki, jak i podmiotów z innych branż, ale konkurujących ze Spółką na rynku pracy o potrzebnych specjalistów) oferuje analogiczne programy motywacyjne. Ponadto koszty, którymi K. obciąża i będzie obciążał Spółkę nie zostały wymienione w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Ponoszenie przez Spółkę kosztów związanych z Programami umotywowane jest poprawą efektywności Spółki, zwiększeniem jej możliwości gospodarczych poprzez zmotywowanie jej pracowników do utrzymywania ściślejszego związku ze Spółką i poczucia osobistej odpowiedzialności za działalność i rezultaty finansowe Spółki, składające się na rezultaty całej Grupy Z. A zatem pracownik Spółki uprawniony do uczestnictwa w Programach jest konkretnie, bo finansowo - zainteresowany zwiększeniem efektywności swoich działań, co prowadzi do sprawniejszej realizacji celów biznesowych Spółki i całej Grupy Z., a także zwiększenia wyników finansowych. W opinii Spółki, ponoszone z tytułu Programów koszty mieszczą się w wyżej cytowanej definicji podatkowych kosztów uzyskania przychodów."

Stanowisko jak wskazane powyżej zostało również przedstawione przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacjach indywidualnych z dnia 10 marca 2016 r., znak: IBPB-1-3/4510-122/16/TS, z dnia 14 stycznia 2016 r., znak: IBPB-1-3/4510-589/15/TS, z dnia 12 sierpnia 2015 r., znak: IBPB-1-3/4510-108/15/SK, a także z dnia 24 kwietnia 2015 r. znak: IBPBI/2/4510-140/15/MO.

Konkludując, wydatki poniesione przez Spółkę w celu pokrycia Wkładu Uzupełniającego, będą wydatkami jak najbardziej celowymi i w związku z tym, Spółka będzie miała prawo zaliczyć je do kosztów uzyskania przychodów.

Oczywiście, powołane w niniejszym wniosku wyroki sądów administracyjnych i organów podatkowych nie stanowią źródła prawa, jednak jako adekwatne do sytuacji faktycznych przedstawionych w niniejszym wniosku i pozostające w tym samym stanie prawnym winny mieć wpływ na rozstrzygnięcie w niniejszej sprawie. Jak zostało słusznie stwierdzone w prawomocnym, wyroku WSA w Warszawie z dna 27 czerwca 2013 r., III SA/Wa 3308/12: "Niewątpliwie Dyrektor IS ma racje, że interpretacje dotyczą tylko indywidualnych spraw. Niemniej jednak fakt, że celem ich wydawania jest dążenie do jednolitego stosowania prawa podatkowego, to wskazane zasady z art. 121 § 1 i art. 124 Ordynacji podatkowej nakazują, by w sytuacji powoływania się podatnika na inne interpretacje, organ wskazał, dlaczego nie przystają one do sytuacji tego podatnika, bądź nawet wskazał ich wadliwość".

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na sfinansowanie Wkładu Uzupełniającego za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Jednocześnie wskazać należny, ze wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie wynikające z własnego stanowiska, które nie zostały objęte pytaniem (w tym tej części stanowiska, która dotyczy momentu poniesienia omawianych kosztów) nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 oraz art. 14f § 2 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

Odnosząc się do argumentacji Wnioskodawcy opartej na treści wskazanych interpretacji w uzasadnieniu własnego stanowiska, należy stwierdzić, że interpretacje te co do zasady wiążą w sprawie, w której zostały wydane i nie są źródłem prawa powszechnie obowiązującego. Tym samym nie stanowią podstawy prawnej przy wydawaniu interpretacji.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2016 r. poz. 718). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.