IPPB5/4510-317/16-2/JC - CIT w zakresie zwolnienia z opodatkowania odsetek.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.) oraz § 4 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 23 marca 2016 r. (data wpływu 25 marca 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zwolnienia z opodatkowania odsetek - jest prawidłowe.

W dniu 25 marca 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zwolnienia z opodatkowania odsetek.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

I. Sp. z o.o. (dalej: Wnioskodawca lub Spółka) jest spółką kapitałową (spółką z ograniczoną odpowiedzialnością) z siedzibą oraz miejscem zarządu w Polsce, będącą polskim rezydentem podatkowym. Zgodnie z umową Spółki wszystkie udziały w kapitale zakładowym Spółki przysługują spółce utworzonej zgodnie z prawem Republiki Irlandii pod nazwą P. z siedzibą w Irlandii (dalej: P.). P. posiada w Irlandii także miejsce zarządu i jest irlandzkim rezydentem podatkowym, co może zostać potwierdzone certyfikatem rezydencji wydanym przez właściwe władze w Irlandii. P. nie korzysta w Irlandii ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów bez względu na źródło ich osiągania.

Wnioskodawca wchodzi w skład Grupy Deweloperskiej (dalej: Grupa D.), której działalność koncentruje się wokół nieruchomości komercyjnych, mieszkaniowych oraz biurowych. Oprócz Wnioskodawcy, do Grupy D. należały m.in. spółki: M. Sp. z o.o., K. Sp. z o.o., C. Sp. z o.o. oraz D. Sp. z o.o. (dalej łącznie: Spółki z Grupy). P. jest jedynym udziałowcem Spółki nieprzerwanie od 2010 r., co potwierdza aktualny wpis do Krajowego Rejestru Sądowego (dalej: KRS) oraz umowa Spółki. Ponadto, w okresie od 2010 r. do końca 2015 r. P. był także nieprzerwanie jedynym udziałowcem każdej ze Spółek z Grupy.

W celu zgromadzenia wystarczającej ilości kapitału niezbędnego do przeprowadzenia zaplanowanych inwestycji na rynku nieruchomości Wnioskodawca oraz Spółki z Grupy zaciągnęły finansowanie w ramach Grupy D. W związku z tym obecnie na Spółce ciążą zobowiązania pożyczkowe, które wraz z odsetkami powinny zostać spłacone na rzecz P. W odniesieniu do odsetek od przedmiotowych pożyczek nie zachodzą okoliczności, o których mowa w art. 21 ust. 6 ustawy o CIT.

W 2014 r. P. zawarł umowę (następnie aneksowaną) z inwestorami będącymi wspólnikami P. (dalej: Inwestorzy), na podstawie której wszelkie ekonomiczne pożytki wynikające z udziałów w Spółce oraz Spółkach z Grupy, a także z tytułu pożyczek, które Wnioskodawca oraz Spółki z Grupy były zobowiązane spłacić bezpośrednio na rzecz P. przysługują P. (zostały przeniesione z inwestorów na rzecz P.). P. otrzymał w związku z tym prawo swobodnego rozporządzania udziałami w Spółce oraz w Spółkach z Grupy a także należnościami z tytułu pożyczek zaciągniętych przez Spółkę oraz Spółki z Grupy, o których mowa powyżej.

W 2016 r. dokonano połączenia Wnioskodawcy z pozostałymi Spółkami z Grupy (zgodnie z przepisami Kodeksu Spółek Handlowych - poprzez połączenie przez przejęcie). W celu uproszczenia procedury połączenia, połączenie spółek zostało poprzedzone transakcją wymiany udziałów (zarejestrowaną wpisem do KRS z dnia 31 grudnia 2015 r.), w wyniku której Spółka została bezpośrednim udziałowcem Spółek z Grupy.

W ramach połączenia, Wnioskodawca był spółką przejmującą, a Spółki z Grupy - spółkami przejmowanymi. Połączenie przez przejęcie skutkowało ustaniem bytu prawnego Spółek z Grupy. Połączenie Wnioskodawcy ze Spółkami z Grupy nie wiązało się natomiast z unicestwieniem udziałów posiadanych dotychczas przez P. w Spółce, tj. po połączeniu Spółki ze Spółkami z Grupy, P. nadal jest jedynym udziałowcem Spółki.

W wyniku połączenia Wnioskodawca stał się następcą prawnym Spółek z Grupy, wchodząc w ich dotychczasowe prawa i obowiązki. Tym samym wszystkie zobowiązania pożyczkowe Spółek z Grupy wobec P. zostały przeniesione na Wnioskodawcę, który będzie zobowiązany do uregulowania (spłaty) wszystkich zobowiązań pożyczkowych (własnych oraz przejętych w drodze połączenia ze Spółkami z Grupy) wraz z odsetkami na rzecz P. Uregulowanie odsetek wobec P. może nastąpić w szczególności poprzez zapłatę (przelew bankowy), kapitalizację odsetek lub potrącenie.

Reorganizacja ma na celu w szczególności uproszczenie wzajemnych rozliczeń pomiędzy P. a Wnioskodawcą i Spółkami z Grupy, zminimalizowanie kosztów utrzymywania spółek, które zakończyły swoje inwestycje w nieruchomości. Mając na uwadze, iż przedmiot działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawcę i Spółki z Grupy pokrywał się, połączenie spółek pozwoliło na uproszczenie struktury korporacyjnej i usprawnienie procesów zarządczych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w świetle przepisów art. 21 ust. 3, 3b oraz ust. 4 ustawy o CIT, Spółka może uwzględnić cały okres, w którym P. był jedynym bezpośrednim udziałowcem Spółki (tekst jedn.: od 2010 r.) dla celów zastosowania zwolnienia z podatku u źródła od odsetek, które będą wypłacane (lub regulowane w inny sposób, w tym przez potrącenie lub kapitalizację) przez Spółkę na rzecz P. po dokonaniu połączenia Spółki przez przejęcie Spółek z Grupy.

Zdaniem Wnioskodawcy, w świetle przepisów art. 21 ust. 3, 3b oraz ust. 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2014 r. poz. 851 z późn. zm.; dalej: "ustawa o CIT"), Spółka może uwzględnić cały okres, w którym P. był jedynym bezpośrednim udziałowcem Spółki (tekst jedn.: od 2010 r.) dla celów zastosowania zwolnienia z podatku u źródła od odsetek, które będą wypłacane (lub regulowane w inny sposób, w tym przez potrącenie lub kapitalizację) przez Spółkę na rzecz P. po dokonaniu połączenia Spółki przez przejęcie Spółek z Grupy.

Odsetki uzyskiwane na terytorium Polski przez nierezydentów podlegają co do zasady opodatkowaniu podatkiem u źródła według stawki 20%. Przepis zawarty w art. 21 ust. 1 ustawy o CIT stosuje się z uwzględnieniem właściwych umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Polska (art. 21 ust. 2 ustawy o CIT).

Zgodnie z art. 21 ust. 3 ustawy o CIT, zwalnia się od podatku dochodowego przychody, o których mowa w ust. 1 pkt 1 (w tym przychody z odsetek), jeżeli spełnione są łącznie następujące warunki:

Stosownie do art. 21 ust. 3b ustawy o CIT, zwolnienie, o którym mowa w ust. 3, stosuje się, jeżeli posiadanie udziałów (akcji), o którym mowa w ust. 3 pkt 3 lit. a i b oraz ust. 3a, wynika z tytułu własności.

Należy również wskazać, że na mocy art. 21 ust. 4 ustawy o CIT, przepis ust. 3 ma zastosowanie w przypadku, kiedy spółki, o których mowa w ust. 3 pkt 3, posiadają udziały (akcje) w wysokości, o której mowa w ust. 3 pkt 3, nieprzerwanie przez okres dwóch lat.

Ponadto w art. 21 ust. 5 ustawy o CIT wskazano, że przepisy ust. 3 i 4 mają również zastosowanie w przypadku, gdy okres dwóch lat nieprzerwanego posiadania udziałów (akcji), w wysokości określonej w ust. 3 pkt 3, upływa po dniu uzyskania przez spółkę, o której mowa w ust. 3 pkt 2, przychodów, o których mowa w ust. 1 pkt 1. W przypadku niedotrzymania warunku posiadania udziałów (akcji), o których mowa w ust. 3 pkt 3, nieprzerwanie przez okres dwóch lat, spółka o której mowa w ust. 3 pkt 2, jest obowiązana do zapłaty podatku, wraz z odsetkami za zwłokę, od przychodów określonych w ust. 1 pkt 1 w wysokości 20% przychodów, z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. Odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu, o którym mowa w art. 26 ust. 3.

W celu zastosowania zwolnienia, o którym mowa w ust. 3, należy spełnić także dodatkowe warunki określone w ustawie CIT, w tym dokumentacyjne (w szczególności posiadać certyfikat rezydencji spółki uzyskującej przychód z odsetek oraz oświadczenie o nie korzystaniu przez tę spółkę ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na źródło ich osiągania).

W odniesieniu do powyższych regulacji należy stwierdzić, że aby Wnioskodawca mógł zastosować zwolnienie z art. 21 ust. 3 ustawy o CIT, wszystkie powyższe warunki muszą zostać spełnione łącznie. Należy podkreślić, że w opisanym zdarzeniu przyszłym wszystkie wskazane powyżej warunki, które są przedmiotem pytania w niniejszym wniosku, zostaną spełnione, gdyż:

* wypłacającym należności (wynikające z zobowiązań Spółki wobec udziałowca (P.) po połączeniu Spółki ze Spółkami z Grupy) będzie Wnioskodawca - podatnik podatku dochodowego mający siedzibę na terytorium Polski;

* uzyskującym przychody z tytułu odsetek będzie udziałowiec (P.) będący irlandzkim rezydentem podatkowym - podmiot podlegający w innym niż Polska państwie członkowskim UE (EOG) opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania;

* uzyskujący przychody z tytułu odsetek udziałowiec (P.) będzie posiadał na moment wypłaty odsetek (w tym poprzez potrącenie lub kapitalizację) 100% udziałów w kapitale Wnioskodawcy;

* odbiorcą należności odsetkowych będzie udziałowiec (P.).

Dodatkowo, za każdym razem, gdy warunkiem jest posiadanie określonego poziomu udziałów należy przez to rozumieć udział kapitałowy wynikający z posiadania udziałów na podstawie tytułu własności. Jak wskazano w stanie faktycznym, zgodnie z umową Spółki wszystkie udziały w kapitale zakładowym Spółki przysługują P. Odzwierciedlone jest to również poprzez odpowiednie zapisy w KRS. W związku z tym warunek ten należy uznać za spełniony.

P. jest udziałowcem Spółki od ponad 2 lat (posiada nieprzerwanie 100% udziałów). Należy zaznaczyć, iż połączenie Spółki ze Spółkami z Grupy nie ma wpływu na bieg okresu posiadania udziałów w Spółce przez P., gdyż nie uległy one unicestwieniu w wyniku dokonanego połączenia przez przejęcie (Wnioskodawca był spółką przejmującą).

Dla kompletności, Wnioskodawca pragnie wskazać, iż uzyskujący przychody udziałowiec (P.) nie korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na źródło ich osiągania. Ponadto, przychody z tytułu odsetek nie stanowią przychodów, o których mowa w art. 21 ust. 6 ustawy o CIT. Na dzień zapłaty odsetek Wnioskodawca będzie posiadał

* certyfikat rezydencji podmiotu otrzymującego wypłaty, tj. P. (art. 26 ust. 1c ustawy o CIT);

* pisemne oświadczenie podmiotu otrzymującego wypłaty (P.), że nie korzysta on ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na źródło ich osiągania (art. 26 ust. 1f w związku z art. 21 ust. 3c ustawy o CIT).

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, iż na moment wypłaty odsetek przez Spółkę po połączeniu przez przejęcie Spółek z Grupy, będą spełnione warunki dotyczące posiadania udziałów w Spółce przez P. przez nieprzerwany okres minimum 2 lat oraz P. będzie posiadał udziały w Spółce na podstawie tytułu własności. Ponadto, P. będzie właścicielem ekonomicznym udziałów w Spółce a także odsetek należnych od Spółki z tytułu udzielonego finansowania. Połączenie przez przejęcie Spółki ze Spółkami z Grupy nie będzie miało wpływu na okres posiadania udziałów przez P. w Spółce, gdyż połączenie nie wiązało się z unicestwieniem udziałów posiadanych przez P. w Spółce (Spółka była podmiotem przejmującym Spółki z Grupy).

W konsekwencji, Spółka (jako płatnik) będzie mogła zastosować zwolnienie w stosunku do wypłacanych odsetek wynikające z art. 21 ust. 3 ustawy o CIT (przy spełnieniu pozostałych warunków określonych w ustawie, tj. udokumentowaniu rezydencji podatkowej P. certyfikatem rezydencji oraz otrzymaniu pisemnego oświadczenia, o którym mowa w art. 26 ust. 1f ustawy o CIT). Dla celów zastosowania zwolnienia Spółka będzie mogła uwzględnić cały okres, w którym P. był jedynym bezpośrednim udziałowcem Spółki (tekst jedn.: od 2010 r.), zgodnie z zapisem w KRS.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.