IPPB5/4510-1056/15-4/BC - Podatek dochodowy od osób prawnych w zakresie wystąpienia obowiązku płatnika po stronie wnioskodawcy w związku z wypłatą należności wydawcom.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm) oraz § 4 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 6 listopada 2015 r. (data wpływu 12 listopada 2015 r.) uzupełnione pismem z dnia 8 stycznia 2016 r. (data wpływu 11 stycznia 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie wystąpienia obowiązku płatnika po stronie Wnioskodawcy w związku z wypłatą Należności Wydawcom - jest prawidłowe.

W dniu 12 listopada 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie wystąpienia obowiązku płatnika po stronie Wnioskodawcy w związku z wypłatą Należności Wydawcom.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Sp. z o.o. (dalej "Wnioskodawca" lub "Spółka") należy do Grupy X. (dalej "Grupa"). Grupa zajmuje się m.in. produkcją własnych gier komputerowych oraz cyfrową dystrybucją gier komputerowych i filmów. Podmiotem dominującym w Grupie jest X. S.A. - spółka notowana na Giełdzie Papierów Wartościowych w Warszawie. W chwili obecnej cyfrowa dystrybucja gier komputerowych oraz filmów (dalej "produkty") prowadzona jest za pośrednictwem platformy cyfrowej dystrybucji gier komputerowych i filmów, należącej do spółki z Grupy z siedzibą poza granicami Polski. Grupa rozważa przeniesienie tego segmentu działalności do Polski.

W wyniku rozważanych działań planowane jest, aby Wnioskodawca stał się stroną umów w zakresie cyfrowej dystrybucji gier komputerowych oraz filmów (dalej "Umowy dystrybucyjne") zawartych z ich producentami, właścicielami praw lub wydawcami, których siedziba znajduje się na terytorium Republiki Singapuru (dalej "Wydawcy").

Umowy dystrybucyjne nie będą przenosiły na Spółkę autorskich praw majątkowych do gier komputerowych lub filmów, ale będą uprawniały ją do cyfrowej dystrybucji, w ramach której oferowane produkty będą podlegać zwielokrotnieniu w postaci cyfrowej, w sposób umożliwiający końcowym użytkownikom (dalej "Użytkownicy") ich pobranie lub ich odtworzenie poprzez strumieniowanie za pośrednictwem - należącej w przyszłości do Spółki - platformy cyfrowej dystrybucji gier komputerowych i filmów (dalej "Platforma").

Na podstawie Umów dystrybucyjnych Spółka może być uprawniona do przystosowywania dystrybuowanych cyfrowo gier komputerowych do aktualnych systemów operacyjnych lub do zapewnienia możliwości gry wieloosobowej, jeżeli gra taką możliwość pierwotnie oferowała. Modyfikacje w tym zakresie będą miały charakter wyłącznie techniczny. Umowy dystrybucyjne nie będą natomiast przenosić na Spółkę autorskich praw majątkowych do danej gry komputerowej/filmu. Wnioskodawca pełniąc rolę cyfrowego "odsprzedawcy" nie będzie również użytkownikiem końcowym dystrybuowanych gier czy filmów.

Warunki korzystania przez Użytkowników z gier komputerowych i filmów udostępnianych za pośrednictwem Platformy określone będą regulaminem (dalej "Regulamin") akceptowanym przez Użytkowników przed uzyskaniem dostępu do Platformy. Zgodnie z Regulaminem Spółka będzie przyznawać Użytkownikom osobiste prawo (prawnie nazywane "licencją") do korzystania z Platformy w celu pobierania i/lub strumieniowania gier komputerowych i filmów oraz innych usług Spółki. Licencja ta będzie służyć wyłącznie do użytku osobistego.

Z Regulaminu będzie wynikać też, że w momencie zakupu lub instalacji gier komputerowych udostępnianych za pośrednictwem Platformy, od Użytkownika może być wymagana zgoda na dodatkowe warunki umowne producenta lub wydawcy danej gry komputerowej (End-User License Agreement, dalej "EULA"). EULA będą dostarczane przez Wydawców lub - w przypadku niektórych mniejszych Wydawców - przygotowywane przez Spółkę. Uprawnienia Użytkowników przewidziane w EULA nie będą wykraczać poza czynności niezbędne do korzystania z danej gry komputerowej przez użytkownika ostatecznego. W szczególności Użytkownicy nie będą uprawnieni do udzielania sublicencji, modyfikowania, kopiowania i rozpowszechnienia gier komputerowych (z określonymi wyjątkami dotyczącymi np. sporządzania kopii bezpieczeństwa na własne potrzeby).

Z tytułu odpłatnego udostępniania gier komputerowych i filmów za pośrednictwem Platformy Spółka będzie otrzymywać zapłatę od Użytkowników, przy czym - na podstawie Umów dystrybucyjnych - część tej zapłaty Spółka zobowiązana będzie przekazać Wydawcom (dalej: "Należność Wydawców").

Podział zapłaty otrzymywanej od Użytkowników na Należność Wydawców oraz część, którą Spółka będzie uprawniona zatrzymać dla siebie, będzie dokonywany zgodnie z postanowieniami Umów dystrybucyjnych. Zgodnie z obowiązującymi standardami rynkowymi a także w celu ograniczenia kosztów raportowania oraz kosztów transakcyjnych (w tym m.in. kosztów przelewów) wysokość Należności Wydawców będzie kalkulowana przez Spółkę po zakończeniu uzgodnionego w Umowach dystrybucyjnych okresu rozliczeniowego (zwykle co miesiąc lub co kwartał) i przekazywana Wydawcom. Umowy dystrybucyjne mogą również przewidywać wypłatę przez Spółkę zaliczek lub zadatków na rzecz Wydawców z tytułu udostępniania gier komputerowych oraz filmów, które będą rozliczane z upływem każdego okresu rozliczeniowego.

W piśmie z dnia 8 stycznia 2016 r. Wnioskodawca doprecyzował przedstawione zdarzenie przyszłe, tj. wskazał, że w ramach cyfrowej dystrybucji gier komputerowych i filmów za pośrednictwem platformy, Spółka będzie zarządzać serwerami, na których umieszczone będą produkty dostarczone przez Wydawców. Do stworzenia kopii przedmiotowych produktów będzie dochodziło po dokonaniu ich zakupu, w momencie ich pobrania z serwera przez Użytkowników. Pobieranie produktów jest procesem inicjowanym przez Użytkowników. W konsekwencji należy uznać zdaniem Wnioskodawcy, że to nie Spółka, lecz Użytkownicy będą dokonywać kopiowania produktów, ściągając dany produkt na własny komputer i tworząc tym samym jego kopie na własnym dysku twardym lub innym nośniku.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawca będzie zobowiązany do pobierania - jako płatnik - zryczałtowanego podatku od wypłat Należności Wydawców.

Zdaniem Wnioskodawcy, nie będzie on zobowiązany do pobierania - jako płatnik-zryczałtowanego podatku od wypłat Należności Wydawców.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r. poz. 851, z późn. zm., dalej: "ustawy o p.d.o.p.") podatnicy, jeżeli mają siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania. W myśl natomiast art. 3 ust. 2 tej ustawy, podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Opodatkowanie wypłacanych przez podmioty polskie podmiotom zagranicznym należności z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych z praw do projektów wynalazczych znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how), regulują przepisy art. 21 ust. 1 ustawy o p.d.o.p., zgodnie z którym, przychody uzyskane z ww. tytułów przez podatników podlegających ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu uzyskanemu na terytorium Polski, podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym w wysokości 20% od tych przychodów.

Stosownie natomiast do art. 21 ust. 2 ww. ustawy, powyższy przepis stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczypospolita Polska.

W takim przypadku osoby prawne i jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz będące przedsiębiorcami osoby fizyczne, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz w art. 22 ust. 1, są obowiązane, jako podatnicy, pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, w dniu dokonania wypłaty, zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat, z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e. Jednakże zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z tą umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji - art. 26 ust. 1 cytowanej ustawy.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 umowa z dnia 4 listopada 2012 r. między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Singapuru w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu (Dz. U. z 2014 r. poz. 433, dalej: UPO), należności licencyjne powstające w Umawiającym się Państwie i wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.

W myśl art. 12 ust. 2 UPO, takie należności mogą być także opodatkowane w tym Umawiającym się Państwie, w którym spółka wypłacająca należności ma siedzibę i zgodnie z prawem tego Państwa, ale jeżeli rzeczywisty beneficjent należności ma miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, to podatek w ten sposób ustalony nie może przekroczyć:

Wyjątek, w myśl art. 12 ust. 4 UPO, stanowi sytuacja, gdy rzeczywisty beneficjent należności licencyjnych, mający miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie, prowadzi w drugim Umawiającym się Państwie, z którego pochodzą należności licencyjne, działalność gospodarczą poprzez zakład w nim położony lub wykonuje wolny zawód w oparciu o położoną tam stałą placówkę, a prawa lub majątek, z tytułu których wypłacane są należności licencyjne faktycznie wiążą się z działalnością tego zakładu lub stałej placówki. W takim przypadku, w zależności od sytuacji, stosuje się postanowienia artykułu 7 lub artykułu 14.

Z kolei art. 12 ust. 3 UPO zawiera definicję określenia "należności licencyjne", za które uważa się wszelkiego rodzaju należności uzyskiwane w związku z użytkowaniem lub prawem do użytkowania każdego prawa autorskiego, oprogramowania komputerowego, patentu, znaku towarowego, wzoru lub modelu, planu, tajemnicy technologii lub procesu produkcyjnego, a także za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego lub za informacje związane z doświadczeniem zawodowym w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej.

Podkreślenia wymaga, że w art. 3 ust. 3 UPO wskazano, że jeżeli z kontekstu nie wynika inaczej, każde określenie w niej niezdefiniowane ma takie znaczenie, jakie w tym czasie ma ono w prawie tego Państwa dla celów podatków, do których ma zastosowanie niniejsza Umowa, przy czym znaczenie określenia wynikające z ustawodawstwa podatkowego tego Państwa ma pierwszeństwo przed znaczeniem nadanym temu pojęciu przez inne przepisy prawne tego Państwa.

Z kolei zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy z dnia 2 kwietnia 1997 r. - Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. Nr 78, poz. 483, z późn. zm.) umowa międzynarodowa jest jednym ze źródeł prawa powszechnie obowiązującego.

Mając powyższe na uwadze oraz odnosząc się do definicji należności licencyjnych zawartej w art. 12 UPO, należy podkreślić, że Państwa - Strony tej umowy - posłużyły się sformułowaniem: "należności uzyskiwane w związku z użytkowaniem lub prawem do użytkowania każdego prawa autorskiego, oprogramowania komputerowego", co jest czynnikiem wystarczającym do włączenia oprogramowania, w tym gier komputerowych do definicji należności licencyjnych w rozumieniu UPO.

Przenosząc powyższe regulacje na grunt przedstawionego zdarzenia przyszłego, w ocenie Wnioskodawcy, Należności Wydawców z tytułu cyfrowej dystrybucji za pośrednictwem Platformy należącej do Wnioskodawcy wypłacane na podstawie umów zawartych z Wydawcami nie będą miały charakteru należności licencyjnych podlegających opodatkowaniu w państwie źródła (w Polsce).

W przedstawionym zdarzeniu przyszłym jednoznacznie wskazano, że "Umowy dystrybucyjne nie będą przenosiły na Spółkę autorskich praw majątkowych do gier komputerowych lub filmów, ale będą uprawniały ją do cyfrowej dystrybucji w ramach której oferowane produkty będą podlegać zwielokrotnieniu w postaci cyfrowej w sposób umożliwiający końcowym użytkownikom (dalej "Użytkownicy") ich pobranie lub ich odtworzenie poprzez strumieniowanie za pośrednictwem - należącej w przyszłości do Spółki - platformy cyfrowej dystrybucji gier komputerowych i filmów (...). Wnioskodawca (...) nie będzie również użytkownikiem końcowym dystrybuowanych gier czy filmów." Ponadto "Zgodnie z Regulaminem Spółka będzie przyznawać Użytkownikom osobiste prawo (prawnie nazywane "licencją") do korzystania z Platformy w celu pobierania i/lub strumieniowania gier komputerowych i filmów (...)". Tym samym Spółka będzie więc pełnić funkcję niejako "Odsprzedawcy", tj. podmiotu upoważnionego przez Wydawców do dystrybucji/odsprzedaży licencji na gry komputerowe i filmy Użytkownikom końcowym. W związku z powyższym nie będzie dochodzić także do przeniesienia praw autorskich na Wnioskodawcę.

Reasumując, mając na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe oraz powołane regulacje prawa, należy stwierdzić, że płatności dokonywane przez Spółkę na rzecz Wydawców nie będą objęte dyspozycją art. 21 i 26 ustawy o p.d.o.p., gdyż Wnioskodawca będzie dokonywał wyłącznie dystrybucji (odsprzedaży) gier komputerowych czy filmów za pośrednictwem Platformy, nie będąc jednocześnie użytkownikiem końcowym dystrybuowanych produktów oraz nie nabywając żadnych autorskich praw majątkowych do produktów

Oznacza to, że Spółka, dokonując wypłaty Należności Wydawców, nie będzie obowiązana do potrącenia od nich zryczałtowanego podatku dochodowego. W takiej sytuacji, dochód Wydawcy w postaci wynagrodzenia, jakie będzie dany podmiot otrzymywał z tytułu sprzedaży licencji na gry komputerowe czy filmy należy kwalifikować jako "zyski przedsiębiorstwa" w rozumieniu art. 7 UPO, zgodnie z którym zyski te podlegają opodatkowaniu tylko w państwie siedziby podmiotu, który dochód taki uzyskuje, o ile podmiot zagraniczny nie posiada zakładu na terytorium Polski.

W świetle powyższego Wnioskodawca stoi na stanowisku, że nie będzie on zobowiązany do pobierania - jako płatnik - zryczałtowanego podatku od wypłat Należności Wydawców.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Należy jednocześnie dodać, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku - nie prowadzi postępowania dowodowego, które w przedmiotowej sprawie umożliwiłoby pełną ocenę spełnienia przez Spółkę przesłanek zwolnienia z obowiązku pobierania zryczałtowanego podatku dochodowego od płatności dokonywanych na rzecz Republiki Singapuru. Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy - Ordynacja podatkowa jest sam przepis prawa.

Organ przyjął za Wnioskodawcą (co jednoznacznie wynika z opisu zdarzenia przyszłego), że w niniejszej sprawie umowy dystrybucyjne nie będą przenosiły na Spółkę autorskich praw majątkowych do gier komputerowych lub filmów, ale będą uprawniały ją do cyfrowej dystrybucji oraz, że do stworzenia kopii gier komputerowych i filmów dystrybuowanych w przyszłości cyfrowo przez Wnioskodawcę będzie dochodziło po dokonaniu ich zakupu, w momencie ich pobrania z serwera przez Użytkowników. W konsekwencji to nie Spółka, lecz Użytkownicy będą dokonywać kopiowania produktów, ściągając dany produkt na własny komputer i tworząc tym samym jego kopie na własnym dysku twardym lub innym nośniku.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.