IPPB5/423-940/14-2/AS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 29 września 2014 r. (data wpływu 30 września 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia wydatków z tytułu kosztów pierwotnie poniesionych przez spółkę zależną i przeniesionych na Wnioskodawcę na podstawie porozumienia w zakresie wsparcia projektów poszukiwawczo-wydobywczych - jest nieprawidłowe.

W dniu 30 września 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia przez Spółkę wydatków z tytułu kosztów ponoszonych na podstawie porozumienia w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia wydatków z tytułu kosztów pierwotnie poniesionych przez spółkę zależną i przeniesionych na Wnioskodawcę na podstawie porozumienia w zakresie wsparcia projektów poszukiwawczo-wydobywczych.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka S.A. (dalej: "Wnioskodawca" lub "A."), spółka kapitałowa z siedzibą w Polsce, prowadzi działalność rafineryjno-petrochemiczną będąc także członkiem międzynarodowej Grupy Kapitałowej i rozwijając działalność w segmencie poszukiwań i wydobycia węglowodorów (upstream) oraz produkcji energii elektrycznej. Jednym z priorytetów Wnioskodawcy jest właśnie rozpoznawanie i eksploatacja gazu z polskich złóż niekonwencjonalnych, w szczególności za pośrednictwem swoich spółek zależnych.

Wnioskodawca jest 100% udziałowcem O.U. sp. z o.o. (dalej: "OU"). Działalność statutowa OU polega między innymi na poszukiwaniu, rozpoznaniu i wydobyciu węglowodorów, wykonywaniu usług związanych z poszukiwaniem, rozpoznaniem i eksploatacją węglowodorów (dalej: "działalność poszukiwawczo-wydobywcza").

W związku z prowadzeniem ww. działalności OU ponosi szereg kosztów, takich jak koszty usług geodezyjnych i geologicznych, usług doradczych, technicznych, koszty delegacji i podróży służbowych, mediacji i czynności z zakresu społecznej odpowiedzialności biznesu (Corporate Social Responsibility) związanych z prowadzeniem różnego typu akcji na terenach, gdzie są prowadzone projekty poszukiwawczo-wydobywcze, koszty prowadzenia biura oraz inne koszty, których poniesienie jest związane z prowadzeniem projektów poszukiwawczo-wydobywczych.

W przypadku projektów zakończonych sukcesem, tj. stwierdzenia technicznej wykonalności i ekonomicznej opłacalności wydobycia oraz rozpoczęcia produkcji, OU będzie uzyskiwał przychody z tytułu sprzedaży węglowodorów. Na obecnym etapie projektów trudno określić, które z projektów (lub odwiertów) zakończą się sukcesem oraz kiedy/w jakich okresach OU będzie mógł czerpać z nich przychody, bowiem istnieje szereg ryzyk natury geologicznej, technicznej, prawnej i biznesowej, które wpływają na finalny rezultat tych projektów.

Wnioskodawca oraz OU (dalej łącznie: "Strony") planują zawrzeć porozumienie (dalej: "Porozumienie") w zakresie wsparcia projektów poszukiwawczo-wydobywczych OU.

W myśl Porozumienia OU będzie obciążał Wnioskodawcę częścią kosztów poniesionych przez OU w związku z prowadzonymi projektami poszukiwawczo-wydobywczymi.

Powyższe koszty będą obejmowały wydatki podlegające kwalifikacji przez OU jako koszty uzyskania przychodów, zgodnie z art. 15 i 16 ustawy o CIT.

W zamian za zobowiązanie do pokrywania uzgodnionych kosztów Wnioskodawca otrzyma prawo do korzyści z projektów zakończonych powodzeniem (sukcesem).

Korzyść, do której uprawniony będzie Wnioskodawca będzie miała postać pieniężną. Wnioskodawca ma zatem otrzymywać od OU środki pieniężne w terminach i na zasadach ustalonych w Porozumieniu. Algorytm ustalania korzyści (kwoty pieniężnej należnej Wnioskodawcy) będzie opierał się na procentowym współczynniku odnoszonym do przychodów realizowanych przez OU (ewentualnie przychodów pomniejszonych o określone koszty) z określonych projektów poszukiwawczo-wydobywczych. Nie wyklucza się, iż algorytm może zostać ustalony w oparciu o inne dane.

Koszty ponoszone przez Wnioskodawcę na podstawie Porozumienia będą definitywne, tj. nie będą mu zwrócone w jakiejkolwiek formie. W ostatecznym rozrachunku to Wnioskodawca pokryje koszty określone w Porozumieniu ze swoich zasobów majątkowych. Wnioskodawca będzie właściwie dokumentował przedmiotowe koszty.

Biorąc pod uwagę specyfikę branży, Wnioskodawca liczy się z tym, że nie wszystkie projekty objęte Porozumieniem mogą zakończyć się powodzeniem.

Tym samym, jedynie w przypadku projektów zakończonych sukcesem, Wnioskodawca będzie otrzymywał wynagrodzenie pieniężne kalkulowane zgodnie z opisanym algorytmem.

W związku z powyższym, obecnie Wnioskodawca nie jest w stanie ustalić z których projektów oraz w jakich okresach będzie czerpał korzyści.

Porozumienie zawarte pomiędzy Wnioskodawcą a OU nie będzie dawało Wnioskodawcy uprawnień, które typowo przysługują partnerom wspólnych przedsięwzięć lub konsorcjów. Strony nie zamierzają bowiem zawiązać odrębnej spółki lub stać się partnerami wspólnego przedsięwzięcia (konsorcjum).

Porozumienie nie będzie miało wpływu na dotychczasowy zakres praw i obowiązków OU wynikających z prowadzenia działalności poszukiwawczo-wydobywczej złóż węglowodorów. W szczególności OU będzie samodzielnie prowadzić projekty poszukiwawczo-wydobywcze w oparciu o aktywa, które posiada (pracowników/specjalistów w dziedzinie poszukiwań i wydobycia węglowodorów, specjalistyczny sprzęt i oprogramowanie, know-how i doświadczenie). OU posiada także wymagane koncesje. Porozumienie nie będzie dawało podstaw do przenoszenia na Wnioskodawcę praw własności do wyników projektów, w szczególności praw do węglowodorów, ale także do wyników analiz, know-how, wszelkiej własności intelektualnej, wiedzy geologicznej związanej z projektami, itp.

Wnioskodawca nie będzie uczestniczyć w bieżącym zarządzaniu ww. projektami. W szczególności to OU będzie planować i realizować strategię dotyczącą projektów. Wszelkie ryzyka biznesowe związane z codzienną realizacją projektów będzie ponosić OU.

Podkreślono, że intencją stron jest, aby OU pozostał jedynym właścicielem wszystkich koncesji i aktywów związanych z ww. działalnością.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy wydatki z tytułu kosztów ponoszonych przez Wnioskodawcę na podstawie Porozumienia będą stanowiły koszty uzyskania przychodów Wnioskodawcy potrącalne w dacie ich poniesienia.

Zdaniem Wnioskodawcy, koszty ponoszone przez niego na podstawie planowanego Porozumienia będą stanowiły koszty uzyskania przychodów potrącalne w dacie ich poniesienia.

Na wstępie należy zaznaczyć, że planowany przez Wnioskodawcę oraz OU model współpracy, którego efektem będzie Porozumienie nie jest uregulowany w polskich przepisach. Nie ma bowiem w polskim ustawodawstwie wyznaczonych w sposób precyzyjny ram działania w przypadku planowanego przez Strony modelu biznesowego. Planowany model współpracy OU i A. został oparty na modelu funkcjonującym powszechnie za granicą w branży poszukiwań i wydobycia.

Zasady kwalifikowania wydatków do kosztów uzyskania przychodów określają przepisy art. 15 i 16 ustawy o CIT.

Zgodnie z treścią art. 15 ust. 1 ww. ustawy kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ww. ustawy.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji dla celów podatkowych.

Zgodnie z wykształconą praktyką kosztem uzyskania przychodów będzie taki koszt, który spełnia łącznie następujące warunki:

* został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika,

* jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

* pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

* poniesiony został w celu uzyskania przychodów, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów,

* został właściwie udokumentowany,

* nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Koszty, które Wnioskodawca będzie ponosił na podstawie Porozumienia będą w ostatecznym rozrachunku pokryte z zasobów majątkowych Wnioskodawcy. Koszty te będą definitywne, tj. nie będą one zwracane Wnioskodawcy w jakiejkolwiek formie oraz będą właściwie udokumentowane.

Zgodnie z ugruntowanym poglądem do kosztów uzyskania przychodów zalicza się zarówno koszty, których poniesienie bezpośrednio przekłada się na uzyskanie konkretnych przychodów (tzw. koszty bezpośrednie), jak i koszty, których nie można przypisać do określonych przychodów, ale są one uzasadnione jako zmierzające do ich osiągnięcia (tzw. koszty pośrednie).

Przykładowo, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 20 września 2013 (sygn. ILPB3/423-294/13-2/AO) wskazał, że: "pośrednie koszty uzyskania przychodów to takie wydatki, których nie da się przypisać wprost do określonych przychodów; ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia. Nie pozostają one w uchwytnym związku z konkretnymi przysporzeniami podatnika; brak jest możliwości ustalenia, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód. Każdy z tych wydatków jest związany z działalnością prowadzoną przez podatnika i przyczynia się w sposób ogólny do osiągania przez niego przychodów. Nie można jednak ustalić, uzyskaniu jakiego konkretnego przychodu dany wydatek służy".

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie również w innych interpretacjach podatkowych:

* w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 21 maja 2012 r., sygn. ILPB3/423-59/12-2/AO, zgodnie z którą: "pośrednie koszty uzyskania przychodów to takie wydatki, które nie pozostają w uchwytnym związku z konkretnymi przysporzeniami podatnika - brak jest możliwości ustalenia, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód. (...) Wobec powyższego, należy stwierdzić, iż wydatki poniesione przez Wnioskodawcę, które mają na celu uzyskanie koncesji na dalsze wydobywanie rud miedzi, należy kwalifikować do kosztów "pośrednich", gdyż nie mają one bezpośredniego odzwierciedlenia w uzyskanych przychodach, ale ich poniesienie jest warunkiem ich uzyskania";

* w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 13 lipca 2011 r., sygn. ILPB3/423-182/11-2/KS, w której organ podatkowy zgodził się ze stanowiskiem Wnioskodawcy zgodnie z którym: "kosztami będą również koszty pośrednie związane z uzyskiwanymi przychodami, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów (w tym dla zagwarantowania funkcjonowania źródła przychodów), nawet wówczas gdyby z obiektywnych powodów przychód nie został osiągnięty";

* w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 31 grudnia 2010 r., sygn. ILPB4/423-237/10-3/ŁM, w której organ podatkowy zgodził się ze stanowiskiem Wnioskodawcy, zgodnie z którym: "wydatki na zakup przedmiotowych prac mają na celu rozpoznanie wielkości zasobów złoża i jako takie zmierzają do zachowania i zabezpieczenia źródła przychodów. Wydatki te nie mogą być przypisane bezpośrednio osiąganym obecnie lub w przyszłości przychodom, stąd też należy je kwalifikować do wydatków o charakterze pośrednim, które wiążą się z ogólnym funkcjonowaniem Spółki".

Przystąpienie przez Wnioskodawcę do Porozumienia i zapłata przeniesionych kosztów pierwotnie poniesionych przez OU nie przełoży się bezpośrednio na uzyskanie przychodu z konkretnych projektów. Z uwagi na specyfikę branży część projektów poszukiwawczo-wydobywczych może nigdy nie zakończyć się sukcesem (znalezieniem złóż, które nadają się do ekonomicznej eksploatacji) i w konsekwencji uzyskaniem przychodu.

W związku z powyższym, przedmiotowe wydatki Wnioskodawcy nie będą mogły być powiązane z konkretnym przychodem, gdyż w odniesieniu do niektórych projektów może on nigdy nie wystąpić. Żadna ze stron Porozumienia nie jest w stanie przewidzieć czy i ewentualnie kiedy dany projekt zakończy się sprzedażą węglowodorów. Niemniej jednak jedynie poniesienie wydatków wskazanych w Porozumieniu będzie skutkowało prawem Wnioskodawcy do otrzymania wynagrodzenia pieniężnego z projektów OU zakończonych sukcesem.

Jednocześnie należy wskazać, że na obecnym etapie/w dacie poniesienia wydatków w związku z pracami poszukiwawczo-wydobywczymi OU, nie jest możliwe ustalenie czy w wyniku podejmowanych przez OU działań dojdzie ostatecznie do powstania przychodu oraz kiedy mogłoby to nastąpić, a w konsekwencji kiedy Wnioskodawca mógłby uzyskać przychód.

Wydatki te nie mogą być zatem przypisane bezpośrednio osiąganym przychodom OU (a tym bardziej Wnioskodawcy), stąd też należy je kwalifikować do wydatków o charakterze pośrednim. Także w sytuacji odkrycia złóż węglowodorów nie będzie na ten moment możliwe jednoznaczne stwierdzenie, czy OU uzyska koncesję na wydobycie oraz na jaki okres.

Ponadto, na obecnym etapie/w dacie poniesienia wydatków nie będzie możliwe dokładne określenie wielkości danego złoża oraz innych uwarunkowań geologicznych i technicznych. Dodatkowo, wielkość eksploatacji złóż uzależniona będzie również od rynkowego zapotrzebowania na surowce OU, co wpłynie na wysokość osiąganego przez Wnioskodawcę przychodu.

W konsekwencji, nie jest możliwe precyzyjne określenie, w którym roku podatkowym oraz w odniesieniu do których projektów Wnioskodawca uzyska przychód.

W świetle powyższego, zdaniem Wnioskodawcy wydatki z tytułu zapłaty przedmiotowych kosztów będą stanowiły koszt pośredni.

Jednocześnie zgodnie z art. 15 ust. 4d ustawy o CIT koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich cześć dotyczy danego roku podatkowego, stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

W opinii Wnioskodawcy z powyższych regulacji wynika zatem, iż istnieją dwa sposoby potrącenia kosztów uzyskania przychodów, których związek z uzyskiwanymi przychodami jest pośredni, tj. (i) w dacie poniesienia, bądź (ii) proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Jak wskazano powyżej, Wnioskodawca nie ma możliwości powiązania przedmiotowych kosztów z określonymi przychodami oraz powiązania / przyporządkowania ich do określonego okresu. W konsekwencji, wydatki te powinny zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów każdorazowo w momencie ich poniesienia.

Za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy wydatki z tytułu zapłaty kosztów pierwotnie poniesionych przez OU i przeniesionych na Wnioskodawcę na podstawie Porozumienia powinny być rozpoznane jako koszty inne niż bezpośrednio związane z przychodami (tzw. koszty pośrednie) i są potrącalne w dacie ich poniesienia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia wydatków z tytułu kosztów pierwotnie poniesionych przez spółkę zależną i przeniesionych na Wnioskodawcę na podstawie porozumienia w zakresie wsparcia projektów poszukiwawczo-wydobywczych, jest nieprawidłowe.

Na wstępie należy podkreślić, że pojecie "kosztów uzyskania przychodów" jest właściwe tylko prawu podatkowemu i można je rozpatrywać tylko w kategoriach prawa podatkowego. Oznacza to, że chociaż pojęcie samego "kosztu" może być - również - rozpatrywane w kategoriach ekonomicznych i rachunkowych, to jednak nie mogą być z nimi utożsamiane koszty podatkowe.

Podstawę prawną kwalifikowania wydatków do kosztów uzyskania przychodów stanowi przepis art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm.), zgodnie z którym, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych enumeratywnie w art. 16 ust. 1.

Kosztami uzyskania przychodów są więc wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów.

W konsekwencji nie każdy wydatek ponoszony w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą stanowić może koszt uzyskania przychodów i jako taki podlegać odliczeniu od podstawy opodatkowania. Skoro bowiem ustawodawca wyraźnie wiąże koszty uzyskania przychodów z celem osiągnięcia przychodów, to ten cel musi być widoczny.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

* został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),

* jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

* pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

* poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

* został właściwie udokumentowany,

* nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Koszty ponoszone przez podatnika należy ocenić pod kątem ich celowości, a więc dążenia do uzyskania przychodów. Aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodu, między tym wydatkiem, a osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek przyczynowy tego typu, że poniesienie wydatku ma wpływ na powstanie lub zwiększenie tego przychodu.

Ustawodawca wyróżnia koszty podatkowe bezpośrednio związane z przychodami, których poniesienie przekłada się wprost na uzyskanie konkretnych przychodów (możliwe jest ustalenie, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód) oraz inne niż bezpośrednio związane z przychodami, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia (tzw. koszty pośrednie).

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawierają przy tym kryteriów, jakimi należy kierować się przy zaliczaniu konkretnych wydatków do kosztów bezpośrednio związanych z przychodami albo do kosztów innych niż bezpośrednio związanych z przychodami.

Podkreślić należy, że klasyfikacja kosztów do wyżej wymienionych rodzajów kosztów uzyskania przychodu powinna odbywać się za każdym razem w oparciu o indywidualne cechy działalności podatnika, w ramach której wydatki te są ponoszone.

Kosztami będą zarówno koszty uzyskania przychodów pozostające w bezpośrednim związku z uzyskiwanymi przychodami, jak i koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami (pozostające w związku pośrednim) - jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu osiągnięcia przychodów, nawet wówczas, gdy z obiektywnych powodów przychód nie zostanie osiągnięty.

Warunkiem formalnoprawnym zakwalifikowania wydatków do kosztów uzyskania przychodów jest właściwe udokumentowanie faktu poniesienia danego wydatku. Należy ponadto wskazać, iż wykazanie związku poniesionych kosztów z prowadzoną działalnością gospodarczą oraz okoliczności, że ich poniesienie ma wpływ na wysokość osiąganych przychodów, obciąża Podatnika.

Dany podmiot gospodarczy ma możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów poniesionych wydatków po wyłączeniu tych, których możliwość odliczenia jest wprost ograniczona w ustawie - zarówno bezpośrednio, jak i pośrednio związanych z uzyskiwanymi przychodami - pod warunkiem, że ich poniesienie ma związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu, lub wiąże się z zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów.

Przy ustalaniu kosztów uzyskania przychodów każdy wydatek - poza wyraźnie wskazanymi w art. 16 ust. 1 ustawy - wymaga indywidualnej oceny pod kątem bezpośredniego lub pośredniego związku z przychodem i racjonalnością działania dla osiągnięcia tego przychodu. Kosztami uzyskania przychodów będą zatem wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, jeżeli są one racjonalnie uzasadnione, a każdy wydatek powinien być oceniany przede wszystkim z tego punktu widzenia. Wszystkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione koszty pozwalają na normalne funkcjonowanie przedsiębiorstwa, a w sensie podatkowym zabezpieczają źródło przychodów.

Należy przy tym podkreślić, że ocena racjonalności poniesienia konkretnych wydatków jako kosztów uzyskania przychodu musi być dokonana w kontekście specyfiki (zakresu) prowadzonej działalności gospodarczej z uwzględnieniem istniejących czynników ekonomicznych, prawnych i innych mogących mieć wpływ na przedmiot działalności gospodarczej podatnika, przy uwzględnieniu płynności zmieniających się czynników wpływających na sytuację ekonomiczną przedsiębiorcy.

Kosztami uzyskania przychodów będą zatem wydatki w kontekście specyfiki (zakresu) prowadzonej działalności gospodarczej, jeżeli są one racjonalnie uzasadnione, mają związek z prowadzoną działalnością i przekładają się na uzyskanie bądź zabezpieczenie źródła przychodu przedsiębiorcy.

Konstrukcja przepisu dotyczącego kosztów uzyskania przychodów daje podatnikowi możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich kosztów (nie wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych), pod warunkiem, że wykaże ich bezpośredni bądź pośredni związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. Tak więc kosztami uzyskania przychodów są wszelkie, racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów, z wyjątkiem wymienionych w art. 16 ust. 1 ww. ustawy.

Biorąc pod uwagę opisane we wniosku zdarzenie przyszłe i przywołany powyżej art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych należy stwierdzić, że wydatki z tytułu zapłaty kosztów pierwotnie poniesionych przez OU i przeniesionych na Wnioskodawcę na podstawie Porozumienia nie spełniają ogólnej przesłanki "poniesienia przez podatnika", zatem nie będą mogły zostać rozpoznane jako koszty inne niż bezpośrednio związane z przychodami (tzw. koszty pośrednie) i potrącalne w dacie ich poniesienia.

Jak wskazał sam Wnioskodawca, OU ponosi szereg kosztów, takich jak koszty usług geodezyjnych i geologicznych, usług doradczych, technicznych, koszty delegacji i podróży służbowych, mediacji i czynności z zakresu społecznej odpowiedzialności biznesu (Corporate Social Responsibility) związanych z prowadzeniem różnego typu akcji na terenach, gdzie są prowadzone projekty poszukiwawczo-wydobywcze, koszty prowadzenia biura oraz inne koszty, których poniesienie jest związane z prowadzeniem projektów poszukiwawczo-wydobywczych.

W ramach planowanego porozumienia w zakresie wsparcia projektów poszukiwawczo-wydobywczych OU będzie obciążał Wnioskodawcę częścią kosztów poniesionych przez OU w związku z prowadzonymi projektami poszukiwawczo-wydobywczymi. W zamian za zobowiązanie do pokrywania uzgodnionych kosztów Wnioskodawca otrzyma prawo do korzyści z projektów zakończonych powodzeniem (sukcesem).

Zgodnie ze wskazaniem Wnioskodawcy powyższe koszty będą obejmowały wydatki podlegające kwalifikacji przez OU jako koszty uzyskania przychodów, zgodnie z art. 15 i 16 ustawy o CIT.

W kontekście powyższego pamiętać należy o zasadzie, zgodnie z którą dany wydatek może być ujęty i odliczony jako koszt uzyskania przychodu tylko jeden raz.

Planowane przez Wnioskodawcę Porozumienie w zakresie wsparcia projektów poszukiwawczo-wydobywczych spółki zależnej OU - jak zaznaczył Wnioskodawca - nie będzie zmierzało do zawiązania odrębnej spółki lub realizowanie w ramach partnerstwa wspólnego przedsięwzięcia (konsorcjum), przez co opisany model współpracy sprowadzał się będzie wsparcia finansowego o charakterze dofinansowania podmiotu zależnego. W zamian za zobowiązanie do pokrywania uzgodnionych kosztów poniesionych przez OU w związku z prowadzonymi projektami poszukiwawczo-wydobywczymi (podlegającymi kwalifikacji przez OU jako koszty uzyskania przychodów, zgodnie z art. 15 i 16 ustawy o CIT) Wnioskodawca otrzyma prawo do korzyści z projektów zakończonych powodzeniem (sukcesem), przy czym Porozumienie nie będzie dawało podstaw do przenoszenia na Wnioskodawcę praw własności do wyników projektów, w szczególności praw do węglowodorów, ale także do wyników analiz, know-how, wszelkiej własności intelektualnej, wiedzy geologicznej związanej z projektami, itp. Wnioskodawca nie będzie uczestniczyć w bieżącym zarządzaniu ww. Projektami, a wszelkie ryzyka biznesowe związane z realizacją Projektów będzie ponosić OU.

Z uwagi na planowany model współpracy finansowej Wnioskodawca wskazał jednocześnie, że przystąpienie przez Wnioskodawcę do Porozumienia i zapłata przeniesionych kosztów pierwotnie poniesionych przez OU nie przełoży się bezpośrednio na uzyskanie przychodu z konkretnych projektów. Z uwagi na specyfikę branży część projektów poszukiwawczo-wydobywczych może nigdy nie zakończyć się sukcesem (znalezieniem złóż, które nadają się do ekonomicznej eksploatacji) i w konsekwencji uzyskaniem przychodu.

W związku z powyższym, przedmiotowe wydatki Wnioskodawcy nie będą mogły być powiązane z konkretnym przychodem, gdyż w odniesieniu do niektórych projektów może on nigdy nie wystąpić. Żadna ze stron Porozumienia nie jest w stanie przewidzieć czy i ewentualnie kiedy dany projekt zakończy się sprzedażą węglowodorów. Niemniej jednak jedynie poniesienie wydatków wskazanych w Porozumieniu będzie skutkowało prawem Wnioskodawcy do otrzymania wynagrodzenia pieniężnego z projektów OU zakończonych sukcesem.

Jednocześnie wskazano, że na obecnym etapie/w dacie poniesienia wydatków w związku z pracami poszukiwawczo-wydobywczymi OU, nie jest możliwe ustalenie czy w wyniku podejmowanych przez OU działań dojdzie ostatecznie do powstania przychodu oraz kiedy mogłoby to nastąpić, a w konsekwencji kiedy Wnioskodawca mógłby uzyskać przychód. (...) Także w sytuacji odkrycia złóż węglowodorów nie będzie na ten moment możliwe jednoznaczne stwierdzenie, czy OU uzyska koncesję na wydobycie oraz na jaki okres.

Ponadto, na obecnym etapie/w dacie poniesienia wydatków nie będzie możliwe dokładne określenie wielkości danego złoża oraz innych uwarunkowań geologicznych i technicznych. Dodatkowo, wielkość eksploatacji złóż uzależniona będzie również od rynkowego zapotrzebowania na surowce OU, co wpłynie na wysokość osiąganego przez Wnioskodawcę przychodu.

W konsekwencji - jak wskazał Wnioskodawca - nie jest możliwe precyzyjne określenie, w którym roku podatkowym i w odniesieniu do których Projektów Wnioskodawca uzyska przychód oraz, czy uzyska przychód.

Z powyższego wynika jednoznacznie, że planowany model współpracy związany jest z rozwojem działalności rafineryjno-petrochemicznej także w segmencie poszukiwań i wydobycia węglowodorów oraz produkcji energii elektrycznej poprzez rozpoznawanie i eksploatację gazu z polskich złóż niekonwencjonalnych, w szczególności za pośrednictwem swoich spółek zależnych, jak np. w niniejszym wniosku ORD-IN poprzez działalność spółki OU.

Przychód Wnioskodawcy uzależniony jest jednak od przychodu spółki zależnej w oparciu o "algorytm ustalania korzyści" (kwoty pieniężnej należnej Wnioskodawcy), który będzie opierał się na procentowym współczynniku odnoszonym do przychodów realizowanych przez OU (ewentualnie przychodów pomniejszonych o określone koszty) z określonych projektów poszukiwawczo-wydobywczych. Wnioskodawca nie wyklucza przy tym, że algorytm może zostać ustalony w oparciu o inne dane.

Biorąc pod uwagę wszystkie te okoliczności formalne planowanej współpracy Stron należy stwierdzić, że takie Porozumienie o charakterze umownym nie może wywoływać skutków na gruncie podatkowym, bo generuje "koszt kosztu spółki zależnej", a taka instytucja polskiemu prawu podatkowemu nie jest znana.

Przedmiotowe wydatki ponoszone mają być przez Wnioskodawcę wskutek pokrywania uzgodnionych kosztów poniesionych pierwotnie przez OU i podlegających kwalifikacji przez OU jako koszty uzyskania przychodów, przez co nie spełniają ogólnej przesłanki "poniesienia kosztu przez podatnika" określonej w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Ponadto, na co wskazał sam Wnioskodawca, wydatki te nie będą mogły być powiązane z konkretnym przychodem, gdyż w odniesieniu do niektórych Projektów może on nigdy nie wystąpić. Żadna ze stron Porozumienia nie jest w stanie przewidzieć czy i ewentualnie kiedy dany Projekt zakończy się sprzedażą węglowodorów.

Z faktu dofinansowania działalności podmiotu zależnego Wnioskodawca nie będzie mógł wywodzić skutków podatkowych dla siebie.

Wydatki z tytułu zapłaty kosztów pierwotnie poniesionych przez OU i przeniesionych na Wnioskodawcę na podstawie Porozumienia nie będą mogły być zatem rozpoznane jako koszty inne niż bezpośrednio związane z przychodami (tzw. koszty pośrednie) i potrącalne w dacie ich poniesienia.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia wydatków z tytułu kosztów pierwotnie poniesionych przez spółkę zależną i przeniesionych na Wnioskodawcę na podstawie porozumienia w zakresie wsparcia projektów poszukiwawczo-wydobywczych, należało uznać za nieprawidłowe.

Końcowo, odnosząc się do interpretacji podatkowych przywołanych przez Wnioskodawcę na poparcie zaprezentowanego stanowiska zauważyć należy, że wydane one zostały na indywidualny wniosek zainteresowanego w jego sprawie i nie mogą stanowić źródła gotowych rozwiązań w innych sprawach.

Co istotne, na mocy art. 87 ust. 1 ustawy z dnia 2 kwietnia 1997 r. - Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. Nr 78, poz. 483, z późn. zm.) źródłami powszechnie obowiązującego prawa w Rzeczypospolitej Polskiej są: Konstytucja, ustawy, ratyfikowane umowy międzynarodowe oraz rozporządzenia.

Dostępne na stronie internetowej Ministerstwa Finansów o charakterze publicznym "Archiwum" funkcjonujące w ramach bazy komputerowej Systemu Informacji Podatkowej zawiera pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego (interpretacje indywidualne) wydawane na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy - Ordynacja podatkowa wraz z wnioskami (formularzami) o wydanie interpretacji indywidualnych. Rolą bazy orzeczeń jest upowszechnienia wiedzy z zakresu prawa podatkowego oraz udostępnienie formularzy ORD-IN dla osób zainteresowanych wydaniem interpretacji indywidualnej w ich konkretnej sprawie. Jednocześnie podkreślić należy, iż baza ta ma charakter jedynie informacyjny i edukacyjny, nie jest natomiast źródłem do wywodzenia konkretnych rozwiązań, nawet w analogicznych sprawach.

Każdą sprawę organ podatkowy jest zobowiązany traktować indywidualnie.

Z uwagi na powyższe, przywołane interpretacje indywidualne nie mogą być wiążące dla tut. Organu podatkowego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.