IPPB5/423-886/12-2/PS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Strony, przedstawione we wniosku z dnia 18.09.2012. (data wpływu 28 września 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie art. 15 ust. 1, ust. 4, ust. 4d-4e ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm.) - jest prawidłowe.

W dniu 28 września 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie art. 15 ust. 1, ust. 4, ust. 4d-4e ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm.).

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Firma prowadzi wstępne prace związane z budową przyszłej siedziby Spółki. Jednym z elementów tych prac jest doprowadzenie energii elektrycznej do przyszłej siedziby. W lipcu 2012 A Polska zawarł z Zakładem umowę o przyłączenie do sieci elektroenergetycznej. Z treści umowy wynika m.in. konieczność uiszczenia opłaty przyłączeniowej. Opłata ta rozbita jest na 2 raty po 50% wartości.

Termin płatności pierwszej raty określony został na czas po podpisaniu umowy, a płatność ma zostać dokonana na podstawie dokumentu proforma. Pozostała część opłaty ma zostać wniesiona po zgłoszeniu przez Zakład gotowości do przyłączenia i po otrzymaniu końcowej faktury VAT.

Zapłata pierwszej raty warunkuje rozpoczęcie prac jak również określa termin przyłączenia do sieci, w umowie określony jako do 18 miesięcy licząc od daty wpłaty pierwszej raty. A Polska w sierpniu 2012 dokonał wpłaty pierwszej raty, co następnie zostało udokumentowane fakturą VAT wystawioną przez Zakład. Wystawca zatytułował fakturę jako Faktura VAT Zaliczkowa.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zaliczkowa oplata za przyłączenie do sieci elektroenergetycznej dokonana w sierpniu 2012 będzie stanowiła koszt uzyskania przychodów dopiero w okresie kiedy usługa zostanie faktycznie wykonana, tj. po wystawieniu przez Zakład faktury końcowej.

Zdaniem Wnioskodawcy, zasady przyłączania do sieci energetycznej podlegają ustawie - Prawo Energetyczne. Zgodnie z zapisami tej ustawy, za przyłączenie do sieci pobierana jest opłata ustalona na podstawie rzeczywistych nakładów poniesionych na realizację przyłączenia.

Zdaniem A Polska opłata przyłączeniowa wynikająca z umowy zawartej między A Polska a Zakładem jest zatem opłatą o charakterze administracyjnym wynikającą z przepisów Prawa Energetycznego. Jako opłata administracyjna nie będzie zwiększała wartości środka trwałego jakim będzie przyszła siedziba Spółki, lecz będzie stanowiła koszt uzyskania przychodów zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Wydatków z tytułu opłaty przyłączeniowej nie można powiązać z żadnym konkretnym przychodem. Będą za to stanowiły zabezpieczenie źródła przychodów A Polska, co kwalifikuje je do kosztów pośrednio związanych z przychodami. Zasady rozliczania kosztów pośrednich określone są w art. 15 ust. 4d-4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Wg tych przepisów koszty potrącalne są w dacie ich poniesienia, tj. dniu w którym ujęto koszt w księgach rachunkowych.

W przedstawionym stanie faktycznym A Polska dokonał wpłaty zaliczki, co udokumentowano fakturą zaliczkową, a nie dokonał opłaty dokumentującej realizację usługi. Pomimo braku w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych przepisu zakazującego zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów zaliczek zapłaconych na poczet przyszłych usług, A Polska uważa, że zapłacona zaliczka stanie się kosztem uzyskania przychodów dopiero po zrealizowaniu usługi przez Zakład i po otrzymaniu faktury końcowej.

Koszt ten zostanie rozliczony na zasadach określonych w art. 15 ust. 4d-4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm., określana w dalszej części skrótem "ustawa o p.d.o.p."), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Powyższe oznacza, że wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami. Przy czym zwrot "w celu" oznacza to, że nie każdy wydatek poniesiony przez podatnika w związku z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą podlega odliczeniu od podstawy opodatkowania, lecz tylko ten wydatek, który pozostaje w takim związku przyczynowo-skutkowym, że poniesienie go ma wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodów, albo zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów.

Ustawa przewiduje dwie kategorie kosztów, a mianowicie koszty uzyskania przychodów:

* bezpośrednio związane z przychodami,

* inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami.

Do pierwszej kategorii kosztów należy zaliczyć koszty, których poniesienie wpłynęło bezpośrednio na uzyskanie konkretnego przychodu, druga zaś kategoria obejmuje wszelkie inne koszty dotyczące całokształtu działalności podatnika związane z jego funkcjonowaniem.

Stosownie do treści art. 15 ust. 4d ustawy o p.d.o.p. koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

W myśl art. 15 ust. 4e powołanej ustawy, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż zapłata przez Spółkę pierwszej z dwóch rat z tytułu opłaty za przyłączenie do sieci operatora przesyłowego nastąpiła przed faktycznym przyłączeniem do sieci.

Jak wskazano powyżej, ustawodawca sformułował ogólną regułę, że kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia, zabezpieczenia lub zachowania źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Z treści tych przepisów nie wynika wprost zakaz zaliczenia przez podatników do kosztów uzyskania przychodów zaliczek zapłaconych na poczet przyszłych świadczonych usług, czy też otrzymanych w terminie późniejszym towarów. Art. 16 ust. 1 pkt 56 ww. ustawy wymienia jedynie, iż nie uważa się za koszty uzyskania przychodów strat (kosztów) powstałych w wyniku utraty dokonanych przedpłat (zaliczek, zadatków) w związku z niewykonaniem umowy.

Wydatki z tytułu zaliczek z tytułu opłat za przyłączenie do sieci elektroenergetycznej, niewątpliwie wykazują związek z prowadzoną działalnością gospodarczą i osiąganymi przychodami. Jednak kwoty zaliczek na poczet usług, które zostaną wykonane w terminie późniejszym, nie podlegają zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów w momencie ich faktycznej zapłaty, gdyż zaliczka nie stanowi kosztu uzyskania przychodu. Są one potrącalne dopiero w momencie wykonania usługi, czyli de facto w dniu ich ujęcia w księgach rachunkowych na podstawie otrzymanej faktury końcowej. Kosztem uzyskania przychodu może być zatem tylko całkowita kwota wydatku poniesiona przez Wnioskodawcę (elementem którego będzie rata opłaty). Do wydatków tych mają zastosowanie zacytowane wyżej przepisy art. 15 ust. 1 oraz ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zatem, w świetle przedstawionego stanu faktycznego i powołanych przepisów prawa, przedmiotowe koszty z tytułu "opłaty przyłączeniowej", jako pośrednio związane z przychodami, Wnioskodawca będzie mógł zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów po dokonaniu całkowitej (ostatecznej) płatności za wykonaną usługę w dacie ich poniesienia (pod warunkiem prawidłowego ich udokumentowania).

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U.2012, poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.