IPPB5/423-872/14-2/KS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 9 września 2014 r. (data wpływu 12 września 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zwolnienia, na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy, dochodów Stowarzyszenia otrzymanych z tytułu uczestnictwa:

* w spółkach z ograniczoną odpowiedzialnością - jest prawidłowe,

* w spółkach komandytowych - jest prawidłowe.

W dniu 12 września 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zwolnienia przedmiotowego, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Towarzystwo, jest stowarzyszeniem utworzonym w 1878 r. i jest najstarszym polskim stowarzyszeniem sportowym. Stowarzyszenie działa na podstawie ustawy o stowarzyszeniach. Podstawowym celem statutowym Stowarzyszenia jest działalność oświatowa w zakresie kultury fizycznej i sportu, w tym propagowanie i krzewienie sportów wodnych wśród dzieci, młodzieży i osób niepełnosprawnych.

W celu umożliwienia działania Stowarzyszenia posiada ono kilka nieruchomości, które zamierza wnieść do spółek celowych, w których to spółkach jedynym wspólnikiem (udziałowcem) będzie Stowarzyszenie. W związku z powyższym całość otrzymywanych dochodów wynikających z udziału Stowarzyszenia w spółkach celowych (spółkach z o.o. jako jedyny udziałowiec oraz w spółkach komandytowych jako jedyny komandytariusz) będzie przeznaczana przez Stowarzyszenie na cele statutowe.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy Towarzystwo powinno być w całości zwolnione z opodatkowania dochodów uzyskiwanych z tytułu uczestnictwa w spółkach z o.o., jeśli Stowarzyszenie jest jedynym udziałowcom tych spółek oraz całość tych dochodów będzie przeznaczana na cele statutowe Stowarzyszenia.

2. Czy Towarzystwo powinno być w całości zwolnione z opodatkowania dochodów uzyskiwanych z tytułu uczestnictwa w spółkach komandytowych jako jedyny komandytariusz tych spółek komandytowych, jeśli całość tych dochodów będzie przeznaczana na cele statutowe Stowarzyszenia.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Stowarzyszenie uważa, iż dochody uzyskiwane przez Stowarzyszenie z tytułu uczestnictwa w spółkach z o.o. jako jedyny udziałowiec, jak i dochody uzyskiwane z tytułu uczestnictwa w spółkach komandytowych jako jedyny komandytariusz tych spółek komandytowych są objęte zwolnieniem z artykułu 17 ust. 1 pkt 4 Ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, pod warunkiem, że całość tych dochodów będzie przeznaczana na cele statutowe Stowarzyszenia, tj. na działalność oświatową w zakresie kultury fizycznej i sportu w tym propagowania i krzewienia sportów wodnych wśród dzieci, młodzieży i osób niepełnosprawnych.

Należy wskazać, iż zwolnienie, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie jest uzależnione od rodzaju uzyskiwanego dochodu, tj. czy to jest dochód z uczestnictwa w zyskach osób prawnych, jakimi są spółki z o.o. czy też dochód uzyskany z udziału w spółkach nie posiadających osobowości prawnej, jakimi są spółki komandytowe. Ważny jest bowiem cel na jaki jest ten dochód przeznaczony, a nie źródło jego pochodzenia, przy czym źródłem dochodów mogą być np. dywidendy otrzymane od spółek z o.o. jak i zysk przypadający na Stowarzyszenie w związku z faktem bycia jedynym komandytariuszem spółki komandytowej.

Cytowany przepis statuuje zwolnienie uzyskanego dochodu, w przypadku zaistnienia okoliczności w nim wskazanych, czyli przeznaczenia i w dalszej kolejności wydatkowania dochodu na cele statutowe, przy czym podkreślić należy, iż muszą to być cele statutowe określone w treści tego przepisu, nie zaś jakiekolwiek cele określone w statucie. Innymi słowy sam fakt wydatkowania dochodów na cele określone w statucie jednostki nie daje jeszcze podstaw do korzystania ze zwolnienia określonego w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, możliwość skorzystania z omawianego zwolnienia uzależniona jest bowiem od tego, czy cele statutowe pokrywają się z celami określonymi w treści przepisu.

Odnosząc powyższe do przedstawionych we wniosku okoliczności stwierdzić należy, iż Towarzystwo przeznaczając dochody na cele działalności statutowej w zakresie działalności oświatowej w zakresie kultury fizycznej i sportu będzie miało prawo skorzystania ze zwolnienia, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym wolne od podatku są dochody podatników, których celem statutowym jest działalność naukowa, naukowo - techniczna, oświatowa.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie możliwości zwolnienia na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy dochodów Stowarzyszenia otrzymanych z tytułu uczestnictwa:

* w spółkach z ograniczoną odpowiedzialnością - jest prawidłowe,

* w spółkach komandytowych - jest prawidłowe.

Stosowanie do regulacji przepisu art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r. poz. 851, z późn. zm.) przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 i 2 ww. ustawy, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych jest dochód, rozumiany jako nadwyżka przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Dochodem jest, z zastrzeżeniem art. 10 i 11, nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym, jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą. Dopiero tak ustalony dochód można rozpatrywać pod kątem zastosowania zwolnienia przedmiotowego.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wolne od podatku są dochody podatników, z zastrzeżeniem ust. 1c, których celem statutowym jest działalność naukowa, naukowo-techniczna, oświatowa, w tym również polegająca na kształceniu studentów, kulturalna, w zakresie kultury fizycznej i sportu, ochrony środowiska, wspierania inicjatyw społecznych na rzecz budowy dróg i sieci telekomunikacyjnej na wsi oraz zaopatrzenia wsi w wodę, dobroczynności, ochrony zdrowia i pomocy społecznej, rehabilitacji zawodowej i społecznej inwalidów oraz kultu religijnego - w części przeznaczonej na te cele. Podkreślenia wymaga, iż ramy omawianego zwolnienia wyznaczone zostały przez art. 17 ust. 1a i art. 17 ust. 1b cytowanej ustawy podatkowej.

Stosownie do art. 17 ust. 1a ustawy o p.d.o.p., zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, dotyczące podatników przeznaczających dochody na cele statutowe lub inne cele określone w tym przepisie, nie dotyczy:

1) dochodów uzyskanych z działalności polegającej na wytwarzaniu wyrobów przemysłu elektronicznego, paliwowego, tytoniowego, spirytusowego, winiarskiego, piwowarskiego, a także pozostałych wyrobów alkoholowych o zawartości alkoholu powyżej 1,5%, oraz wyrobów z metali szlachetnych albo z udziałem tych metali lub dochodów uzyskanych z handlu tymi wyrobami; zwolnieniem objęte są jednak dochody jednostek naukowych i instytutów badawczych, w rozumieniu odrębnych przepisów, uzyskane z działalności polegającej na wytwarzaniu wyrobów przemysłu elektronicznego;

1a) dochodów uzyskanych z działalności polegającej na oddaniu środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych do odpłatnego używania na warunkach określonych w art. 17a-17k;

2) dochodów, bez względu na czas ich osiągnięcia, wydatkowanych na inne cele niż wymienione w tych przepisach.

W myśl art. 17 ust. 1b ustawy o podp, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, dotyczące podatników przeznaczających dochody na cele statutowe lub inne cele określone w tym przepisie, ma zastosowanie, jeżeli dochód jest przeznaczony i - bez względu na termin - wydatkowany na cele określone w tym przepisie, w tym także na nabycie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych służących bezpośrednio realizacji tych celów oraz na opłacenie podatków niestanowiących kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 1 pkt 5a.

Z kolei zgodnie z art. 17 ust. 1c ustawy o p.d.o.p., przedmiotowe zwolnienie wynikające z przepisu ust. 1 pkt 4 nie ma zastosowania w:

Z powyższych przepisów wynika zatem, że omawiane zwolnienie jest zwolnieniem warunkowym.

Aby skorzystać z tego zwolnienia konieczne jest łączne spełnienie następujących przesłanek:

Powyższe oznacza, że zastosowanie przedmiotowego zwolnienia zależy nie tylko od przeznaczenia, ale także wydatkowania osiągniętego dochodu na preferowane ustawą cele statutowe. Użyte przez ustawodawcę w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o p.d.o.p., sformułowanie "w części przeznaczonej na te cele" oznacza, że jeżeli podatnik przeznaczy i wydatkuje środki na realizację innych celów, niż wymienione w tym przepisie, to przeznaczenie dochodów podatnika na realizację tych "innych celów" nie będzie stanowiło podstawy do zwolnienia od opodatkowania.

Jeżeli podatnicy wymienieni w art. 17 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy, ponoszą wydatki, które w myśl art. 16 ust. 1 ww. ustawy, nie stanowią kosztów uzyskania przychodów, ich równowartość wpływa na zwiększenie dochodu. Jeżeli jednak wydatki te były poniesione na cele inne niż statutowe, dochód powstały z tego tytułu nie będzie wolny od podatku.

Przeznaczenie i wydatkowanie dochodu powinno charakteryzować tożsamość celu, na który podatnik najpierw dochód przeznaczył, a następnie wydatkował. Należy wskazać, że zwolnienie, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy, nie jest uzależnione od rodzaju uzyskiwanego dochodu. Ważny jest bowiem cel na jaki dochód ten jest przeznaczony, a nie źródło jego pochodzenia; źródłem dochodów mogą być np. dochody z działalności statutowej, jak i z działalności pozastatutowej.

Podkreślenia wymaga fakt, że przepisy ustanawiające zwolnienia i ulgi podatkowe w systemie polskiego prawa podatkowego są istotnym wyjątkiem od zasady sprawiedliwości podatkowej (powszechności i równości podatkowej), dlatego też muszą być stosowane w sposób ścisły i jakakolwiek rozszerzająca wykładnia w odniesieniu do przepisów dotyczących ww. preferencji podatkowych jest niedopuszczalna.

Ze złożonego wniosku wynika, że Wnioskodawca jest najstarszym polskim stowarzyszeniem sportowym działającym na podstawie ustawy z dnia z dnia 7 kwietnia 1989 r. Dz. U. Nr 20, poz. 104 z 1989 r. Prawo o Stowarzyszeniach. Podstawowym celem statutowym Stowarzyszenia jest działalność oświatowa w zakresie kultury fizycznej i sportu, w tym propagowanie i krzewienie sportów wodnych wśród dzieci, młodzieży i osób niepełnosprawnych.

Stowarzyszenie posiada kilka nieruchomości, które w celu umożliwienia swojej działalności zamierza wnieść do spółek celowych, w których to spółkach jedynym wspólnikiem (udziałowcem) będzie Stowarzyszenie. W związku z powyższym całość otrzymywanych dochodów wynikających z udziału Stowarzyszenia w spółkach celowych (spółkach z o.o. jako jedyny udziałowiec oraz w spółkach komandytowych jako jedyny komandytariusz) będzie przeznaczana przez Stowarzyszenie na cele statutowe.

Należy wskazać, że czym innym jest prowadzenie działalności statutowej, a czym innym jest prowadzenie działalności gospodarczej służącej realizacji celów statutowych.

Warunkiem do zastosowania zwolnienia, wynikającego z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jest przekazanie dochodu na cele określone w tym przepisie. Oznacza to, że dochody Stowarzyszenia będą zwolnione z opodatkowania jedynie wówczas, gdy przekazane i wydatkowane będą na cele statutowe tożsame lub zbieżne z celami wymienionymi w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy podatkowej. Dochody przeznaczone na inne cele niż wymienione w ustawie będą opodatkowane na zasadach ogólnych.

W opisie stanu faktycznego Wnioskodawca podał, że podstawowym celem statutowym Stowarzyszenia jest działalność oświatowa w zakresie kultury fizycznej i sportu, w tym propagowanie i krzewienie sportów wodnych wśród dzieci, młodzieży i osób niepełnosprawnych. Cel ten, zdaniem organu, zgodny jest z powołanym wyżej przepisem art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy, w związku z czym, dochody przeznaczone przez Stowarzyszenie na realizację tego celu statutowego, podlegają zwolnieniu z opodatkowania.

Wyjaśnić należy, że omawiany przepis nie wyklucza możliwości zwolnienia z opodatkowania dochodów przeznaczonych na realizację celów statutowych zgodnych z tym przepisem, w przypadku prowadzenia przez Stowarzyszenie także innych działań niepodlegających zwolnieniu. Pamiętać jednak należy, że dochody przeznaczone na inne cele niż wymienione w ustawie podatkowej będą podlegały opodatkowaniu.

Zgodnie z ustawą, zastosowanie zwolnienia uzależnione jest nie tylko od przeznaczenia, ale także wydatkowania przeznaczonego dochodu na wskazane cele. Zaznaczyć przy tym należy, że ustawodawca nie określił terminu wydatkowania dochodów przeznaczonych na realizację wymienionych w ustawie celów.

Ponadto, podatnik nie może zwolnić z opodatkowania dochodów pochodzących ze źródeł wskazanych w powołanym wcześniej art. 17 ust. 1a ustawy.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie wyklucza możliwości prowadzenia przez Stowarzyszenie działalności gospodarczej. Ramy tej działalności wyznacza przepis art. 34 i art. 42 ustawy z dnia 7 kwietnia 1989 r. - Prawo o stowarzyszeniach (Dz. U. z 2001 r. Nr 79, poz. 855 z późn. zm.).

Jak już wcześniej podano, należy rozróżnić działalność gospodarczą od działalności statutowej prowadzonej przez Stowarzyszenie. Dochody pochodzące z działalności gospodarczej i przeznaczone na działalność gospodarczą podlegają opodatkowaniu na zasadach ogólnych wynikających z przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Tylko te dochody pochodzące z działalności gospodarczej, które przeznaczone są bezpośrednio na realizację celów statutowych Stowarzyszenia, zgodnych z przepisem art. 17 ust. 1 pkt 4, podlegają zwolnieniu na podstawie tego przepisu. Zaznaczyć przy tym należy, że art. 17 ust. 1b w ramach wydatkowania dochodu zwolnionego z opodatkowania, dopuszcza także nabycie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych służących bezpośrednio realizacji tych celów oraz opłacenie podatków niestanowiących koszu uzyskania przychodów.

W związku z powyższym, prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym dochody Stowarzyszenia uzyskane z tytułu uczestnictwa zarówno w spółkach z ograniczoną odpowiedzialnością, jako jedyny udziałowiec tych spółek, jak i w spółkach komandytowych, jako ich jedyny komandytariusz, przeznaczone i wydatkowane na cele statutowe Stowarzyszenia zgodne z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy zwolnione są z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Wskazać należy, że w myśl art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy. Z tak udokumentowanych wydatków powinien wynikać nie tylko ich związek z prowadzoną działalnością, ale przede wszystkim, związek z realizacją tych celów statutowych, które podlegają zwolnieniu na podstawie omawianego przepisu.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.