IPPB5/423-794/14-3/RS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 19 sierpnia 2014 r. (data wpływu 21 sierpnia 2014 r.) uzupełnionego pismem z dnia 26 sierpnia 2014 r. (data nadania 26 sierpnia 2014 r., data wpływu 28 sierpnia 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie obowiązku pobrania podatku u źródła z tytułu wypłat dokonywanych przez Fundusz w związku z wykupem i umorzeniem certyfikatów inwestycyjnych - jest prawidłowe.

W dniu 21 sierpnia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie w zakresie obowiązku pobrania podatku u źródła z tytułu wypłat dokonywanych przez Fundusz w związku z wykupem i umorzeniem certyfikatów inwestycyjnych.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest funduszem inwestycyjnym zamkniętym (dalej również: "FIZ") działającym na podstawie ustawy z dnia 27 maja 2004 r. o funduszach inwestycyjnych (tekst jedn.: D. U. z 2014 r. poz. 1546 z późn. zm.; dalej: "UFI"). Posiadaczem certyfikatów inwestycyjnych wyemitowanych przez FIZ może zostać spółka kapitałowa prawa cypryjskiego będąca rezydentem podatkowym Cypru ("Spółka"). Spółka nie posiada i nie będzie posiadać w Polsce tzw. zakładu w rozumieniu art. 5 Umowy Polsko Cypryjskiej.

Na podstawie art. 139 ust. 1 UFI, FIZ może wykupywać w celu umorzenia wyemitowane przez siebie certyfikaty. Z chwilą wykupienia, certyfikaty inwestycyjne podlegają umorzeniu z mocy prawa, a FIZ dokonuje wypłaty środków z tytułu takiego umorzenia na rzecz uczestnika FIZ, którego certyfikaty były przedmiotem wykupu, stosownie do art. 139 ust. 6 i 7 UFI. Istnieje także możliwość, że zamiast wypłaty środków pieniężnych z tytułu umorzenia certyfikatów, FIZ przekaże posiadaczowi certyfikatów swoje aktywa niepieniężne (tzw. wypłata w naturze).

Mając powyższe na uwadze, Wnioskodawca wskazuje, że w przyszłości możliwe jest, iż będzie on dokonywał wykupu certyfikatów inwestycyjnych od Spółki w celu ich umorzenia.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawca, jako płatnik podatku CIT, będzie zobowiązany do pobrania podatku u źródła od dokonywanych na rzecz spółki kapitałowej, będącej rezydentem podatkowym Cypru wypłat z tytułu wykupu certyfikatów inwestycyjnych w celu ich umorzenia.

Zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowym jest stanowisko, zgodnie z którym uzyskiwane przez spółkę kapitałową z siedzibą na Cyprze dochody/przychody z tytułu wykupu certyfikatów inwestycyjnych przez Wnioskodawcę w celu ich umorzenia nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych w Polsce, i w konsekwencji Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do pobrania podatku u źródła od dokonywanych wypłat z tytułu wykupu certyfikatów inwestycyjnych w celu ich umorzenia.

Zgodnie bowiem z art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r. poz. 851, z późn. zm., dalej: Ustawa CIT), Spółka jako podatnik nie mający na terytorium Polski siedziby lub zarządu, podlega w Polsce obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągnął na terytorium Polski.

Zdaniem Wnioskodawcy, przychody z tytułu umorzenia certyfikatów inwestycyjnych w FIZ, nie mogą być klasyfikowane jako dochody z udziału w zyskach osób prawnych, wskazane w art. 10 Ustawy CIT.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 Ustawy CIT, "dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4a i 4b, jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału (akcji)."

Podniesiono, że art. 10 Ustawy CIT wskazuje w ust. 1 w sposób wyraźny, że dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału (akcji). Natomiast w dalszej części artykułu zawarty jest katalog szczególny przykładowych zdarzeń/sytuacji kwalifikowanych jako taki przychód, które także odnoszą się do pojęcia udziału/akcji w osobie prawnej.

Zdaniem Wnioskodawcy zgodnie z przepisami UFI, FIZ jest osobą prawną, natomiast emitowane przez niego certyfikaty inwestycyjne stanowią papiery wartościowe, imienne lub na okaziciela. Wskazano przy tym, iż certyfikaty inwestycyjne nie stanowią udziałów ani akcji w rozumieniu przepisów polskiego prawa handlowego, a FIZ nie może być utożsamiany ze spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, spółką akcyjną ani żadną inną spółką handlową prawa polskiego.

Podniesiono, że powyższe znajduje uzasadnienie w prawnej i ekonomicznej charakterystyce certyfikatów i funduszy inwestycyjnych. Certyfikaty inwestycyjne, w przeciwieństwie do udziałów lub akcji, uprawniają uczestnika funduszu inwestycyjnego do otrzymania określonej kwoty będącej przypadającą na niego częścią wartości majątku funduszu inwestycyjnego. Z perspektywy uczestnika, fundusz inwestycyjny jest formą zbiorowego lokowania środków pieniężnych, a nie formą prowadzenia działalności gospodarczej. Certyfikaty inwestycyjne nie dają więc uczestnikowi prawa do udziału w samych zyskach osiąganych z działalności FIZ, tak jak to ma miejsce w odniesieniu do udziałów/akcji spółek kapitałowych.

Dodatkowym argumentem potwierdzającym stanowisko Wnioskodawcy jest fakt, że fundusze inwestycyjne na mocy art. 6 ust. 1 pkt 10 Ustawy CIT zostały objęte podmiotowym zwolnieniem z podatku dochodowego od osób prawnych. Cechą charakterystyczną dochodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych jest m.in. fakt, iż uzyskany dochód stanowi wartość wypracowanego zysku osoby prawnej pomniejszonego o podatek. W przypadku funduszy inwestycyjnych nie mamy do czynienia z taką sytuacją, a ze swoistym przesunięciem opodatkowania dochodów FIZ na jego uczestników (po wypłaceniu im środków).

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, przychody z tytułu umorzenia certyfikatów inwestycyjnych w FIZ należy uznać za przychody w rozumieniu art. 12 Ustawy CIT, zawierającego otwarty katalog zdarzeń i sytuacji kwalifikowanych jako przychody podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Spółka stoi na stanowisku, że zgodnie z powszechnym w doktrynie i judykaturze rozumieniem sformułowania art. 12 Ustawy CIT, obejmuje on wszelkie przysporzenia, które nie zostały w sposób wyraźny zaliczone do kategorii wymienionych w innych przepisach Ustawy CIT (w tym m.in. art. 10 Ustawy CIT).

Wskazano, że ustawodawca zdecydował o wykreśleniu, od 1 stycznia 2011 r., z katalogu przykładowych dochodów z udziału w zyskach osób prawnych, zawartego w art. 10 ust. 1 Ustawy CIT, przychodu ze zbycia udziałów/akcji w osobach prawnych w celu ich umorzenia, Tym samym, takie zbycie udziałów/akcji w celu umorzenia, do tej pory klasyfikowane jako powodujące dochód z udziału w zyskach osób prawnych, należy w tym momencie traktować jako przychód w rozumieniu ogólnej definicji z art. 12 Ustawy CIT, co w przedmiotowej sytuacji wzmacnia argumentację Wnioskodawcy.

Zgodnie z powyższą analizą, zdaniem Wnioskodawcy, uzyskiwane przez Spółkę dochody z wykupu certyfikatów inwestycyjnych w celu ich umorzenia, jako że nie stanowią dochodów (przychodów) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych w rozumieniu art. 10 Ustawy CIT, nie mogą być również uznane za dywidendy w rozumieniu art. 10 ust. 3 umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Cypru w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku podpisanej w Warszawie dnia 4 czerwca 1992 r. (Dz. U. z 1993 r. Nr 117, poz. 523 - dalej: Umowa Polsko-Cypryjska), przepis ten bowiem wskazuje, że dywidendą może być tylko taki dochód, który jest w ten sposób klasyfikowany w danym Umawiającym się Państwie (w przedmiotowej sprawie w Polsce).

Tym samym do opodatkowania tych dochodów mogą znaleźć zastosowanie wyłącznie uregulowania zawarte w:

* art. 7 Umowy Polsko-Cypryjskiej (zgodnie z którym zyski przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi działalność w drugim Umawiającym się Państwie przez położony tam zakład) lub w

* art. 13 ust. 4 Umowy Polsko-Cypryjskiej (zgodnie z którym zyski z przeniesienia tytułu własności majątku, nie wymienionego w ust. 1-3 tego przepisu, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Umawiającym się Państwie, w którym przenoszący tytuł własności ma miejsce zamieszkania lub siedzibę).

Niezależnie od tego, czy przedmiotowe dochody powinny zostać ostatecznie uznane za zyski przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 7 Umowy Polsko-Cypryjskiej, czy też za zyski ze sprzedaży majątku w rozumieniu art. 13 ust. 4 Umowy Polsko-Cypryjskiej, w obu tych przypadkach skutki podatkowe będą identyczne. Przepisy Umowy Polsko-Cypryjskiej pozwalają bowiem na opodatkowanie obu rodzajów przychodów wyłącznie przez Umawiające się Państwo, w którym podmiot osiągający dochód jest rezydentem podatkowym (tekst jedn.: w przedmiotowej sprawie - na Cyprze).

Zatem, biorąc pod uwagę, że Spółka w chwili wykupu certyfikatów inwestycyjnych (w związku z umorzeniem certyfikatów) przez FIZ, nie będzie posiadać w Polsce zakładu w rozumieniu art. 5 Umowy Polsko-Cypryjskiej, stwierdzić należy, że analizowane dochody Spółki nie będą podlegały w Polsce opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

W konsekwencji FIZ nie będzie występował w charakterze płatnika podatku, w rozumieniu art. 26 ust. 1 Ustawy CIT, w stosunku do uzyskiwanych przez Spółkę dochodów z wykupu certyfikatów inwestycyjnych w celu ich umorzenia i nie będzie zobowiązany do poboru podatku u źródła od tych dochodów.

Podniesiono, że powyższe stanowisko Wnioskodawcy, zawarte w tym punkcie, potwierdzone zostało w licznych interpretacjach indywidualnych wydanych przez Ministra Finansów, w tym m.in. w interpretacji indywidualnej z 29 sierpnia 2013 r. (sygn. IPPB5/423-434/13-4/AJ; organ upoważniony: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie lub w interpretacji indywidualnej z dnia 4 stycznia 2011 r. (sygn. IPPB5/423-749/10-2/AJ; organ upoważniony: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie).

W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, uzyskiwane przez Spółkę dochody/przychody z tytułu wykupu certyfikatów inwestycyjnych przez FIZ w celu ich umorzenia nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych w Polsce i w konsekwencji Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do pobrania podatku u źródła od dokonywanych wypłat z tytułu wykupu certyfikatów inwestycyjnych w celu ich umorzenia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie obowiązku pobrania podatku u źródła z tytułu wypłat dokonywanych przez Fundusz w związku z wykupem i umorzeniem certyfikatów inwestycyjnych - jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Podkreślenia wymaga, iż od dnia 1 stycznia 2013 r. obowiązują także postanowienia Protokołu między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Cypru o zmianie Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Cypru w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, sporządzonej w Warszawie dnia 4 czerwca 1992 r. (Dz. U. z 2012 r. poz. 1383).

Końcowo w odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych należy stwierdzić, że zostały wydane w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla Organu wydającego przedmiotową interpretację. Powołane interpretacje nie stanowią źródła prawa, wiążą strony w konkretnej indywidualnej sprawie, więc zawartych w nich stanowisk organów podatkowych nie można wprost przenosić na grunt innej sprawy. Każdą sprawę tut. Organ jest zobowiązany rozpatrywać indywidualnie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.