IPPB5/423-777/09-4/AS - Moment zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów opłaty paliwowej za ubiegłe lata.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 3 grudnia 2009 r. (data wpływu 7 grudnia 2009 r.) oraz piśmie z dnia 1 lutego 2010 r. (data nadania 2 lutego 2010 r., data wpływu 3 lutego 2010 r.) uzupełniającym braki formalne na wezwanie Nr IPPB5/423-777/09-2/AS z dnia 26 stycznia 2010 r. (data nadania 26 stycznia 2010 r., data doręczenia 28 stycznia 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie określenia momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów Spółki zaległej opłaty paliwowej za lata 2006-2007 i 2008 r., na poczet której utworzono w 2008 r. rezerwę dla zabezpieczenia ewentualnych zobowiązań podatkowych - jest prawidłowe.

W dniu 7 grudnia 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie określenia momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów Spółki zaległej opłaty paliwowej za lata 2006-2007 i 2008 r., na poczet której utworzono w 2008 r. rezerwę dla zabezpieczenia ewentualnych zobowiązań podatkowych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca - Spółka S.A. (dalej: "Spółka") jest wiodącym importerem na terytorium Polski paliw płynnych. Opierając się na wykładni przepisów regulujących opłatę paliwową, jak również na posiadanej przez Spółkę interpretacji przepisów prawa podatkowego wydanej w indywidualnej sprawie oraz na opiniach specjalistów z zakresu prawa podatkowego, Spółka działała w przeświadczeniu, że nie jest podmiotem zobowiązanym do zapłaty opłaty paliwowej od importu oleju napędowego sprzedawanego na cele trakcyjne. W konsekwencji, w latach 2006-2008 Spółka nie uiszczała opłaty paliwowej.

Mając jednakże na względzie fakt, iż w zakresie obowiązku uiszczenia opłaty paliwowej wobec Spółki wszczęte zostały postępowania podatkowe, w 2008 r. Spółka utworzyła rezerwę na kwotę potencjalnej zaległości podatkowej, do której uiszczenia mogłaby zostać zobowiązana w przypadku negatywnego rozstrzygnięcia sprawy.

Na skutek wydanego w 2009 r. orzeczenia NSA rozstrzygającego w sposób ostateczny kwestię zasad interpretacji przepisów regulujących opłatę paliwową oraz ograniczenia mocy wiążącej interpretacji podatkowej (w tym zakresie Spółka złożyła skargę konstytucyjną do Trybunału Konstytucyjnego), Spółce została określona zaległość w zakresie opłaty paliwowej. Spółka w roku 2009 dokonała zapłaty zaległej opłaty paliwowej wynikającej z decyzji wydanych przez odpowiednie organy podatkowe. Przy czym, na moment składania niniejszego wniosku, Spółka zapłaciła zaległą opłatę paliwową z tytułu czynności importowych zrealizowanych w latach 2006 i 2007, w odniesieniu do roku 2008 Spółka oczekuje na decyzję organu podatkowego.

Spółka jest zdania, że wydatki poniesione z tytułu zaległej opłaty paliwowej może zaliczyć w poczet kosztów uzyskania przychodów w momencie ich poniesienia.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy kwota zaległej opłaty paliwowej za lata 2006-2008 stanowić będzie dla Spółki koszt uzyskania przychodu w całości w momencie faktycznego poniesienia.

Zdaniem Wnioskodawcy kwota zaległej opłaty paliwowej stanowi dla Spółki koszt uzyskania przychodu w całości w momencie jego poniesienia.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy.

Na podstawie powyższego przepisu, za koszt uzyskania przychodu należy uznać wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki poniesione w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, mające na celu osiągnięcie przychodu z tej działalności lub zachowanie albo zabezpieczenie źródeł przychodów, które jednocześnie nie zostały wymienione w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W ocenie Spółki, poniesiony przez nią wydatek z tytułu opłaty paliwowej bezsprzecznie stanowić będzie koszt podatkowy. Wydatek ten jest nierozerwalnie związany z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą, której celem jest osiąganie przychodów. Opłata paliwowa stanowi należność publicznoprawną, którą Spółka jest obowiązana uiszczać. Co do zasady, w odniesieniu do sytuacji Spółki obowiązek podatkowy w zakresie opłaty paliwowej powstaje z momentem powstania obowiązku w podatku akcyzowym, tj. w sytuacji Spółki z momentem wprowadzenia wyrobu akcyzowego na terytorium Polski. Warto wskazać, że bez znaczenia pozostaje późniejsze przeznaczenie importowanego surowca, gdyż:

Dodatkowo, Spółka pragnie zaznaczyć, iż wydatek poniesiony na uiszczenie opłaty paliwowej nie został wymieniony w katalogu wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Mając na względzie fakt, iż ponoszone wydatki z tytułu zaległej opłaty paliwowej stanowić będą dla Spółki koszty uzyskania przychodów, ustalenia wymaga moment ujęcia przedmiotowych wydatków z tytułu opłaty paliwowej za lata 2006-2008, w kosztach podatkowych.

W ocenie Spółki, w przedmiotowej kwestii zastosowanie znajdzie art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, na mocy którego koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącane w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Jednocześnie, zgodnie z art. 15 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Wskazać należy, iż w momencie importu oleju napędowego oraz późniejszej jego sprzedaży lub wykorzystania na potrzeby wewnętrzne - Spółka posiadała wiążącą interpretację podatkową uchylającą obowiązek zapłaty opłaty paliwowej. Działając zatem, w uzasadnionym przeświadczeniu o braku ciążenia obowiązku zapłaty opłaty paliwowej, Spółka nie mogła przewidzieć, że wskazaną opłatę powinna zapłacić. Gdyby Spółka mogła przewidzieć taki rozwój sytuacji, Spółka w zakresie później odsprzedawanych surowców wkalkulowałaby obciążenia wynikające z obowiązku zapłaty opłaty paliwowej w cenę sprzedawanego surowca. Jednak dopiero prowadzone postępowanie administracyjne usankcjonowało obowiązek zapłaty oraz określiło wysokość faktycznego zobowiązania. Zatem, Spółka dopiero w momencie ustalenia zobowiązania z tytułu zaległej opłaty paliwowej, mogła dokonać ujęcia wydatku w odpowiedniej wysokości w księgach rachunkowych.

Powyższe potwierdza interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 10 marca 2008 r. (sygn. ILPB3/423-13/08-2/MC) dotycząca potrącalności akcyzy w sytuacji zapłaty zaległej akcyzy na podstawie decyzji określającej zaległość podatkową w tym zakresie, w której to organ podatkowy zawarł, iż: "w świetle powyższego, obecnie zapłacony w całości podatek akcyzowy, określony decyzją Organu Celnego z dnia 14 września 2007 r. w sprawie wymiaru podatku akcyzowego za okres od 1 grudnia 2001 r. do 31 grudnia 2002 r., będzie stanowił dla Spółki koszt uzyskania przychodu".

Mając na względzie, iż opłata paliwowa odnosi się każdorazowo do czynności wprowadzenia importowanego surowca na terytorium kraju, to tym samym nie znajdzie zastosowania przepis art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w części dotyczącej rozpoznawania kosztów podatkowych dotyczących okresu przekraczającego rok podatkowy. Zatem, Spółka powinna rozpoznać wydatek z tytułu zapłaty zaległej opłaty paliwowej w całości w kosztach uzyskania przychodów w roku, w którym wydatek ten został faktycznie poniesiony.

Jednocześnie wskazać należy, iż w sytuacji uznania, że w kwestii rozpoznania w kosztach podatkowych zapłaconej zaległej opłaty paliwowej w części dotyczącej 2006 r. winny znaleźć przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych obowiązującej w roku 2006, koszty te powinny być również ujęte w dacie ich poniesienia.

Dla przykładu w wyroku NSA z dnia 4 sierpnia 2005 r. (sygn. akt FSK 2044/04) sąd uznał, że: "w świetle powyższego należy stwierdzić, iż skoro podatnik nie ma możliwości powiązać konkretnych kosztów z konkretnymi przychodami, w myśl zasad przewidzianych w art. 15 ust. 4 ustawy, winien zaliczyć je do kosztów uzyskania przychodów w momencie ich poniesienia".

Spółka zaznaczyć dodatkowo pragnie, iż nie było możliwe zaliczenie wydatków poniesionych z tytułu zaległej opłaty paliwowej do kosztów uzyskania przychodów roku 2008, tj. do roku utworzenia rezerwy na potencjalną zaległość z tytułu opłaty paliwowej.

Zgodnie bowiem z art. 16 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, rezerwa utworzona w księgach rachunkowych nie stanowi momentu poniesienia kosztu uzyskania przychodu.

W konsekwencji, mając na uwadze powyżej przytoczoną argumentację, Spółka stoi na stanowisku, iż w przypadku poniesionych przez nią w 2009 r. wydatków na zapłatę zaległej opłaty paliwowej za lata 2006-2007 oraz zaległej opłaty paliwowej za rok 2008, do której zapłaty Spółka będzie obowiązana po otrzymaniu decyzji, kwota wydatków z tego tytułu powinna zostać rozpoznana w całości w kosztach uzyskania przychodów w momencie ich faktycznego poniesienia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.