IPPB5/423-673/14-2/MW

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 10 lipca 2014 r. (data wpływu 18 lipca 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie przychodów z tytułu nieodpłatnego świadczenia - jest prawidłowe.

W dniu 18 lipca 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie przychodów z tytułu nieodpłatnego świadczenia.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej A. Sp. z o.o. wykonuje czynności w zakresie obsługi operacyjnej produktów ubezpieczeniowych i finansowych Grupy A.

Spółka świadczy na rzecz T. A. S.A. (dalej: "Towarzystwo") usługi wsparcia w obsłudze produktów ubezpieczeniowych oraz usługi dystrybucyjne w procesie sprzedaży produktów ubezpieczeniowych (dalej: "Usługi").

Towarzystwo jest właścicielem budynku biurowego X. W związku z tym, iż Towarzystwo dysponuje powierzchnią biurową, Towarzystwo oraz Spółka planują podpisać umowę polegającą na nieodpłatnym udostępnieniu Spółce powierzchni biurowej (dla potrzeb wykonania Usług Spółka potrzebuje określonej ilości pomieszczeń biurowych). Celem powyższej umowy będzie zapewnienie pracownikom (lub współpracownikom) Spółki powierzchni biurowej niezbędnej do wykonywania Usług. Spółka nie będzie uprawniona do zmiany przeznaczenia powierzchni biurowej ani oddawać jej osobom trzecim w posiadanie w całości bądź w części. Powierzchnia biurowa, którą będzie udostępniać Towarzystwo będzie służyć prawidłowemu wykonaniu Usług na rzecz Towarzystwa, gdyż posiada oczekiwany przez Spółkę i Towarzystwo standard. Udostępniana powierzchnia jest niezbędnym narzędziem służącym wykonaniu Usług na rzecz Towarzystwa. Przedmiotowa powierzchnia będzie przekazywana bez wynagrodzenia. Bez powierzchni biurowej Spółka oprócz pozyskania lokali od innego kontrahenta musiałaby ponieść dodatkowe koszty wynajmu lub zakupu powierzchni, co bezpośrednio skutkowałoby istotnym zwiększeniem kosztu Usług. Ponadto dzięki udostępnieniu powierzchni, Spółka ma możliwość wykonywać swoje usługi w sposób najbardziej dopasowany do potrzeb Towarzystwa ze względu na bezpośredni kontakt z pracownikami Towarzystwa oraz możliwość szybkiego identyfikowania i rozwiązania problemów powstałych w toku wykonywania Usług na rzecz Towarzystwa.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy nieodpłatne udostępnienie powierzchni biurowej przez Towarzystwo stanowić będzie dla Spółki nieodpłatne świadczenie, podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Zdaniem Spółki, nieodpłatne udostępnienie powierzchni biurowej przez Towarzystwo na rzecz Spółki, w celu świadczenia Usług na rzecz Towarzystwa, nie stanowi nieodpłatnego świadczenia podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych CIT.

Na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT, wartość otrzymanych nieodpłatnie świadczeń stanowi przychód podatnika podlegający opodatkowaniu CIT. Ustawa o CIT nie zawiera legalnej definicji terminu "nieodpłatne świadczenie".

Wykładnia sądowa przyjmuje, iż przez nieodpłatne świadczenie należy rozumieć takie czynności, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, względnie świadczenia, których skutkiem jest nieodpłatne (niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku temu podmiotowi, mające konkretny wymiar finansowy) - np. uchwała NSA z dnia 18 listopada 2002 r., sygn. akt. FPS 9/02.

W przedstawionym stanie faktycznym Spółka w ramach umowy zawartej z Towarzystwem zobowiązującej Towarzystwo do udostępnienia powierzchni biurowej, będzie z niej korzystać w celu prawidłowego wykonania odpłatnej umowy na świadczenie Usług. Powierzchnia biurowa stanowić będzie jedynie narzędzie służące wykonaniu powierzonego Spółce.

Należy uznać, iż to Towarzystwo otrzymuje korzyści wynikające z prawidłowego wykonania Usług, dzięki usprawnieniu pracy pracowników Spółki, umożliwieniu bieżącej komunikacji z pracownikami Towarzystwa oraz rozwiązywaniu problemów występujących przy realizacji Usług, a co więcej dzięki przekazaniu powierzchni biurowej. Towarzystwo istotnie obniża swoje koszty z tytułu zamawianych Usług.

Przedstawiając powyższe, według Spółki udostępnienie powierzchni biurowej od Towarzystwa stanowi element szerszego stosunku prawnego, polegającego na realizacji odpłatnych Usług pomiędzy Spółką a Towarzystwem. Udostępniana powierzchnia jako narzędzie służy wykonaniu Usług na odpowiednim poziomie oraz w sposób prawidłowy tylko i wyłącznie na rzecz Towarzystwa.

Nieodpłatnym świadczeniem jest zdarzenie, którego wynikiem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu. Zdaniem Spółki, nie uzyskuje ona korzyści kosztem Towarzystwa, ponieważ udostępniana powierzchnia biurowa służyć będzie realizacji świadczeń związanych z wykonaniem odpłatnych Usług Spółki na rzecz Towarzystwa. Jednocześnie Spółka nie może swobodnie korzystać z powierzchni biurowej przy świadczeniu usług na rzecz innych podmiotów.

Umożliwienie Spółce nieodpłatnego korzystania z powierzchni biurowej stanowi formę spotykanej w obrocie gospodarczym "umowy toolingowej". Jest to umowa nienazwana, na podstawie której odbiorca przekazuje wyłącznie do działalności na rzecz tego odbiorcy. Spółka nie nabywa prawa własności dobra, nie może używać go do świadczenia usług na rzecz innych podmiotów i jest zobowiązana do utrzymywania go w stanie niepogorszonym.

Celem gospodarczym takiej umowy jest dla podmiotu przekazującego (Towarzystwo) dobro pewność, że Spółka będzie korzystać z narzędzia zapewniającego odpowiednią jakość usług. Sytuacja ta odpowiada stanowi faktycznemu przedstawionemu w niniejszym wniosku. Dzięki udostępnieniu powierzchni biurowej Towarzystwo otrzymuje Usługi o oczekiwanej jakości, które gwarantują zachowanie wymaganych przez Towarzystwo standardów obsługi klientów zakładu ubezpieczeń.

Tym samym, po stronie Spółki nie występuje nieodpłatne świadczenie, skutkujące koniecznością rozpoznania przychodu w podatku dochodowym od osób prawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r. poz. 851 z późn. zm., dalej: "u.p.d.o.p.") nie zawiera definicji przychodu, precyzując, poprzez przykładowe wyliczenie zawarte w art. 12, rodzaje przychodów, a także enumeratywnie wylicza, jakiego rodzaju wpływy pieniężne podmiotu gospodarczego nie są zaliczane do przychodów.

Z istoty podatku dochodowego od osób prawnych wynika, że jest on ciężarem publicznoprawnym od przyrostu majątkowego (dochodu), a zatem przychodem - jako źródłem dochodu - jest tylko ta wartość, która wchodząc do majątku podatnika może powiększyć jego aktywa.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przychodem, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, jest m.in. wartość otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, z wyjątkiem świadczeń związanych z używaniem środków trwałych otrzymanych przez samorządowe zakłady budżetowe w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych oraz spółki użyteczności publicznej z wyłącznym udziałem jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków od Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków w nieodpłatny zarząd lub używanie.

Stanowiąc o nieodpłatnych świadczeniach, jako o przychodzie kształtującym podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym, ustawodawca nie zdefiniował przy tym tego pojęcia. Zgodnie jednak z ugruntowanym poglądem, pojęcie to obejmuje wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy. Nieodpłatnym świadczeniem jest zatem uzyskana przez podatnika wymierna korzyść majątkowa niezwiązana z poniesieniem wydatków, powstaniem kosztów, z obowiązkiem uiszczenia wynagrodzenia lub inną formą ekwiwalentu. Należy zatem przyjąć, iż nieodpłatne świadczenie ma miejsce, gdy świadczeniu jednego z podmiotów nie towarzyszy świadczenie drugostronne, co w konsekwencji wyraża się w zaistnieniu stanu, w którym po stronie przyjmującego dochodzi do zwiększenia aktywów bądź zmniejszenia pasywów.

Ustalenie, czy określone świadczenie uzyskane przez podatnika nieodpłatnie stanowi dla niego przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2 omawianej ustawy, wymaga oceny charakteru dokonanego rodzaju czynności, w szczególności zbadania, czy należy ona do czynności przysparzających, w przypadku których strona dokonująca przysporzenia otrzymuje w zamian korzyść majątkową.

Powstanie przychodu ze świadczeń nieodpłatnych należy zatem rozważyć zawsze wtedy, gdy podatnik podatku dochodowego od osób prawnych otrzymuje bez obowiązku świadczenia wzajemnego rzeczy lub prawa, bądź inne świadczenia lub też możliwość korzystania z rzeczy lub praw (w szczególności ze środków pieniężnych).

Wartość nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń oraz wartość nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie otrzymanych rzeczy i praw stanowiących przychody podatkowe ustala się na podstawie art. 12 ust. 5-6a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Jak już wcześniej wskazano, ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie precyzuje, co należy rozumieć przez "nieodpłatne świadczenie", ograniczając się jedynie do wskazania sposobu i kryteriów ustalania wartości nieodpłatnych i częściowo odpłatnych świadczeń. Z tego właśnie względu pojęcie "świadczenia" należy rozpatrywać z punktu widzenia zobowiązaniowego, tj. na tle art. 353 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), zgodnie z którym zobowiązanie polega na tym, że wierzyciel może żądać od dłużnika świadczenia, a dłużnik powinien świadczenie spełnić. Świadczenie może polegać na działaniu albo na zaniechaniu (art. 353 § 2).

Zatem w świetle art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, aby można było określone świadczenie zaliczyć do kategorii świadczeń nieodpłatnych stanowiących źródło przychodu podlegającego opodatkowaniu, musi dojść do stosunku prawnego, w wyniku którego jeden podmiot dokonuje określonego świadczenia, drugi natomiast to świadczenie otrzymuje nieodpłatnie, zwiększając w ten sposób swoje przychody podatkowe.

Warunkiem uznania nieodpłatnego świadczenia za przychód - co wynika z literalnego brzmienia art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - jest jego otrzymanie przez podatnika. Aby mówić o otrzymaniu świadczenia przez świadczeniobiorcę, świadczeniodawca musi wyrazić pozytywną wolę tego świadczenia poprzez zobowiązanie się do jego spełnienia. Nie wystarczy samo zawarcie umowy o nieodpłatne świadczenie, lecz konieczne jest jej wykonanie.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, wykonuje czynności w zakresie obsługi operacyjnej produktów ubezpieczeniowych i finansowych Grupy A.

Spółka świadczy na rzecz T. A. S.A. (dalej: "Towarzystwo") usługi wsparcia w obsłudze produktów ubezpieczeniowych oraz usługi dystrybucyjne w procesie sprzedaży produktów ubezpieczeniowych (dalej: "Usługi").

Towarzystwo jest właścicielem budynku biurowego X. W związku z tym, iż Towarzystwo dysponuje powierzchnią biurową, Towarzystwo oraz Spółka planują podpisać umowę polegającą na nieodpłatnym udostępnieniu Spółce powierzchni biurowej (dla potrzeb wykonania Usług Spółka potrzebuje określonej ilości pomieszczeń biurowych). Celem powyższej umowy będzie zapewnienie pracownikom (lub współpracownikom) Spółki powierzchni biurowej niezbędnej do wykonywania Usług. Spółka nie będzie uprawniona do zmiany przeznaczenia powierzchni biurowej ani oddawać jej osobom trzecim w posiadanie w całości bądź w części. Powierzchnia biurowa, którą będzie udostępniać Towarzystwo będzie służyć prawidłowemu wykonaniu Usług na rzecz Towarzystwa, gdyż posiada oczekiwany przez Spółkę i Towarzystwo standard. Udostępniana powierzchnia jest niezbędnym narzędziem służącym wykonaniu Usług na rzecz Towarzystwa. Przedmiotowa powierzchnia będzie przekazywana bez wynagrodzenia. Bez powierzchni biurowej Spółka oprócz pozyskania lokali od innego kontrahenta musiałaby ponieść dodatkowe koszty wynajmu lub zakupu powierzchni, co bezpośrednio skutkowałoby istotnym zwiększeniem kosztu Usług. Ponadto dzięki udostępnieniu powierzchni, Spółka ma możliwość wykonywać swoje usługi w sposób najbardziej dopasowany do potrzeb Towarzystwa ze względu na bezpośredni kontakt z pracownikami Towarzystwa oraz możliwość szybkiego identyfikowania i rozwiązania problemów powstałych w toku wykonywania Usług na rzecz Towarzystwa.

W konsekwencji, mając na uwadze przedstawiony przez Wnioskodawcę opis sprawy stwierdzić należy, że skoro po stronie Spółki nie dochodzi do jednostronnego przysporzenia (występuje wzajemność świadczeń - Wnioskodawca świadczy na rzecz udostępniającego powierzchnię biurową (Towarzystwa), Usługi), to nieodpłatne udostępnienie powierzchni biurowej przez Towarzystwo na rzecz Spółki, w celu świadczenia Usług na rzecz Towarzystwa, nie będzie skutkować powstaniem przychodu podatkowego z tytułu nieodpłatnych świadczeń w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zatem stanowisko podatnika, iż nieodpłatne udostępnienie powierzchni biurowej przez Towarzystwo na rzecz Spółki, w celu świadczenia Usług na rzecz Towarzystwa, nie stanowi nieodpłatnego świadczenia podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych CIT, jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.