IPPB5/423-62/09-2/AJ - Kwota zwrotu lub obniżenia podatku w części uprzednio zaliczonej do kosztów uzyskania przychodów będzie stanowiła przychód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 2 lutego 2009 r. (data wpływu 3 lutego 2009 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych:

W dniu 3 lutego 2009 r. wpłynął wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie momentu rozpoznania kosztu uzyskania przychodów z tytułu składek na ubezpieczenie społeczne, FP i FGŚP oraz skutków prawnopodatkowych zwrotu nadpłaty podatku od towarów i usług zaliczonego uprzednio do kosztów uzyskania przychodu.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością wykonuje usługi księgowe oraz usługi doradztwa podatkowego. W zakresie podatku dochodowego od osób prawnych na dzień składania niniejszego wniosku rokiem podatkowym dla Spółki jest okres 12 kolejnych miesięcy od dnia 1 października do dnia 30 września roku następnego. Na dzień składania niniejszego wniosku rok podatkowy jest to okres od dnia 1 października 2008 r. do dnia 30 września 2009 r. Spółka nie zatrudnia ponad 20 pracowników i nie jest zobowiązana do posiadania regulaminu wynagrodzeń. Wynagrodzenie za pracę za dany miesiąc rozliczeniowy zgodnie z art. 85 § 2 Kodeksu pracy jest wypłacane nie później niż w ostatnim dniu danego miesiąca kalendarzowego. Do dnia 31 grudnia 2008 r. składki na ubezpieczenia społeczne, Fundusz Pracy oraz Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych w części finansowanej przez płatnika składek były zaliczane do kosztów uzyskania przychodu w miesiącu wpłaty tychże składek na rachunek bankowy Zakładu Ubezpieczeń Społecznych.

W roku 2002 Spółka nabyła samochód ciężarowy, którego to samochodu ciężarowego dopuszczalna ładowność nie przekracza 500 kg i który to samochód jest wykorzystywany przy prowadzeniu działalności gospodarczej. Do dnia 30 kwietnia 2004 r. Spółka odliczyła podatek naliczony wyszczególniony w fakturach VAT dokumentujących nabycie etyliny do w. wym. samochodu ciężarowego.

Po dniu 1 maja 2004 r. Spółka zastosowała się do ograniczeń o których mowa w art. 88 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku o towarów i usług, oraz zaprzestała odliczania od podatku należnego podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT dokumentujących nabycie paliwa do w. wym. samochodu ciężarowego. Przedmiotowy podatek naliczony Spółka zaliczała do kosztów uzyskania przychodu danego roku podatkowego. Do powyższego ograniczenia Spółka zastosowała się także po nowelizacji ustawy z dnia 22 sierpnia 2005 r. dokonanej ustawą z dnia 22 kwietnia 2005 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz o zmianie innych ustaw (Dz. U. z 2005 r. Nr 90, poz. 756). Spółka postanowiła, iż od dnia 1 stycznia 2009 r. pomimo braku nowelizacji przez ustawodawcę art. 88 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług będzie odliczała od podatku należnego podatek naliczony wynikający z faktur VAT dokumentujących zakup etyliny do powyżej opisanego samochodu ciężarowego. Spółka jest podatnikiem VAT czynnym, rozliczającym się w zakresie podatku od towarów i usług metodą kasową. Spółka do dnia 31 grudnia 2008 r. zobowiązana była do składania kwartalnych deklaracji dla podatku od towarów i usług (VAT - 7K). Od dnia 1 stycznia 2009 r. jest zobowiązana do składania miesięcznych deklaracji dla podatku od towarów i usług (VAT - 7). W okresie od dnia 1 stycznia 2008 r. do dnia 31 grudnia 2008 r. oprócz sprzedaży opodatkowanej spółka uzyskała obrót w kwocie 12.000,00 zł z tytułu wynajmu lokalu mieszkalnego na cele mieszkalne osobie fizycznej nieprowadzącej działalności gospodarczej. Zgodnie z pkt 4 w załączniku Nr 4 do ustawy o podatku od towarów i usług wynajem lokalu mieszkalnego był zwolniony w okresie od dnia 1 stycznia 2008 r. do 31 grudnia 2008 r. z podatku od towarów i usług. W w. wym. okresie usługi zwolnione od podatku stanowiły ponad 2 % wartości (2,30%) ogółu sprzedaży uzyskanej ze sprzedaży usług. Nadto Spółka uzyskała w okresie od dnia 10 stycznia 2008 r. do dnia 31 grudnia 2008 r. odsetki z tytułu lokat w bankach.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest wykładnia przepisów ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.) - pytania oznaczone Nr 1 i 3.

Wniosek w zakresie podatku od towarów i usług zostanie rozpatrzony odrębną interpretacją - pytania oznaczone Nr 2 i 4.

Ad. 1

Dla Spółki aktualnie rokiem podatkowym jest okres od dnia 1 października 2008 r. do dnia 30 września 2009 r. Zdaniem Spółki, z uwagi na powyższe, stosownie do art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2008 r. Nr 209, poz. 1316), uprawnienie wynikające z art. 15 ust. 4g oraz ust. 4h ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (p.d.o.p.) w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2009 r. Spółka ma prawo stosować dopiero od dnia 1 października 2009 r. W opinii Spółki należy stwierdzić, iż należne wynagrodzenie za pracę wypłacone w danym miesiącu kalendarzowym oraz należne od tego wynagrodzenia składki na ubezpieczenia społeczne, Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych w części finansowanej przez płatnika nieopłacane w danym miesiącu rozliczeniowym, będzie przysługiwało Spółce prawo zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu od dnia 1 października 2009 r. Natomiast do dnia 30 września 2009 r. Spółka jest zobowiązana do stosowania zasad określonych ustawą o p.d.o.p. w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2008 r. Z uwagi natomiast na brak przepisów przejściowych dotyczących niniejszego zagadnienia wynagrodzenie za miesiąc wrzesień 2009 r. w przypadku jego wypłacenia do 30 września 2009 r. będzie zaliczone do kosztów uzyskania przychodu roku podatkowego od dnia 1 października 2008 r. do dnia 30 września 2009 r. Natomiast należne od w. wym. wynagrodzenia składki na ubezpieczenia społeczne Spółka będzie miała prawo zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu w miesiącu październiku 2009 r. w roku podatkowym obowiązującym trwającym w okresie od dnia 1 października 2009 r. do dnia 30 września 2010 r.

Ad. 3

Zdaniem Wnioskodawcy, z uwagi na fakt, iż Spółka zaliczała w okresie od dnia 1 maja 2004 r. do dnia 31 grudnia 2008 r. do kosztów uzyskania przychodu podatek naliczony kierując się ograniczeniami wprowadzonymi przez ustawodawcę niezgodnie z Dyrektywami Unii Europejskiej - zwrot z tego tytułu podatku naliczonego będzie stanowił stosownie do art. 12 ust. 1 przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych pod datą jego uzyskania. Skutkiem czego na Spółce nie spoczywa obowiązek korekty deklaracji, ani zeznań podatkowych za w. wym. okres ani też wpłat zaległości podatkowych z tego tytułu wraz z odsetkami za zwłokę.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Ad. 1

Z dniem 1 stycznia 2009 r. ustawodawca wprowadził zmiany do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych między innymi w kwestii momentu uznawania za koszty uzyskania przychodów należności wypłacanych na rzecz pracowników oraz składek od nich odprowadzanych.

Zgodnie z art. 2 pkt 5 lit. b) ustawy z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316) w art. 15 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych dodano między innymi ust. 4g oraz ust. 4h.

W myśl art. 15 ust. 4g ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r., Nr 54, poz. 654 z późn. zm.) należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 i 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.), oraz zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakład pracy stanowią koszty uzyskania przychodów w miesiącu, za który są należne, pod warunkiem że zostały wypłacone lub postawione do dyspozycji w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony. W przypadku uchybienia temu terminowi do należności tych stosuje się art. 16 ust. 1 pkt 57.

Stosownie do treści art. 15 ust. 4h powołanej ustawy składki z tytułu należności, o których mowa w ust. 4g, określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (Dz. U. z 2007 r. Nr 11, poz. 74 z późn. zm.), w części finansowanej przez płatnika składek, składki na Fundusz Pracy oraz Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych, z zastrzeżeniem art. 16 ust. 1 pkt 40, stanowią koszty uzyskania przychodów w miesiącu, za który należności te są należne, pod warunkiem że składki zostaną opłacone:

W przypadku uchybienia tym terminom do składek tych stosuje się art. 16 ust. 1 pkt 57a i ust. 7d.

Wyżej wymienione należności z tytułu ubezpieczeń społecznych określone w ustawie o systemie ubezpieczeń społecznych obejmują (w myśl art. 1 tej ustawy):

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2008 r. Nr 209, poz. 1316), podatnicy podatku dochodowego od osób prawnych, u których rok podatkowy jest inny niż rok kalendarzowy i rozpoczął się przed dniem 1 stycznia 2009 r. stosują do końca przyjętego przez siebie roku podatkowego przepisy ustawy zmienianej w art. 2 w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2008 r., z zastrzeżeniem ust. 2.

Rok podatkowy Spółki nie pokrywa się z rokiem kalendarzowym i aktualnie jest to okres od 1 października 2008 r. do 30 września 2009 r.

Z opisanego stanu faktycznego oraz z wykładni literalnej powołanych przepisów art. 15 ust. 4h ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz 9 ust. 1 ustawy zmieniającej wynika, iż:

Zatem w świetle przedstawionego stanu faktycznego i powołanych przepisów prawa stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania 1 należy uznać za prawidłowe.

Ad. 3

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r., Nr 54, poz. 654 z późn. zm.) przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 4f cytowanej ustawy przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 13 i 14, są w szczególności w przypadku obniżenia lub zwrotu podatku od towarów i usług lub zwrotu podatku akcyzowego zgodnie z odrębnymi przepisami - naliczony podatek od towarów i usług lub zwrócony podatek akcyzowy, w tej części, w której podatek uprzednio został zaliczony do kosztów uzyskania przychodów.

Stosownie do treści art. 12 ust. 1 pkt 4g powołanej ustawy przychodem jest także kwota podatku od towarów i usług:

W myśl art. 12 ust. 4 pkt 6 powołanej ustawy do przychodów nie zalicza się zwróconych, umorzonych lub zaniechanych podatków i opłat stanowiących dochody budżetu państwa albo budżetów jednostek samorządu terytorialnego, niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodów.

Zarówno literalna wykładnia art. 12 ust. 1 pkt 4f ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jak i łączna subsumcja powołanych wyżej norm prawnych nie pozostawiają zatem wątpliwości, iż kwota zwrotu lub obniżenia podatku w części uprzednio zaliczonej do kosztów uzyskania przychodów będzie stanowiła przychód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zatem brak jest podstaw prawnych do korygowania w tym przypadku kosztów uzyskania przychodów, a tym samym Spółka nie jest zobowiązana do korekty deklaracji oraz zeznań podatkowych.

W konsekwencji, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania 3 tut. Organ podatkowy uznaje za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.