IPPB5/423-601/12-2/AJ - Ustalenie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odsetek wypłacanych właścicielom praw udziałowych.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 18 lipca 2012 r. (data wpływu 23 lipca 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

* możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odsetek wypłacanych właścicielom praw udziałowych - jest prawidłowe,

* opodatkowania odsetek u źródła - jest prawidłowe.

W dniu 23 lipca 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odsetek wypłacanych właścicielom praw udziałowych, metodologii określenia kwoty odsetek przyporządkowanej do zakładu w Polsce oraz opodatkowania odsetek u źródła.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

P GmbH (dawniej: X - GmbH) jest spółką z o.o. prawa niemieckiego (rejestr handlowy sądu rejonowego). Spółka nabyła w Polsce prawa do projektu elektrowni wiatrowej takie jak: prawa dzierżawy działek, plany budowy itp. Spółka zamierza uruchomić w przyszłości produkcję prądu. Produkcja prądu będzie się odbywać w parkach wiatrowych na obszarze Polski. Parki wiatrowe będą wypełniać definicję zakładu w rozumieniu art. 5 ZPOU Polska - Niemcy. Spółka utworzy w przyszłości z powyższych powodów oddział zarejestrowany w KRS. Spółka będzie finansować działalność w Polsce w oparciu o sprzedaż tzw. praw użytkowych (niem. Genussrechte) w Niemczech. Obecnie prawa te były emitowane przez spółkę siostrzaną P GmbH Co. KG dla celów finansowania niemieckich parków wiatrowych. Spółka ta została połączona z X - GmbH to jest obecnie pod firmą: P GmbH (dalej: P).

Prawa użytkowe które planuje wyemitować P i które będą finansować polską działalność to zobowiązanie spółki do wypłacania nabywcy tych praw odsetek od udzielonego kapitału. Udostępniony kapitał nie daje jednak praw korporacyjnych (np. prawa głosu na zgromadzeniu wspólników). Prawa użytkowe wyemitowane przez P charakteryzują się następującymi podstawowymi cechami: a) stałe oprocentowanie - 6%, które ma pierwszeństwo przed zyskiem udziałowców; kwota odsetek ulega jednak zmniejszeniu jeżeli mogłaby wywołać stratę, z możliwością wyrównania odsetek w przyszłości, jeżeli zyski przyszłe na to pozwolą; po pobraniu 6% wynagrodzenia przez właścicieli praw użytkowych 6% pobierają udziałowcy; ponadto właściciele praw użytkowych mają prawo dodatkowo i o ile występuje zysk do 4% odsetek na równi z pozostałymi udziałowcami, b) uprawniony z praw użytkowych uczestniczy w stracie w dalszej kolejności tj. po wyczerpaniu kapitałów rezerwowych i kapitału udziałowego udziałowców sp. z o.o. (dawniej komandytariuszy), c) jeśli strata uszczupliła wniesiony kapitał właścicieli praw użytkowych zysk osiągnięty w następnych latach przeznaczany jest na pokrycie uszczuplonego kapitału, d) jeżeli spółka osiągnie zysk ponad wskazane powyżej kwoty 6% i 4% wypłacanych dla właścicieli praw użytkowych i udziałowców to zysk ten przekazywany jest na kapitały rezerwowe e) na wypadek likwidacji właściciel praw użytkowych uzyskuje wartość księgową prawa użytkowego tj. kwotę nominalną wpłaconą do spółki (pomniejszoną o zaistniały ewentualnie udział w stratach) oraz powiększoną o niewypłacone zyski, o ile takie zaistniały.

Poza tym właściciel praw użytkowych nie uczestniczy w podziale nadwyżki likwidacyjnej umowa dotycząca praw użytkowych zawierana jest na czas nieokreślony, z tym że stosunek prawny praw użytkowych może być wypowiedziany najwcześniej po upływie 5 lat od podpisania umowy przez każdą ze stronę. Prawa użytkowe nie mają pierwszeństwa przed innymi wierzytelnościami, ale mają pierwszeństwo przed udziałowcami w przypadku likwidacji spółki.

Środki uzyskane z emisji będą służyć finansowaniu budowy i eksploatacji parków wiatrowych w Niemczech i w Polsce. W Niemczech powyższe prawa użytkowe urząd skarbowy traktuje jako kapitał obcy co wiąże się z możliwością odliczania odsetek jako kosztu uzyskania przychodu. Jako uzasadnienie takiej interpretacji urzędy niemieckie wskazują na możliwość wypowiedzenia stosunku prawnego oraz brak udziału w nadwyżce likwidacyjnej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest wykładnia przepisów ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych w zakresie pytań oznaczonych nr 1 i nr 3.

Wniosek w zakresie pytania oznaczonego nr 2 zostanie rozpatrzony odrębnie.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

Prawa użytkowe w zaprezentowanym przypadku wykazują więcej cech typowych dla zobowiązań finansowych niż praw udziałowych. Do takich cech typowych dla instrumentów kapitałowych (praw udziałowych) należy wymienić prawo do udziału w nadwyżce likwidacyjnej (por. art. 3 ust. 1 pkt 26 ustawy o rachunkowości). Prawa użytkowe nie wypełniają definicji instrumentów kapitałowych zgodnie z ustawą o rachunkowości. Zgodnie z doktryną prawa bilansowego wszystko co nie jest traktowane jako kapitał własny należy więc zaliczyć do zobowiązań. Ponadto typową cechą praw udziałowych jest niemożność żądania natychmiastowej wypłaty środków wniesionych na pokrycie praw udziałowych, a opisany powyżej stosunek prawny praw użytkowych może być wypowiedziany po 5 latach. W związku z powyższym wypłacane wynagrodzenie należy traktować jako wynagrodzenie związane z korzystaniem z obcego kapitału (odsetki), a prawa użytkowe należy zaliczyć do zobowiązań. Zapłacone odsetki jako koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodu należy traktować jako koszty uzyskania przychodu - art. 15 u.p.d.o.p.

Ad. 3

Odsetki wypłacane właścicielom praw użytkowych podlegają w części kapitału dotyczącej polskiego zakładu opodatkowaniu w Polsce podatkiem u źródła w wysokości 5% na podstawie art. 11 ZPOU Polska - Niemcy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Stosownie do treści art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm., dalej także: u.p.d.o.p.) podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W ww. art. 3 ust. 2 u.p.d.o.p., wyrażona jest zasada ograniczonego obowiązku podatkowego, w myśl której państwo, na terytorium którego znajduje się źródło uzyskiwania przychodów, ma suwerenne prawo do opodatkowania podmiotów niebędących jej rezydentami podatkowymi w zakresie dochodów uzyskiwanych z takiego źródła.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 umowy między Rzeczpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku, podpisanej w Berlinie dnia 14 maja 2003 r. (Dz. U. z 2005 r. Nr 12, poz. 90, dalej także: UPO) dywidendy wypłacane przez spółkę mającą siedzibę w Umawiającym się Państwie osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie. Stosownie do treści ust. 2 art. 10 UPO jednakże dywidendy takie mogą być opodatkowane także w Umawiającym się Państwie, w którym spółka wypłacająca dywidendy ma swoją siedzibę i zgodnie z prawem tego Państwa, ale jeżeli osoba uprawniona do dywidend ma miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, to podatek tak wymierzony nie może przekroczyć:

Postanowienia niniejszego ustępu nie naruszają opodatkowania spółki w odniesieniu do zysków, z których dywidendy są wypłacane.

Przy czym określeniu "dywidendy" strony umowy nadały następujące znaczenie na podstawie ust. 3 art. 10 UPO: dochód z akcji, akcji gratisowych, praw do udziału w zysku, akcji w górnictwie, akcji założycieli lub innych praw, z wyjątkiem wierzytelności, do udziału w zyskach, jak również inny dochód, który według prawa Państwa, w którym spółka wypłacająca dywidendy ma siedzibę, jest pod względem podatkowym traktowany jak dochód z akcji i wypłaty z tytułu świadectw udziałowych w funduszu inwestycyjnym.

Natomiast stosownie do treści art. 11 ust. 1 UPO odsetki, które powstają w Umawiającym się Państwie i są wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.

W myśl ust. 2 ww. artykułu jednakże takie odsetki mogą być także opodatkowane w Umawiającym się Państwie, w którym powstają, i zgodnie z ustawodawstwem tego Państwa, ale jeżeli osoba uprawniona do odsetek ma miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, to podatek w ten sposób ustalony nie może przekroczyć 5 procent kwoty brutto tych odsetek. Właściwe organy Umawiających się Państw rozstrzygną w drodze wzajemnego porozumienia sposób stosowania tego ograniczenia.

Natomiast zgodnie z art. 11 ust. 4 UPO użyte w niniejszym artykule określenie "odsetki" oznacza dochód z wszelkiego rodzaju wierzytelności, zarówno zabezpieczonych, jak i niezabezpieczonych hipoteką lub prawem do uczestniczenia w zyskach dłużnika, a w szczególności dochody z pożyczek rządowych oraz dochody z obligacji lub skryptów dłużnych, włącznie z premiami i nagrodami związanymi z takimi pożyczkami, obligacjami lub skryptami dłużnymi. Opłat karnych z tytułu opóźnionej zapłaty nie uważa się za odsetki w rozumieniu niniejszego artykułu.

Wątpliwości w niniejszej sprawie dotyczą postanowień zastosowania art. 10 lub art. 11 UPO, a więc aktu normatywnego należącego do prawa międzynarodowego publicznego, które posiada własne, odrębne i dla siebie swoiste dyrektywy wykładni prawa (por. np.: L. Ehrlich, Interpretacja traktatów, Warszawa 1957, s. 75 i n.; A. Kozłowski, Interpretacja traktatu międzynarodowego w świetle jego kontekstu, Warszawa 2002, s. 25 i n.,). Dyrektywy te zostały częściowo zawarte w Konwencji Wiedeńskiej o Prawie Traktatów sporządzonej w Wiedniu dnia 23 maja 1969 r. (Dz. U. z 1990 r. Nr 74, poz. 439, dalej w skrócie: KWPT). Postanowienia Konwencji znajdują zastosowanie w analizowanej sprawie, gdyż zarówno Rzeczpospolita Polska jak i Republika Federalna Niemiec są stronami tego aktu prawa międzynarodowego (patrz: United Nation Treaty Collection, http://treaties.un.org). Nawet gdyby któreś z państw nie było stroną KWPT, to zawarte w niej normy prawa międzynarodowego miałyby charakter wiążący, gdyż zgodnie z orzeczeniem Międzynarodowego Trybunału Sprawiedliwości z dnia 25 września 1997 r. w sprawie Gabčikovo-Nagymaros (Węgry vs. Słowacja) Konwencja zawiera normy powszechnie obowiązującego międzynarodowego prawa zwyczajowego (por.: International Court of Justice Reports 1997, s. 61 i n.). Tym samym obowiązują wszystkie podmioty prawa międzynarodowego, nawet te, które literalnie nie są związane postanowieniami tej umowy.

W myśl art. 31 ust. 1 ww. KPWT traktat należy interpretować w dobrej wierze, zgodnie ze zwykłym znaczeniem, jakie należy przypisać użytym w nim wyrazom w ich kontekście, oraz w świetle jego przedmiotu i celu. Zatem odmiennie niż w porządku prawa krajowego, dyrektywy wykładni umów międzynarodowych nakazują w procesie wykładni uwzględnić zawsze nie tylko wykładnię językową, ale nawet w sytuacji językowej jasności postanowień umowy, sięgnąć po wykładnię funkcjonalną (teleologiczną).

Podkreślić przy tym należy, iż zgodnie z zasadą autonomiczności prawa podatkowego ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych co do zasady dokonuje samodzielnej kwalifikacji prawnopodatkowej określonych dochodów, jednakże z uwagi na okoliczność, iż opisany stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) dotyczy dochodów uzyskiwanych przez spółkę posiadającą siedzibę poza terytorium Polski przedmiotowy obowiązek podatkowy może zostać zmodyfikowany postanowieniami odpowiedniej umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 91 ust. 2 Konstytucji RP.

Umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania jest zespołem norm kolizyjnych mających na celu rozgraniczenie praw dwóch państw do opodatkowania danego przysporzenia. Umowy takie nie kreują jednak samodzielnie obowiązku podatkowego.

Jak wskazano powyżej, decydujące znaczenie przy odczytywaniu (rozumieniu znaczenia) pojęć użytych w umowie o unikaniu podwójnego opodatkowania ma treść tej umowy. Należy ją interpretować zgodnie z ww. wskazówkami wymienionymi w ww. art. 31 KPWT. Przy wykładni użytych w niej pojęć nie można jednak pomijać m.in. innych odpowiednich norm prawa międzynarodowego, które mają zastosowanie w stosunkach między stronami umowy (art. 31 ust. 3 lit. c KPWT).

W tym przypadku należy zatem uwzględnić, że Polska jest stroną Konwencji o Organizacji Współpracy Gospodarczej i Rozwoju, wraz z Protokołami dodatkowymi nr 1 i 2 do tej konwencji, stanowiącymi jej integralną część, sporządzonych w Paryżu dnia 14 grudnia 1960 r. (Dz. U. z 1998 r. Nr 76, poz. 490). Zgodnie z art. 5 lit. b tej Konwencji Organizacja ta może przedkładać zalecenia swoim członkom. Jedno z nich - Rady OECD z dnia 21 września 1995 r. dotyczące Modelowej Konwencji w sprawie podatku od dochodu i majątku - zaleca, aby organy podatkowe państw-sygnatariuszy tej Konwencji przestrzegały Komentarza do artykułów Modelowej Konwencji przy interpretowaniu postanowień umów dwustronnych, opartych na jej artykułach. Tym samym dokonując wykładni umowy polskie organy podatkowe mają nie tylko uprawnienie, ale i obowiązek stosowania reguł interpretacyjnych zamieszczonych w Komentarzu do Modelowej Konwencji OECD.

W Komentarzu do ust. 3 art. 11 Konwencji Modelowej OECD (w wersji z lipca 2010 r. - Wolters Kluwer Polska, Warszawa 2011) - pkt 19 Komitet Podatkowy OECD wskazał, iż odsetki od obligacji z prawem udziału w zyskach nie powinny być uważane za dywidendy.

Z drugiej strony w pkt 25 Komentarza do art. 10 wskazano, iż art. 10 omawia nie tylko dywidendy jako takie, lecz również odsetki od pożyczek w zakresie, w jakim pożyczkodawca dzieli ryzyko ponoszone przez spółkę, to jest spłata zależy w dużej mierze od sukcesu gospodarczego przedsiębiorstwa.

Zatem decydujący wpływ na uznanie danego prawa majątkowego za prawo udziałowe, a nie za wierzytelność ma zatem kwestia skali ponoszonego ryzyka gospodarczego związanego z uzyskaniem dochodów związanych z tym prawem w porównaniu do udziałowców (posiadających prawa korporacyjne) danego podmiotu.

W przedmiotowej sprawie posiadacze praw użytkowych będą w odmiennej, przeważnie uprzywilejowanej sytuacji do wspólników spółki z uwagi na:

* pierwszeństwo zaspokojenia ich roszczeń przed udziałowcami Spółki w przypadku jej likwidacji,

* odsetkowy charakter wynagrodzenia przy stałym oprocentowaniu (z określonymi ograniczeniami), które ma pierwszeństwo przed zyskiem udziałowców,

* możliwość rozwiązania umowy łączącej posiadacza praw użytkowych i Spółkę (po 5 latach).

W ocenie tut. Organu podatkowego ww. przesłanki świadczą, iż przedmiotowe prawa użytkowe posiadają więcej cech charakterystycznych dla wierzytelności, niż dla udziałów czy akcji spółek kapitałowych.

Zauważyć należy, iż w polskim systemie prawnym brak jest odpowiednika niemieckich praw użytkowych (Genusrechte). Zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego przedstawionym przez Wnioskodawcę akcje te należą do wierzytelności (są prawem obligacyjnym) i mogą stanowić prawo do udziału w zysku. Powstają w wyniku udostępnienia kapitału. Udostępniony kapitał nie stanowi jednak podstawy członkowstwa w spółce (nie uzasadnia przyznania praw korporacyjnych). Przedmiotem umowy pomiędzy udostępniającym kapitał a emitentem praw użytkowych jest bowiem zobowiązanie do udostępnienia kapitału w zamian za przyznanie określonych praw majątkowych.

Szczególną uwagę należy zwrócić na okoliczność, iż na gruncie prawa niemieckiego:

* wypłaty odsetek będą kosztem uzyskania przychodu Wnioskodawcy oraz

* wartość środków pozyskanych ze zbycia praw użytkowych będzie traktowana jako kapitał obcy.

Nie stanowi dywidendy dochód, o który spółka wypłacająca pomniejsza swój majątek i w związku z tym o który zwiększa swoje koszty uzyskania przychodu (por. M. Jamroży, A. Cloer, Umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania z Niemcami, Wydawnictwo C.H. Beck, Warszawa 2007, str. 217-218 brzeg 51).

Użycie przez polskiego prawodawcę pojęcia "przychodu z tytułu wierzytelności dającej prawo do udziału w zyskach dłużnika" w art. 21 ust. 6 pkt 2 u.p.d.o.p. świadczy jednoznacznie, iż uzależnienie prawa do wypłaty odsetek od wyników finansowych określonego podmiotu nie powoduje, iż daną wierzytelność można uznać za dywidendę w świetle polskiego prawa.

Podobnie zgodnie z art. 2 pkt a Dyrektywy Rady z dnia 3 czerwca 2003 r. 2003/49/WE w sprawie wspólnego systemu opodatkowania stosowanego do odsetek oraz należności licencyjnych między powiązanymi spółkami różnych Państw Członkowskich pojęcie "odsetki" oznacza przychód z wszelkiego rodzaju roszczeń, zabezpieczonych hipoteką lub nie, oraz uprawniających lub nie do udziału w zyskach dłużnika, w szczególności przychód z papierów wartościowych oraz przychód z obligacji, łącznie z premiami oraz nagrodami związanymi z takimi papierami wartościowymi, obligacjami; kary za opóźnienia w płatnościach nie są uznawane za odsetki.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Koszty finansowania działalności co do zasady są ponoszone w celu osiągnięcia przychodów (lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów).

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym:

* wypłacane wynagrodzenie należy traktować jako wynagrodzenie związane z korzystaniem z obcego kapitału (odsetki), a prawa użytkowe należy zaliczyć do zobowiązań

* zapłacone odsetki jako koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodu należy traktować jako koszty uzyskania przychodu - art. 15 u.p.d.o.p.

- należy uznać za prawidłowe.

Należy przy tym pamiętać, iż w przypadku gdyby środki ze sprzedaży praw użytkowych były wykorzystane na zakup np. urządzeń służących do produkcji energii elektrycznej stanowiących środki trwałe (zdefiniowane w art. 16 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p., to odsetki od wartości tych urządzeń do czasu przyjęcia ich do używania będą podnosiły wartość środka trwałego i będą mogły być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów tylko pośrednio w formie odpisów amortyzacyjnych na podstawie art. 15 ust. 6 u.p.d.o.p. w zw. z art. 16 ust. 3 i ust. 4 u.p.d.o.p.

Ad. 3

W stosunku do niektórych dochodów uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podmioty zagraniczne, obowiązek potrącenia podatku od tych dochodów spoczywa na podmiocie polskim dokonującym wypłaty należności będącej źródłem tego dochodu. Takie rodzaje przychodów zostały określone w art. 21 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Biorąc pod uwagę konstatacje organu podatkowe w zakresie pytania oznaczonego nr 1 należy zauważyć, iż zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p. podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2 ww. ustawy przychodów z tytułu z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how) ustala się w wysokości 20% przychodów.

W art. 21 u.p.d.o.p. wymienione zostały określone rodzaje należności wypłacane przez podmioty polskie podmiotom zagranicznym, w przypadku uzyskania których, podmiot zagraniczny podlega opodatkowaniu w Polsce podatkiem dochodowym, a obowiązanym do jego naliczenia, potracenia i odprowadzenia do urzędu skarbowego jest podmiot polski. Podatek ten nazywany jest podatkiem "u źródła" ze względu na szczególny sposób jego poboru, który dokonywany jest przez polski podmiot wypłacający określone należności na rzecz nierezydenta, w trybie i na zasadach wymienionych w art. 26 u.p.d.o.p.

Jednocześnie na mocy art. 26 ust. 1 powołanej ustawy osoby prawne i jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz będące przedsiębiorcami osoby fizyczne, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz w art. 22 ust. 1, są obowiązane, jako płatnicy, pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2 i 2b, w dniu dokonania wypłaty, zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat. Jednakże od należności z tytułu odsetek od papierów wartościowych wyemitowanych przez Skarb Państwa i zapisanych na rachunkach papierów wartościowych albo na rachunkach zbiorczych, wypłacanych na rzecz podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, zryczałtowany podatek dochodowy pobierają, jako płatnicy, podmioty prowadzące te rachunki, jeżeli wypłata należności następuje za ich pośrednictwem. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji.

Należy przy tym zauważyć, iż w myśl art. 21 ust. 2 ww. ustawy przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. Natomiast stosownie do treści art. 11 ust. 1 UPO odsetki, które powstają w Umawiającym się Państwie i są wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.

W myśl ust. 2 ww. artykułu jednakże takie odsetki mogą być także opodatkowane w Umawiającym się Państwie, w którym powstają, i zgodnie z ustawodawstwem tego Państwa, ale jeżeli osoba uprawniona do odsetek ma miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, to podatek w ten sposób ustalony nie może przekroczyć 5 procent kwoty brutto tych odsetek.

Bowiem z uwagi na okoliczność, iż opisany stan faktyczny dotyczy dochodów uzyskiwanych przez spółkę posiadającą siedzibę poza terytorium Polski przedmiotowy obowiązek podatkowy może zostać zmodyfikowany postanowieniami odpowiedniej umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 91 ust. 2 Konstytucji RP.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym odsetki wypłacane właścicielom praw użytkowych podlegają w części kapitału dotyczącej polskiego zakładu opodatkowaniu w Polsce podatkiem u źródła w wysokości 5% na podstawie art. 11 UPO - należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.