IPPB5/423-597/12-2/PS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Strony, przedstawione we wniosku z dnia 18.07.2012. (data wpływu 23 lipca 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie przepisów umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Cypru w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, sporządzonej w Warszawie dnia 4 czerwca 1992 r. (Dz. U. z 1993 r. Nr 117, poz. 523, dalej także umowa polsko - cypryjska):

* w części dotyczącej uznania wypłacanych przez Wnioskodawcę na rzecz podmiotu cypryjskiego świadczeń pieniężnych za dywidendę - jest nieprawidłowe.

* w części dotyczącej braku obowiązku pobrania podatku od należności wypłacanych podmiotowi cypryjskiemu - jest prawidłowe.

W dniu 23 lipca 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie opodatkowania dywidend wypłacanych przez spółkę kapitałową z siedzibą w Polsce na rzecz spółki cypryjskiej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest spółką kapitałową będącą polskim rezydentem podatkowym (dalej również: "Spółka"). Udziałowcy Spółki podjęli uchwałę o wypłacie dywidendy z dniem wypłaty dywidendy wyznaczonym za kilka miesięcy. Zanim jednak nastąpi jej wypłata, jest możliwe, że zmieni się struktura udziałowa Wnioskodawcy i pakiet udziałów (dalej "Udziały") będący obecnie własnością jednego z udziałowców (osoby fizycznej będącej polskim rezydentem podatkowym) zostanie przeniesiony do spółki cypryjskiej typu limited liability company, czyli spółki będącej odpowiednikiem polskiej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: "Spółka cypryjska"). Spółka cypryjska posiada osobowość prawną, siedzibę na terenie Cypru i jest cypryjskim rezydentem podatkowym.

W przypadku zbycia Udziałów do Spółki cypryjskiej prawo do dywidendy z Udziałów zostanie również przeniesione na rzecz Spółki cypryjskiej. Alternatywnie, podjęta zostanie nowa uchwała o podziale zysku Wnioskodawcy uwzględniająca Spółkę cypryjską jako nowego udziałowca. W każdym razie, w momencie wypłaty dywidendy, Spółka cypryjska będzie właścicielem co najmniej 10% kapitału Spółki i Spółka wypłaci dywidendę Spółce cypryjskiej zamiast dotychczasowemu udziałowcowi.

W momencie uzyskania wypłaty dywidendy od Wnioskodawcy, Spółka cypryjska spółka posiadać będzie bezpośrednio nie mniej niż 10% udziałów w kapitale Wnioskodawcy i nie będzie korzystała ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na źródło ich osiągania. Intencją Spółki cypryjskiej jest trzymanie tego pakietu udziałów przez okres co najmniej 2 lat. Wymienione powyżej informacje spółka potwierdzi w przekazanym Wnioskodawcy przed wypłatą dywidendy oświadczeniu.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w opisanym stanie faktycznym, w przypadku wypłaty dywidendy przez Wnioskodawcę na rzecz Spółki cypryjskiej (nowego udziałowca), powstanie obowiązek pobrania przez Wnioskodawcę jako płatnika podatku u źródła od dywidendy.

Zdaniem Wnioskodawcy, rozważając przedstawione zdarzenie przyszłe w pierwszej kolejności należy ustalić, czy podatnikiem z tytułu dywidendy wypłaconej przez Spółkę będzie osoba fizyczna (która była udziałowcem Spółki w chwili podjęcia uchwały o wypłacie dywidendy) czy Spółka cypryjska (która stanie się udziałowcem Spółki i będzie nim w momencie wypłaty dywidendy). Zarówno art. 24 ust. 5 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) jak i art. 10 ust. 1 Ustawy CIT wskazują, że dochód z udziału w zyskach osób prawnych (do którego zalicza się otrzymanie dywidendy) powstaje z chwilą jego faktycznego uzyskania. Oznacza to, że dochód powstanie u Spółki cypryjskiej jako podmiotu, który faktycznie otrzyma dywidendę, w związku z czym dywidenda powinna zostać opodatkowana zgodnie z przepisami Ustawy CIT.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 Ustawy CIT, podatek dochodowy od dochodów (przychodów) z dywidend oraz innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej ustala się w wysokości 19% uzyskanego przychodu.

Jednocześnie zgodnie z art. 26 ust. 1 Ustawy CIT, Osoby prawne i jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz będące przedsiębiorcami osoby fizyczne, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz w art. 22 ust. 1, są obowiązane, jako płatnicy, pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2 i 2b, w dniu dokonania wypłaty, zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat.

W myśl jednak przepisu art. 22 ust. 4 Ustawy CIT, zwolnione od podatku dochodowego są dochody (przychody) z dywidend oraz inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, jeżeli spełnione są łącznie następujące warunki:

Zwolnienie, o którym mowa w art. 22 ust. 4 Ustawy CIT stosuje się pod warunkiem nieprzerwanego posiadania przez beneficjenta dywidendy udziałów lub akcji podmiotu wypłacającego dywidendę przez okres dwóch lat (art. 22 ust. 4a). Zgodnie z art. 22 ust. 4b Ustawy CIT zwolnienie ma zastosowanie również w przypadku, gdy "okres dwóch lat nieprzerwanego posiadania udziałów (akcji) (...) przez spółkę uzyskującą dochody (przychody) z tytułu udziału w zysku osoby prawnej mającej siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, upływa po dniu uzyskania tych dochodów (przychodów)". Jeśli więc Spółka cypryjska zachowa udziały Wnioskodawcy do czasu upłynięcia dwóch lat ich posiadania, zwolnienie określone w art. 22 ust. 4 Ustawy CIT zostanie utrzymane.

Zgodnie z art. 22b Ustawy CIT "zwolnienia i odliczenia wynikające z przepisów art. 20-22 stosuje się pod warunkiem istnienia podstawy prawnej wynikającej z umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania lub innej ratyfikowanej umowy międzynarodowej, której stroną jest Rzeczpospolita Polska, do uzyskania przez organ podatkowy informacji podatkowych od organu podatkowego innego niż Rzeczpospolita Polska państwa, w którym podatnik ma swoją siedzibę lub w którym dochód został uzyskany". Powyższy warunek spełnia art. 27 polsko - cypryjskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, w którym. Przepis art. 26 ust. 1f Ustawy CIT stanowi natomiast, że zwolnienie określone w art. 22 ust. 4 Ustawy CIT może zostać zastosowane pod warunkiem "uzyskania pisemnego oświadczenia, że w stosunku do wypłacanych należności spełnione zostały warunki, o których mowa (...) w art. 22 ust. 4 pkt 4. ". Jak zostało wskazane w zdarzeniu przyszłym, Wnioskodawca przez wypłaceniem dywidendy Spółce cypryjskiej uzyska od niej wymienione oświadczenie.

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że zgodnie z art. 22 ust. 4 Ustawy CIT nie będzie na nim ciążył obowiązek pobrania podatku u źródła od dywidendy wypłacanej na rzecz Spółki cypryjskiej, niezależnie od okoliczności że podjęcie uchwały o wypłacie dywidendy nastąpiło przed przejściem własności Udziałów na Spółkę cypryjską.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się:

* za nieprawidłowe w części dotyczącej uznania wypłacanych przez Wnioskodawcę na rzecz podmiotu cypryjskiego świadczeń pieniężnych za dywidendę,

* za prawidłowe w części dotyczącej braku obowiązku pobrania podatku od należności wypłacanych podmiotowi cypryjskiemu.

Kwestie dotyczące wypłaty dywidendy przez spółkę kapitałową zostały uregulowane w ustawie z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm.), dalej "k.s.h.". Zgodnie z art. 191 § 1 "k.s.h.", wspólnik ma prawo do udziału w zysku wynikającym z rocznego sprawozdania finansowego i przeznaczonym do podziału uchwałą zgromadzenia wspólników. Prawo to przysługuje albo w części odpowiadającej udziałowi wspólnika w spółce, albo w części określonej w umowie spółki na podstawie art. 191 § 3 "k.s.h." (uchwała Składu Siedmiu Sędziów NSA z dnia 18 listopada 2002 r. nr FPS 9/02).

Podmiotami uprawnionymi do dywidendy za dany rok obrotowy są wspólnicy, którym udziały przysługiwały w dniu powzięcia uchwały o podziale zysku (art. 193 § 1 "k.s.h."). Po podjęciu uchwały zgromadzenia wspólników o podziale zysku, wspólnik nabywa roszczenie o wypłatę dywidendy. Wspólnik, który otrzymał dywidendę, może nią swobodnie dysponować (również roszczenie może być przedmiotem cesji).

W myśl art. 10 ust. 3 umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Cypru w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, sporządzonej w Warszawie dnia 4 czerwca 1992 r. (Dz. U. z 1993 r. Nr 117, poz. 523, dalej także umowa polsko - cypryjska), określenie "dywidendy" oznacza dochody z akcji lub innych praw związanych z udziałem w zyskach i nie odnoszących się do roszczeń z tytułu wierzytelności, jak również dochody z innych udziałów w spółce, które są traktowane w ten sam sposób, jak dochód z akcji, zgodnie z ustawodawstwem podatkowym Państwa, w którym spółka dokonująca jego podziału ma siedzibę.

Pojęcie "dywidendy" jest rozumiane jako przekazanie zysków udziałowcom (akcjonariuszom) spółki (pkt 1 Komentarza do art. 10 Modelowej Konwencji OECD). Z punktu widzenia udziałowców (akcjonariuszy), dywidenda jest dochodem z kapitału, który pozostawili do dyspozycji spółki, jako jej udziałowcy (pkt 3 Komentarza do art. 10 Modelowej Konwencji OECD).

Odnosząc powyższy stan prawny do zdarzenia przyszłego sprawy, należy zaznaczyć, iż na mocy uchwały zgromadzenia wspólników Spółki M Sp. z o.o. uprawnionym do dywidendy jest wspólnik tej Spółki, będący osobą fizyczną. W związku z tym, fakt przeniesienia (zbycia) w następnej kolejności wierzytelności z tytułu dywidendy na rzecz spółki cypryjskiej nie wpływa na zmianę podmiotu uprawnionego do dywidendy jakim jest w przedmiotowej sprawie osoba fizyczna, a nie spółka cypryjska. Kwota wartości zatrzymanej dywidendy zadysponowana przez wspólnika Spółki M Sp. z o.o. na rzecz spółki cypryjskiej, nie jest równoznaczna z wypłatą dywidendy. Powyższe stanowisko znalazło potwierdzenie w wyroku WSA w Warszawie z dnia 13 maja 2010 r. (sygn. akt III SA/Wa 2117/09). Tym samym wypłata ze strony Spółki M Sp. z o.o. świadczenia pieniężnego będącego realizacją zobowiązania na rzecz wspólnika polskiego (któremu przysługiwały udziały w dniu powzięcia uchwały o podziale zysku) nie będzie stanowić dla podmiotu cypryjskiego dywidendy wbrew twierdzeniu Pełnomocnika Spółki wyrażonym we wniosku (w szczególności w części dotyczącej opisu zdarzenia przyszłego oraz zadanego pytania - gdzie mowa jest o dywidendzie, która zostanie wypłacona wspólnikowi-spółce z siedzibą na Cyprze).

W rezultacie w przedmiotowej sytuacji nie będzie miał zastosowanie art. 10 ust. 3 Konwencji polsko - cypryjskiej. Otrzymane przez podmiot cypryjski pieniądze będą w tym przypadku konsekwencją wcześniejszego rozdysponowania przez udziałowca prawem do dywidendy poprzez przeniesienie (zbycie) wierzytelności z tytułu dywidendy.

Dochód, który osiągnie podmiot cypryjski w wyniku zaspokojenia wierzytelności (w postaci otrzymanego wynagrodzenia) nie został objęty postanowieniami któregokolwiek z artykułów konwencji polsko - cypryjskiej regulujących jasno określone kategorie dochodów. Zatem do tak uzyskanego dochodu znajdą zastosowanie postanowienia art. 22 ust. 1 umowy polsko - cypryjskiej, zgodnie z którym części dochodu osoby mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę na Cyprze, bez względu na to, skąd one pochodzą, a o których nie było mowy w poprzednich artykułach niniejszej umowy, podlegają opodatkowaniu tylko na Cyprze.

Zatem płatności dokonywane przez Spółkę na rzecz podmiotu cypryjskiego nie będą objęte dyspozycją art. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Oznacza to, że podmiot polski dokonujący wypłaty takich należności nie będzie zobowiązany do potrącenia od nich zryczałtowanego podatku dochodowego. W takiej sytuacji, dochód podmiotu cypryjskiego w postaci wynagrodzenia, jakie otrzyma należy kwalifikować jako "zyski przedsiębiorstwa" w rozumieniu art. 7 umowy polsko-cypryjskiej. Zyski te podlegają opodatkowaniu tylko w państwie siedziby podmiotu, który dochód taki uzyskuje, (w rozpatrywanej sprawie na Cyprze), o ile podmiot zagraniczny nie posiada zakładu na terytorium Polski.

W konsekwencji w omawianej sprawie nie znajdą zastosowanie błędnie powołane przez Pełnomocnika Spółki przepisy art. 22 ust. 1 oraz art. 22 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. 2012, poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.