IPPB5/423-56/08-2/AJ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 15 września 2008 r. (data wpływu 29 września 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej opodatkowania należności podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych zawarcia umowy leasingu z rezydentem brytyjskim - jest prawidłowe.

W dniu 29 września 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych zawarcia umowy leasingu z rezydentem brytyjskim.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

T T. Polska Sp. z o.o. (dalej; Spółka), spółka zajmująca się produkcją i sprzedażą w zakresie nowoczesnych technologii, zamierza sprzedać na rzecz T S I Ltd (dalej; T... UK), spółce prawa brytyjskiego mającej siedzibę w Londynie oraz miejsce rezydencji podatkowej w Anglii, urządzenia przemysłowe (środki trwałe) wykorzystywane do produkcji, w tym linie technologiczne, linie produkcyjne, wyposażenie techniczne itp. (dalej urządzenia przemysłowe). Następnie spółka zamierza zawrzeć z T... UK umowę leasingu (dalej; umowa leasingu) dotyczącą wybranych lub wszystkich urządzeń przemysłowych sprzedanych wcześniej na rzecz T... UK. Na podstawie umowy leasingu spółka będzie wykorzystywała za wynagrodzeniem urządzenia przemysłowe na potrzeby prowadzonej przez siebie na terytorium Polski działalności gospodarczej. T... UK będzie uprawniony do dokonywania odpisów amortyzacyjnych od oddanych w leasing spółce urządzeń przemysłowych. Leasing przedmiotowych urządzeń będzie dokumentowany fakturą VAT wystawianą przez T... UK, posługującego się brytyjskim numerem VAT.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w związku z przedstawionym zdarzeniem przyszłym, w stanie faktycznym opisanym przez spółkę we wniosku w przypadku dokonywania przez spółkę płatności za oddane jej w leasing urządzenia przemysłowe, dla których odbiorcą należności będzie T.... UK, spółka, na podstawie art. 12 konwencji z dnia 20 lipca 2006 r. zawartej między Rzecząpospolitą Polską a Zjednoczonym Królestwem Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od zysków majątkowych (Dz. U. Nr 250, poz. 1840; dalej; upo-uk), będzie zobowiązana do pobrania podatku u źródła w wysokości 5% wypłacanej T... UK należności.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Obowiązek podatkowy przy wypłacie należności licencyjnych zgodnie z normą art. 21 ust. 1 pkt i ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654; dalej: u.p.d.o.p.) w sytuacji uzyskiwania przez podmioty podlegające na terytorium polski ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu przychodów z należności za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego podatek dochodowy wynosi 20% osiągniętego przychodu. Wskazany zryczałtowany podatek dochodowy, na podstawie art. 26 ust. 1 u.p.d.o.p., obowiązani są pobierać w dniu dokonania wypłaty, jako płatnicy, osoby prawne i jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz będące przedsiębiorcami osoby fizyczne dokonujące wypłat ww. należności. Jednocześnie należy podkreślić, iż ustalenie wysokości podatku, jaki powinien zostać pobrany przez płatnika (podmiot wypłacający należności - w rozważanej sytuacji Spółka), powinno być dokonane z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których polska jest stroną. Zgodnie bowiem z art. 87 i 91 Konstytucji Rzeczpospolitej Polskiej ratyfikowane umowy międzynarodowe, a zatem także umowy w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, są po ich ogłoszeniu w Dzienniku Ustaw Rzeczpospolitej Polskiej, źródłem powszechnie obowiązującego w Polsce prawa i stosuje się je bezpośrednio. Ratyfikowana umowa międzynarodowa ma pierwszeństwo przed ustawą jeżeli ustawy tej nie da się pogodzić z umową. Oznacza to, że w przypadku gdy zasady opodatkowania osób zagranicznych przewidziane w umowie o unikaniu podwójnego opodatkowania są korzystniejsze dla tych osób, niż to wynika z ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wówczas stosuje się przepisy tej umowy (J. M, s.49, Komentarz do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, W 2005 r.).

Opodatkowanie należności licencyjnych wypłacanych przez spółkę na rzecz T... UK w stanie faktycznym przedstawionym powyżej, w związku z planowanym zawarciem przez spółkę umowy leasingu urządzeń przemysłowych z podmiotem brytyjskim (tj. z T... UK), w pierwszej kolejności analizie należy poddać normę art. 12 ww. konwencji polsko - brytyjskiej regulującego zasady opodatkowania należności licencyjnych.

Zgodnie z ust. 1 -3 art. 12 powołanej konwencji:

Analiza powyższych przepisów prowadzi do następujących wniosków:

Ad. I)

Mając na uwadze treść art. 12 ust. 3 upo-uk nie może budzić wątpliwości, iż pojęcie należności llcencyjne obejmuje swym zakresem m.in. świadczenia otrzymywane za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego. W świetle dostępnych interpretacji wydanych przez organy podatkowe oraz orzeczeń sądów administracyjnych, za urządzenia przemysłowe uznaje się m.in.: środki transportu (samochody, ciągniki siodłowe, samoloty), maszyny drukujące oraz linię do wytłaczania. Wskazać przy tym należy, iż przy wykładni terminu urządzenie przemysłowe" organy podatkowe powołują się na słownikowe rozumienie "urządzenia", wskazując, iż: " (...) urządzenie jest rodzajem mechanizmu lub zespołem elementów, przyrządów, służącym do wykonywania określonych czynności, ułatwiającym pracę urządzenie przeładunkowe, transportowe." Interpretacja prawa podatkowego wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w dniu 16 czerwca 2008 r., sygn. IBPPB3/423-240/08/BG (KAN-2913/03/08). Mając powyższe na uwadze, należy uznać, iż urządzenia przemysłowe (tj. linie technologiczne, linie produkcyjne, wyposażenie techniczne, itp.), z których spółka będzie korzystać na podstawie umowy leasingu, i które będzie wykorzystywała do prowadzonej działalności gospodarczej, stanowić będą urządzenia przemysłowe, o których mowa w art. 12 ust. 3 upo-uk. tym samym wypłacane przez spółkę na podstawie umowy leasingu wynagrodzenie należy uznać za należność licencyjną na gruncie art. 12 upo-uk. Zgodnie z treścią art. 12 ust. 2 upo-uk, preferencyjna 5% stawka zryczałtowanego podatku dochodowego pobieranego u źródła znajdzie zastosowanie w przypadku, gdy odbiorcą należności licencyjnych jest podmiot do nich uprawniony. Wskazać jednak należy, iż upo-uk nie zawiera definicji pojęcia osoby uprawnionego, w doktrynie przyjmuje się, że pojęcie soba uprawniona (z ang. beneficial owner) obejmuje: " (...) każdego, kto posiada prawny tytuł do poboru określonych świadczeń (dywidendy, odsetek, należności licencyjnych) na własny rachunek nie jest w tym miejscu ważne, czy dana osoba ma tytuł prawny do mienia lub praw, z tytułu których świadczenia takie są wypłacane (może go mieć lub nie) (J. Banach, polskie umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, Wydawnictwo C.H. Beck Warszawa 2000 r.).

Podobne stanowisko zostało przedstawione w komentarzu K V on double taxation conventions (red. K. V, Wydawnictwo K Law Il, 1999, s. 562), gdzie stwierdzono, iż: "korzyści traktatowe nie mogą być przyznane przy uwzględnieniu formalnego tytułu do dywidend, odsetek i należności licencyjnych, lecz uwzględniając rzeczywisty tytuł. Innymi słowy dotychczasowa dyskusja dotycząca forma stosunku versus istota stosunku (treść) powinna być rozstrzygnięta na rzecz istoty - stosunku (treści) ". Powyższe wskazuje, iż dla ustalenia, czy dany podmiot otrzymujący świadczenie (np. z tytułu należności licencyjnych) jest "osobą do niego uprawnioną", analizie należy poddać czy otrzymuje on świadczenie na własny rachunek. Nie może więc być uznany za osobę uprawioną podmiot, który pełni jedynie rolę pośrednika pomiędzy spółką wypłacającą należność a rzeczywistym i faktycznym / ostatecznym ich odbiorcą (istota stosunku). Analogiczne rozumienie pojęcia "osoby uprawnionej" zostało zaprezentowane w punkcie 4 komentarza do art. 12 skróconej wersji Konwencji Modelowej w sprawie podatku od dochodu i majątku OECD z dnia 15 lipca 2005 r. (dalej: komentarz do konwencji modelowej OECD). W komentarzu do konwencji modelowej OECD podkreślono, iż pojęcie to powinno być rozumiane w kontekście i w świetle celów konwencji modelowej OECD, obejmujących unikanie podwójnego opodatkowania zapobieganie uchylaniu się od opodatkowania. W komentarzu do art. 12 konwencji modelowej OECD stwierdzono m.in., iż: " (...) wymóg osoby uprawnionej (beneficial owner) został wprowadzony do ustępu i artykułu 12 w celu wyjaśnienia, w jaki sposób artykuł ten znajdzie zastosowanie w stosunku do płatności dokonywanych na rzecz pośredników. Czyni on (wymóg osoby uprawnionej) jasnym, iż państwo źródła nie jest zobowiązane rezygnować z prawa do opodatkowania należności licencyjnych tylko z tego powodu, iż należność ta została otrzymana bezpośrednio przez rezydenta państwa, z którym państwo źródła podpisało umowę o unikaniu podwójnego opodatkowania". W świetle powyższego nie budzi wątpliwości, iż dla skorzystania z preferencyjnej 5% stawki zryczałtowanego podatku przewidzianej w postanowieniach art. 12 upo-uk, koniecznym jest, by podmiot otrzymujący świadczenie (należność licencyjną) był jednocześnie osobą uprawnioną do jej otrzymania.

Mając na uwadze, iż T... UK będzie osobą uprawnioną (beneficial owner) do należności wypłacanych przez spółkę na podstawie umowy leasingu, postanowienia upo-uk znajdą zastosowanie do tych należności. W konsekwencji Spółka dokonując wypłaty należności na rzecz T... UK, zobowiązana będzie do pobrania 5% podatku u źródła.

Podsumowując swoje stanowisko Wnioskodawca stwierdził, iż:

* urządzenia przemysłowe użytkowane przez spółkę na podstawie umowy leasingu (tj. linie technologiczne, linie produkcyjne, wyposażenie techniczne itp.) stanowić będą urządzenia przemysłowe, o których mowa w art. 12 upo-uk;

* wynagrodzenie płatne przez Spółkę w zamian za prawo do używania oddanych jej w leasing urządzeń przemysłowych stanowić będzie należność licencyjną w rozumieniu art. 12 upo-uk;

* T.... UK będzie podmiotem uprawnionym do należności wypłacanych przez spółkę na podstawie umowy leasingu;

* Spółka wypłacając T... UK należności zobowiązana będzie do pobrania 5% podatku u źródła wynikającego z art. 12 upo-uk.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.) podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Opodatkowanie należności wypłacanych na podstawie umowy leasingu urządzeń przemysłowych podmiotom, o których mowa w art. 3 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych regulują przepisy art. 21 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z pkt 1 wymienionego przepisu podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how), ustala się w wysokości 20% przychodów.

W przypadku, gdy podatnik uzyskujący tego rodzaju dochody ma siedzibę w państwie, z którym Polska podpisała umowę o unikaniu podwójnego opodatkowania, należy uwzględnić przepisy tej umowy (stosownie do treści art. 21 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

Zgodnie z art. 12 konwencji z dnia 20 lipca 2006 r. między Rzecząpospolitą Polską a Zjednoczonym Królestwem Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od zysków majątkowych (Dz. U. z 2006 r. Nr 250, poz. 1840):

Stosownie zatem do ust. 3 ww. przepisu opłaty wnoszone przez Wnioskodawcę należy uznać za należności licencyjne. Opłaty te zgodnie z ust. 1 będą opodatkowane w Wielkiej Brytanii oraz zgodnie z ust. 2 tego przepisu także w Polsce u źródła wg preferencyjnej stawki 5%.

Warunki zastosowania ww. stawki preferencyjnej określa art. 26 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zgodnie z tym przepisem osoby prawne i jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz będące przedsiębiorcami osoby fizyczne, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz w art. 22 ust. 1, są obowiązane, jako płatnicy, pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, w dniu dokonania wypłaty, zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat. Jednakże zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji.

Nadto należy zauważyć, iż dla potrzeb niniejszej interpretacji jako element ocenianego zdarzenia przyszłego przyjęto stwierdzenie Wnioskodawcy, iż przedmiotowa umowa ma charakter umowy leasingowej, gdzie T... UK będzie uprawniony do dokonywania odpisów amortyzacyjnych od oddanych w leasing spółce urządzeń przemysłowych. Gdyby jednak okazało się, że np. umowa będzie przewidywała obowiązek, a nie opcję wykupu przedmiotu leasingu, opisany we wniosku stosunek prawny mógłby zostać za uznany za tożsamy z instytucją sprzedaży ratalnej w rozumieniu powołanej umowy polsko-brytyjskiej.

W tym stanie rzeczy w związku z przedstawionym we wniosku zdarzeniem przyszłym w przypadku dokonywania przez Spółkę płatności za oddane jej w leasing urządzenia przemysłowe, dla których odbiorcą należności będzie T... UK, Spółka, na podstawie powołanych wyżej przepisów, będzie zobowiązana do pobrania podatku u źródła w wysokości 5% wypłacanej T... UK należności.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.