IPPB5/423-471/10/12-7/S/AM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów, uwzględniając prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie sygn. akt III SA/Wa 602/11 z dnia 4 listopada 2011 r. (data wpływu 1 lutego 2012 r.) stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 22 lipca 2010 r. (data wpływu 26 lipca 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie dokumentowania wydatkowania dochodu na cele statutowe - jest prawidłowe.

W dniu 26 lipca 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie dokumentowania wydatkowania dochodu na cele statutowe.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Fundacja jest instytucją o statusie organizacji pożytku publicznego, której celem statutowym jest działanie na rzecz nauki. Realizując cel statutowy Fundacja przyznaje subwencje, nagrody i stypendia, co w każdym przypadku jest wynikiem uprzednio przeprowadzonego konkursu. Na rozstrzygnięcie konkursu wpływ zaś mają sporządzane przez wybranych recenzentów (ekspertów) opinie. Recenzenci przesyłają je do Wnioskodawcy drogą elektroniczną. Wykonanie opinii jest odpłatne, zaś rachunek jest przez recenzenta w oryginale wysyłany do Wnioskodawcy listownie (przesyłka pocztowa/kurierska). Fundacja na podstawie otrzymanego rachunku wypłaca recenzentowi wynagrodzenie za sporządzenie opinii. Wzór rachunku jest określony przez Fundację i precyzyjnie wskazuje w szczególności przez kogo został on Fundacji wystawiony, jaki był zakres i rodzaj pracy, jaka jest kwota wynagrodzenia, a także zawiera datę sporządzenia rachunku oraz podpis wystawcy. Wnioskodawca zamierza zmienić wskazany sposób postępowania odnośnie doręczania jej rachunków. W wyniku modyfikacji obowiązujących reguł, recenzenci zobligowani byliby przesyłać do Fundacji drogą elektroniczną kopie wystawionych przez siebie rachunków.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w przypadku, gdy wypłata należnego recenzentowi wynagrodzenia zostanie dokonana w oparciu o otrzymaną drogą elektroniczną kopię rachunku, Fundacja będzie uprawniona do zaliczenia powyższej kwoty do wydatków na cele statutowe, a tym samym dochód wydatkowany we wskazany sposób będzie korzystał ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych.

Zdaniem Wnioskodawcy, wypłata recenzentowi wynagrodzenia za sporządzenie opinii, dokonana na podstawie kopii rachunku otrzymanej drogą elektroniczną upoważnia Fundację do zaliczenia kwoty wynagrodzenia do wydatków na cele statutowe Fundacji. W konsekwencji ta część dochodu Wnioskodawcy, która przeznaczona została na wynagrodzenie recenzenta, korzysta ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych.

Zgodnie z normą z art. 17 ust. 1 pkt 6c ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm. - dalej jako: "CIT") wolne od podatku są dochody organizacji pożytku publicznego, o których mowa w przepisach o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie - w części przeznaczonej na działalność statutową z wyłączeniem działalności gospodarczej. Zwolnienie powyższe, jak wynika z art. 17 ust. 1b CIT, znajduje zastosowanie, jeżeli dochód jest przeznaczony - i bez względu na termin - wydatkowany na cele statutowe, w tym także na nabycie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych służących bezpośrednio realizacji tych celów oraz na opłacenie podatków niestanowiących kosztu uzyskania przychodów.

Z przytoczonych regulacji Wnioskodawca wywodzi dwie przesłanki, których łączne spełnienie upoważnia podatnika do skorzystania z przywołanego zwolnienia na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych. Wspomniane dwa warunki to: przeznaczenie przez organizację pożytku publicznego dochodów na jej cele statutowe oraz zgodne z tym przeznaczeniem wydatkowanie uzyskanych dochodów.

Wnioskodawca posiada status organizacji pożytku publicznego w myśl przepisów ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i wolontariacie (Dz. U. Nr 96, poz. 873 z późn. zm.). Dla realizowania celu statutowego poprzez udzielanie subwencji, nagród oraz stypendiów konieczne jest, zaangażowanie ekspertów dla potrzeb przeprowadzanych konkursów. Powierzenie recenzentom sporządzenia stosownych opinii jest, jak wskazuje Wnioskodawca nieodłączną częścią działania, które w całości pojmowane jest jako realizacja celu statutowego. W świetle powyższego konieczne jest w opinii Wnioskodawcy stwierdzenie, czy - odnosząc się do literalnego brzmienia art. 17 ust. 1 pkt 6c - dochody Fundacji są przeznaczane oraz wydatkowane na jej cele statutowe, co warunkuje skorzystanie przez Fundację ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób prawnych. Wnioskodawca wskazuje, przeznaczenie określonych środków na działalność statutową organizacji pożytku publicznego rozumieć należy - jak wynika z przyjmowanego przez organy podatkowe rozumienia tego zwrotu - jako ich zadeklarowanie na dany cel (tak m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu - interpretacja indywidualna z dnia 1 października 2009 r., sygn. ILPB3/423-520/09-4/EK). Na tle analizowanego stanu faktycznego Wnioskodawca przyjmuje, iż do wstępnego przeznaczenia określonej kwoty na wynagrodzenie eksperta dochodzi w ramach czynności decyzyjnych wewnątrz Fundacji (decyzja o przeprowadzeniu konkursu, powołaniu recenzentów etc.), zaś definitywnie w momencie, gdy nawiązane zostaje porozumienie pomiędzy recenzentem a Wnioskodawcą co do sporządzenia opinii oraz warunków współpracy w tym zakresie.

Wydatkowanie dochodu przeznaczonego na cele statutowe jest drugim i koniecznym warunkiem skorzystania ze zwolnienia z art. 17 ust. 1 pkt 6c CIT. W analizowanym stanie faktycznym wydatkowanie dochodu ma miejsce przy wypłacie wynagrodzenia recenzentom. Wynagrodzenie przelewane jest na rachunek bankowy eksperta - co jest regułą zaś w wyjątkowych sytuacjach wypłacane bywa w formie czeku. Przyjmuje się, iż wypłata wynagrodzenia, tj. wydatkowanie dochodu, następuje w momencie obciążenia rachunku Fundacji, będącego skutkiem przelewu środków na rachunek recenzenta bądź zrealizowania przez eksperta czeku. Wnioskodawca wnioskuje zatem, iż zrealizowane są przez Fundację wszystkie przesłanki wymagane dla skorzystania ze zwolnienia przewidzianego w art. 17 ust. 1 pkt 6c CIT. Posiadanie przez Fundację oryginału lub kopii rachunku wystawionego przez recenzenta ma jedynie, w ocenie Wnioskodawcy, charakter dowodowy, pozwala stwierdzić, iż wydatek słusznie zaliczony został do wydatków na cel statutowy. Dokument ten potwierdza zatem rzeczywiste przeznaczenie dochodu na cel statutowy Fundacji. Wydatkowanie dochodu poświadczone jest zaś wyciągiem z rachunku bankowego Fundacji, stwierdzającym obciążenie tego rachunku kwotą należną recenzentowi tytułem wynagrodzenia za sporządzenie opinii.

Wnioskodawca wskazuje, iż przepisy CIT nie formułują żadnego wymogu odnośnie formy dokumentu stwierdzającego przeznaczenie wydatku na cel statutowy jednostki. Zdaniem Wnioskodawcy sporządzona przez recenzenta kopia wystawionego przez tegoż eksperta rachunku, przesłana drogą elektroniczną stanowiłaby wystarczający dokument dla uznania, iż rzeczywiście przeznaczono określoną kwotę pieniężną na cel statutowy Fundacji. Informację odnośnie dokumentacji w zakresie skorzystania ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych dochodu przeznaczonego na cele statutowe zawiera interpretacja Ministra Finansów z dnia 15 lutego 2006 r. o sygnaturze D-1/423-71/05. Zapytanie podatnika dotyczyło sposobu, w jaki dokumentować należy przekazanie dochodu na działalność statutową dla celów podatku dochodowego od osób prawnych. W udzielonej odpowiedzi Minister Finansów stwierdził: "Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie określają szczególnej formy dokumentacji warunkującej korzystanie z przywileju zwolnienia przedmiotowego wskazanego w art. 17 ust. 1 cyt. ustawy (tekst jedn.: CIT - przyp. Wnioskodawca). Wobec czego dla celów podatkowych można stosować dowolność formy realizacji działań przedmiotowych, aczkolwiek dokumentacja powinna jednoznacznie wskazywać przeznaczenie dochodu Stowarzyszenia. Można zatem przyjąć, że w tym przypadku wystarczająca dla udokumentowania przekazania dochodu na cele statutowe jest uchwała Senatu Stowarzyszenia o przekazaniu dochodu na działalność statutową". Odnosząc się do przywołanego pisma Ministra Finansów Wnioskodawca stwierdza, iż w razie przyjęcia planowanego przez Fundację rozwiązania:

1. fakt przeznaczenia dochodu w określonej części na cel statutowy Fundacji potwierdzałaby podjęta w ramach Fundacji wewnętrzna decyzja o przeprowadzeniu konkursu oraz powołaniu recenzentów. Decyzja taka odpowiadałaby uchwale senatu stowarzyszenia, o której mowa w zaprezentowanej interpretacji Ministra Finansów;

2. Fundacja uczyni więcej dla wykazania, iż dochód w określonej części został przeznaczony na cel statutowy Fundacji, aniżeli to wynika z treści przytoczonej interpretacji Ministra Finansów. Otóż z dokumentacji Fundacji, tj. otrzymanej kopii rachunku zawierającej dane wskazane w opisie stanu faktycznego, wynikałoby jednoznacznie, iż dochód w określonej części przeznaczony został na cel statutowy Fundacji.

W dniu 12 października 2010 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie wydał interpretację indywidualną Nr IPPB5/423-471/10-4/AM stwierdzając, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 22 lipca 2010 r. (data wpływu 26 lipca 2010 r.) w zakresie dokumentowania wydatkowania dochodu na cele statutowe jest nieprawidłowe.

Tut. Organ podatkowy wskazał, iż przepis art. 17 ust. 1 pkt 6c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych należy interpretować łącznie z art. 9 ust. 1 tej ustawy, na mocy którego podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, a także do uwzględnienia w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacji niezbędnych do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 16a-16m. Odrębne przepisy, o których mowa w tym artykule, zawarte są w ustawie z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (tekst jedn.: Dz. U. z 2009 r. Nr 152, poz. 1223 z późn. zm.).

Kopia rachunku otrzymana za pośrednictwem poczty elektronicznej nie stanowi dokumentu potwierdzającego dokonanie operacji gospodarczej. A zatem kopia rachunku otrzymana za pośrednictwem poczty elektronicznej nie może stanowić podstawy do zaliczenia kwoty z niego wynikającej do wydatków na cele statutowe. Fakt przeznaczenia dochodu na cele statutowe Fundacji potwierdzać ma podjęta w ramach Fundacji wewnętrzna decyzja, jednakże kopia rachunku otrzymana drogą elektroniczną nie może stanowić potwierdzenia wydatkowania tego dochodu na cele statutowe.

W związku z powyższym rozstrzygnięciem Strona na mocy art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.) pismem z dnia 27 października 2010 r. (data stempla pocztowego 28 października 2010 r.) wezwała organ podatkowy (data wpływu do Izby Skarbowej 2 listopada 2010 r.) do usunięcia naruszenia prawa.

Strona wniosła o zmianę interpretacji indywidualnej z dnia 12 października 2010 r. Nr IPPB5/423-471/10-4/AM.

W odpowiedzi na powyższe wezwanie do usunięcia naruszenia prawa tutejszy organ podatkowy pismem z dnia 29 listopada 2010 r. Nr IPPB5/423-471/10-6/AM stwierdził brak podstaw do zmiany interpretacji indywidualnej.

Na powyższą interpretację przepisów prawa podatkowego z dnia 12 października 2010 r. Nr IPPB5/423-471/10-4/AM podatnik złożył pismem z dnia 4 stycznia 2011 r. (data stempla pocztowego 5 stycznia 2011 r., data wpływu do Izby Skarbowej 14 stycznia 2011 r.) skargę z powodu jej niezgodności z prawem.

Zaskarżonej interpretacji indywidualnej IPPB5/423-471/10-4/AM zarzucono naruszenie:

* naruszenie art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 44, poz. 654 z późn. zm.), zwanej dalej "CIT", poprzez błędną wykładnię tego przepisu,

* naruszenie 21 ust. 4 ustawy z dnia z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2002 r. Nr 76, poz. 694 - tekst jednolity z późn. zm.), zwanej dalej "UOR", poprzez błędne zastosowanie tego przepisu,

* naruszenie art. 9 ust. 1 CIT w zw. z art. 20 ust. 2 i 21 ust. 1 UOR, poprzez błędną wykładnię powyższych przepisów.

W odpowiedzi na skargę udzielonej pismem z dnia 10 lutego 2011 r. Nr IPPB5/4240-7/11-2/AM organ podtrzymał stanowisko wyrażone w zaskarżonej interpretacji i wniósł o oddalenie skargi.

Wyrokiem z dnia 4 listopada 2011 r., sygn. akt III SA/Wa 602/11 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną.

W uzasadnieniu powyższego orzeczenia Sąd podkreślił, iż jak wyraźnie wynikało z zawartego we wniosku opisu stanu faktycznego, opinie wykonane przez recenzentów (ekspertów) zostały wykonane, zaś za sporządzone opinie Fundacja wypłaciła tym recenzentom wynagrodzenie. Opinie te będą też wykonywane w przyszłości. Z kolei dla zwolnienia określonego w art. 17 ust. 1 pkt 6c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych konieczno jest równoczesne spełnienie jedynie dwóch warunków: poniesienie określonego wydatku z dochodu podatnika, a także przeznaczenie tego wydatku na działalność statutową.

W ocenie Sądu obydwie te przesłanki zostały w sprawie zadeklarowane, choć Skarżąca zastrzegła, że udokumentowanie sporządzenia opinii następuje w formie kopii, a nie oryginału rachunku. Na podstawie tej kopii następuje też wypłata. Na pytanie Fundacji, czy w opisanej sytuacji będzie ona uprawniona do zaliczenia kwoty dokonanego wydatku do wydatków na cele statutowe, a tym samym dochód tak wydatkowany będzie korzystał ze zwolnienia z podatku dochodowego, należało zatem odpowiedzieć twierdząco. Skoro bowiem w zadanym pytaniu zawarto stwierdzenie, że powyżej wskazane dwie przesłanki materialnoprawne zostały spełnione, to w istocie Fundacja sama udzieliła sobie odpowiedzi na kwestię postawioną we wniosku. Minister Finansów mógł jedynie potwierdzić stanowisko Skarżącej w całości.

Sąd zwrócił uwagę, iż odrębną kwestią jest natomiast sposób udokumentowania sporządzenia opinii i poniesienia wydatku. Ta kwestia ma znaczenie jedynie dowodowe, i pojawić się może tylko w tym przypadku, kiedy zaistnieją wątpliwości co do rzeczywistego poniesienia wydatku oraz co do charakteru takiego wydatku jako związanego z celami statutowymi. W niniejszej sprawie takich wątpliwości być nie mogło, gdyż z istoty postępowania o udzielenie interpretacji wynika, że to wnioskodawca określa wyczerpująco elementy stanu faktycznego. Fundacja wskazała natomiast wyraźnie, że poniosła wydatek, oraz że był on przeznaczony na działalność statutową.

W tej sytuacji argumentacja zawarta we wniosku i w skardze ma znaczenie drugorzędne. Postępowanie dowodowe, którego elementem jest m.in. spełnienie wymagań formalnych dokumentów wskazujących na zaistnienie określonych faktów (tu - poniesienia wydatku i jego związku z celami statutowymi) oraz skutki niedochowania takiej formy, ma sens jedynie wtedy, gdy okoliczności faktyczne są przedmiotem sporu pomiędzy podatnikiem, a organem podatkowym (okoliczności bezspornych się nie dowodzi). W sprawie o wydanie interpretacji podatkowej takiego sporu być nie może. Niemniej wskazać należy, że postępowaniu dowodowemu w polskiej procedurze podatkowej obca jest formalnej teoria dowodowa, według której dana okoliczność może być udowodniona tylko ściśle określonym dowodem, mającym dodatkowo ściśle określoną wartość. Jeśli prawo podatkowe określa katalog środków dowodowych co do określonej okoliczności, to nigdy nie jest to katalog zamknięty (vide np. uchwała NSA z 11 października 2010 r., I FPS 1/10, dotycząca sposobu udokumentowania wewnątrzwspólnotowej dostawy towaru). Katalog możliwych dowodów w prawie podatkowym jest otwarty, zaś na ten otwarty charakter wskazuje uniwersalny przepis art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej. Jak jednak wyżej zaznaczono - kwestia ta pojawia się tylko w razie sporu o fakty. W niniejszym postępowaniu tego sporu nie było i nie mogło być.

W świetle obowiązującego stanu prawnego - biorąc pod uwagę rozstrzygniecie zawarte w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 4 listopada 2011 r., sygn. akt III SA/Wa 602/11 - stanowisko Wnioskodawcy zawarte we wniosku z dnia 22 lipca 2010 r. w sprawie oceny prawnej przedstawionego w nim zdarzenia przyszłego uznaje się w całości za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.