IPPB5/423-47/09-2/PS - CIT w zakresie uznania zakupionej licencji za wartość niematerialną oraz jej amortyzacji podatkowej.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Strony, przedstawione we wniosku z dnia 27 stycznia 2009 r. (data wpływu 30 stycznia 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie uznania zakupionej licencji za wartość niematerialną oraz amortyzacji podatkowej wartości niematerialnej i prawnej - jest nieprawidłowe.

W dniu 30 stycznia 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie uznania zakupionej licencji za wartość niematerialną oraz amortyzacji podatkowej wartości niematerialnej i prawnej.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółka prowadzi działalność w zakresie obrotu produktami leczniczymi. Zgodnie z wymogami obowiązującej w Polsce ustawy z dnia 6 września 2001 r. - Prawo farmaceutyczne (tekst jedn. Dz. U. z 2008 r. Nr 45, poz. 271 z późn. zm.), produkty lecznicze przed dopuszczeniem do obrotu na terenie Rzeczpospolitej Polskiej wymagają uprzedniego wydania przez Ministra Zdrowia urzędowego pozwolenia na dopuszczenie ich do obrotu. Pozwolenie na dopuszczenie do obrotu produktu leczniczego jest wydawane na wniosek składany za pośrednictwem Prezesa Urzędu Rejestracji Produktów Leczniczych, Wyrobów Medycznych i Produktów Biobójczych, do którego należy dołączyć wymaganą dokumentację. Pozwolenie na dopuszczenie do obrotu produktu leczniczego jest efektem procesu rejestracji, który od momentu złożenie dokumentacji wynosi od roku do 2 lat i pozwolenie to wydawane jest na okres 5 lat. W przypadku produktów leczniczych w skład takiej dokumentacji składanej i wykorzystywanej w powyższym procesie rejestracyjnym wchodzi m.in. odpowiednie dossier. Posiadanie tego dossier jest niezbędne również w celu utrzymania pozwolenia na dopuszczenie do obrotu. Wymagania dotyczące zawartości takiego dossier są określone ustawą z dnia 6 września 2001 r. Prawo farmaceutyczne (tekst jedn. Dz. U. z 2008 r. Nr 45, poz. 271 z późn. zm.), oraz rozporządzeniem Ministra Zdrowia z dnia 30 maja 2003 r. w sprawie przedstawienia dokumentacji dołączonej do wniosku o dopuszczenie do obrotu produktu leczniczego.

Dossier obejmuje od 8.000 do 12.000 stron i zawiera m. in:

Przykładowo, Spółka nabyła dossier od kontrahenta z kraju B Unii Europejskiej na podstawie umowy licencyjnej podpisanej w lutym 2006 r. Na podstawie tej umowy kontrahent z Kraju B Unii Europejskiej przyznaje Spółce licencję na wykorzystanie dossier w procesie rejestracyjnym produktu leczniczego oraz do utrzymania pozwolenia do obrotu produktu leczniczego. Umowa stwierdza, że właścicielem dossier pozostaje kontrahent z Kraju B Unii Europejskiej, natomiast Spółka może korzystać z tego dossier tylko w okresie obowiązywania umowy. Okres obowiązywania umowy to okres od momentu jej podpisania do momentu upływu 5 lat od pierwszej sprzedaży produktu leczniczego na rynka w Polsce. Sprzedaż na rynka może nastąpić tylko po otrzymaniu pozwolenia na dopuszczenia do obrotu produktu leczniczego. Zgodnie z umową kontrahent przekaże fizycznie dossier w okresie 14 dni od momentu zapłacenia przez spółkę pierwszej raty, na podstawie faktury wystawionej zaraz po podpisaniu umowy. Umowa przewiduje, iż właścicielem praw do dossier pozostaje podmiot udostępniający Spółce dossier. Spółka nie ma prawa dalszego odsprzedawania lub udostępniania dossier podmiotom trzecim. Dossier może zostać wykorzystane przez Spółkę tylko i wyłącznie w procesie rejestracyjnym produktu leczniczego i do utrzymania pozwolenia na dopuszczenie do obrotu. Umowa stwierdza również, iż Spółka może kupować produkt leczniczy (towar), którego dotyczy dossier tylko i wyłącznie od kontrahenta z Kraju B Unii Europejskiej, z którym podpisano umowę licencyjną o której mowa powyżej. Spółka nie może kupić produktu leczniczego od podmiotów trzecich. Cena za licencję jest określona kwotowo i nie jest zależna od jakichkolwiek zmiennych (takich jak np. wartość sprzedaży), cena za licencję według umowy wyniosła 110.000 euro, płatność za licencję jest rozłożona na raty. kontrahent z Kraju B Unii Europejskiej wystawił w marcu 2006 r. fakturę na całą kwotę 110.000 Euro. Umowa stwierdza, iż w przypadku gdy proces rejestracji zakończy się niepowodzeniem, tzn. - pozwolenie na dopuszczenie do obrotu nie zostanie wydane, Spółka zwróci kontrahentowi z Kraju B Unii Europejskiej Dossier a kontrahent z kraju B Unii Europejskiej zwróci Spółce koszty jakie poniosła za zakup licencji.

Z punktu widzenia art. 16b ust. 1 pkt 5 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm). zwanej dalej Ustawą o p.d.o.p. taka licencja stanowi podlegającą amortyzacji wartością niematerialną i prawną - o ile jest wykorzystywana na potrzeby związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, a przewidywany okres jego używania wynosi dłużej niż rok.

Z kolei, zgodnie z art. 16h ust. 1 pkt 1 ustawy o p.d.o.p., odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej wartości niematerialnych i prawnych dokonuje się począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym tą wartość niematerialną i prawną wprowadzono do ewidencji.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Zdaniem spółki T Sp. z o.o., w opisanej powyżej sytuacji dotyczącej kontrahenta z kraju B Unii Europejskiej zakupiona licencja stanowi wartość niematerialną i prawną w rozumieniu Ustawy o p.d.o.p. już w momencie jej zakupu.

Zdaniem Spółki T Sp. z o.o. zakupiona licencja powinna podlegać amortyzacji uznawanej za koszt uzyskania przychodu już od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym tę licencję zakupiono i zarazem wprowadzono do ewidencji wartości niematerialnych i prawnych. Jest to uzasadnione tym, że Dossier to jest w istocie rzeczy zakupione w celu wykorzystania w procesie uzyskiwania pozwolenia na dopuszczenie do obrotu na terenie Polski produktu leczniczego, którego dotyczy, a więc już na tym etapie jest wykorzystywane przez T Sp. z o.o. na potrzeby związane z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Tym samym nie znajduje żadnego uzasadnienia stanowisko, według którego wykorzystanie tej licencji na potrzeby związane z prowadzoną działalnością gospodarczą spółki T Sp. z o.o. następuje dopiero od chwili uzyskania pozwolenia Ministra Zdrowia na dopuszczenie danego produktu leczniczego do obrotu, a w konsekwencji należy amortyzować je jako wartość niematerialną i prawną dopiero od miesiąca następnego po miesiącu uzyskania tego pozwolenia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Według zawartego we wniosku stanu faktycznego Spółka zakupiła od kontrahenta z kraju Unii Europejskiej dossier stanowiący zespół danych i opracowań, niezbędnych w procesie rejestracji leku.

W ocenie tutejszego organu podatkowego w przedmiotowym przypadku będziemy mieli do czynienia z nabyciem przez Spółkę informacji od kontrahenta z kraju Unii Europejskiej związanych ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how).

Pod pojęciem know-how rozumie się określoną wiedzę techniczną i technologiczną o poufnym charakterze, w dziedzinie przemysłowej, handlowej, naukowej lub organizacyjnej, niezbędną dla przemysłowego wytwarzania produktu lub stworzenia technologii produkcji. Know-how zawiera więc informacje, które są ważne dla całości lub zasadniczej części: produktu lub sposobu wytwarzania tego produktu albo dla rozwoju obydwu wymienionych. Powyższe pojęcie określa m.in. wiedzę techniczną i specjalne właściwości odkryte przez dany podmiot w rezultacie prowadzonych przez siebie badań, a nieznane konkurencji. Know-how można zdefiniować jako pakiet informacji praktycznych, wynikających z doświadczenia i badań, które są: niejawne, czyli nie są powszechnie znane lub łatwo dostępne (a ich wartość wyraża się zwłaszcza w przewadze czasu, który uzyskuje korzystający z know-how nad konkurencją), istotne, czyli ważne i użyteczne z punktu widzenia wytwarzania czy sprzedaży produktów objętych umową oraz zidentyfikowane, czyli opisane w wystarczająco zrozumiały sposób, aby można było sprawdzić, czy spełniają kryteria niejawności i istotności.

W świetle powyższego z know-how mamy do czynienia wówczas gdy korzystający "wytwórca" w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej korzysta z niejawnych informacji technicznych od innego podmiotu, których sam nie posiada, ani nie jest w stanie sam się dowiedzieć, koniecznych w prowadzonej przez niego działalności gospodarczej do przemysłowego odtworzenia produktu lub procesu w sposób bezpośredni, których zastosowanie polepsza jego sytuację konkurencyjną na rynku.

Zatem istotna jest przede wszystkim ocena przydatności informacji z punktu widzenia korzystającego oraz fakt gospodarczego wykorzystania niejawnych informacji w prowadzonej działalności.

Know - how obejmuje całokształt nieujawnionych informacji technicznych, niezależnie od tego, czy podlegają one opatentowaniu czy nie, niezbędnych do przemysłowego wytwarzania produktu lub stworzenia technologii produkcji; ponieważ informacja taka osiągana jest na podstawie doświadczenia, know - how stanowi to, czego producent nie może poznać na podstawie zbadania produktu i samej znajomości postępu technicznego.

W umowach na zakup know - how jedna ze stron zobowiązuje się do udostępnienia drugiej stronie specjalistycznej wiedzy i doświadczeń nieujawnionych publicznie w celu ich wykorzystania na własny rachunek. Uważa się, że udostępniający nie jest zobowiązany do odgrywania jakikolwiek roli w trakcie stosowania udostępnionej formuły produkcyjnej ani też nie jest zobowiązany do gwarantowania wyników stosowania tej formuły.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu wydatków enumeratywnie wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy, stanowić mogą koszt uzyskania przychodu, o ile pozostają w związku przyczynowo - skutkowym z osiąganymi przychodami.

Obowiązkiem Podatnika, jako odnoszącym ewidentną korzyść z faktu zaliczenia określonych wydatków w poczet kosztów uzyskania przychodów, jest wykazanie związku pomiędzy poniesieniem kosztu a uzyskaniem lub zachowaniem albo zabezpieczeniem przychodu, zgodnie z dyspozycją powołanego art. 15 ust. 1 ww. ustawy.

Przepis art. 16b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zawiera zamknięty katalog wartości niematerialnych i prawnych, od których odpisy amortyzacyjne stanowią koszty uzyskania przychodu.

Jak stanowi art. 16b ust. 1 pkt 5 ww. ustawy, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, nabyte nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania licencje - o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Tutejszy organ podatkowy wskazuje, iż przesłanką konieczną do uznania składników majątku (wskazanych w przepisie art. 16b ust. 1 ustawy podatkowej) za wartości niematerialne i prawne i do ich amortyzowania - stosownie do przepisu art. 16b ust. 1 ustawy podatkowej - jest przewidywany okres ich używania dłuższy niż rok, oraz wykorzystywanie ich przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą. A zatem uzyskana przez licencjobiorcę licencja będzie u niego stanowiła wartość niematerialną i prawną, jeżeli umowa licencyjna będzie zawarta na czas dłuższy niż jeden rok, i wykorzystywana będzie przez niego na potrzeby związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Jeśli zaś umowa licencyjna jest zawarta na okres krótszy niż 12 miesięcy, bez względu na jej wartość, nie zalicza się jej do wartości niematerialnych i prawnych podatnika, odnosząc poniesione na jej nabycie wydatki bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów, z uwzględnieniem zasad postępowania w przypadku faktycznego wykorzystywania jej w czasie dłuższym niż jeden rok (art. 16e ust. 1 ustawy podatkowej).

Jeśli zatem Spółka nabyła licencję w ramach prowadzonej działalności gospodarczej i przewiduje, iż licencję tą będzie używała dłużej niż 1 rok, nabytą licencję zaliczyć powinna do wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji.

Stosownie do art. 16h ust. 1 pkt 1 ww. ustawy odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 16k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji, z zastrzeżeniem art. 16e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których zgodnie z art. 16 ust. 1 nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Z kolei, na podstawie przepisu art. 16d ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, składniki majątku, o których mowa między innymi w art. 16b tej ustawy wprowadza się do ewidencji wartości niematerialnych i prawnych, zgodnie z art. 9 ust. 1, "najpóźniej w miesiącu przekazania do używania".

W ocenie organu podatkowego w przedmiotowym przypadku w z punktu widzenia wprowadzenia licencji do ewidencji wartości niematerialnych i prawnych właściwym momentem od którego można mówić, iż nabyta przez Spółkę licencja w myśl art. 16b ust. 1 pkt 5 nadaje się do gospodarczego wykorzystania (czyli jest w pełni funkcjonalna) stanowi pozytywne zakończenie procesu rejestracyjnego leku w postaci uzyskania pozwolenia Ministerstwa Zdrowia na dopuszczenie danego produktu leczniczego do obrotu (sam fakt nabycia licencji nie sprawia, że można ją uznać za nadającą się do gospodarczego wykorzystania).

Dopóki warunek ten nie zostanie spełniony nie zaistnieje podstawa do wprowadzenia licencji jako wartości niematerialnej i prawnej do ewidencji Spółki i rozpoczęcia dokonywania odpisów amortyzacyjnych. Dopiero zatem, z chwilą pozytywnego zakończenia procesu rejestracyjnego Spółka może wykorzystywać gospodarczo licencje oraz czerpać z niej korzyści majątkowe z tego tytułu. Wtedy też licencja winna zostać wprowadzona do ewidencji wartości niematerialnych i prawnych, a od kolejnego miesiąca Spółka będzie mogła dokonywać odpisów amortyzacyjnych z tego tytułu.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.