IPPB5/423-452/09-4/DG

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 3 sierpnia 2009 r. (data wpływu 10 sierpnia 2009 r.) oraz piśmie z dnia 15 września 2009 r. (data nadania 16 września 2009 r., data wpływu 21 września 2009 r.), uzupełniającym braki formalne na wezwanie z dnia 10 września 2009 r. Nr IPPB5/423-452/09-2/DG (data nadania 10 września 2009 r., data doręczenia 14 września 2009 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie uznania kosztów sądowych i procesowych za koszty uzyskania przychodów:

* koszty roszczeń spornych pomiędzy ubezpieczonym a ubezpieczycielem - jest prawidłowe,

* koszty sporów sądowych związanych z prawem pracy i rolą pracodawcy - jest nieprawidłowe.

W dniu 10 sierpnia 2009 r. wpłynął wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie uznania kosztów sądowych i procesowych za koszty uzyskania przychodów.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Podatkowa Grupa Kapitałowa w ramach prowadzonej przez siebie ubezpieczeniowej działalności gospodarczej wykonuje czynności związane z oferowaniem i udzielaniem ochrony na wypadek ryzyka wystąpienia skutków zdarzeń losowych. W sytuacji wystąpienia wypadku ubezpieczeniowego klienci zgłaszają roszczenia wynikające z umowy ubezpieczenia, które są rozpatrywane w procesie likwidacji szkody. W trakcie likwidacji szkody często dochodzi do rozbieżności pomiędzy stronami sporu w ocenie co do wysokości zgłoszonego roszczenia jak również zakresu udzielonej klientowi ochrony ubezpieczeniowej, czego efektem jest całkowita lub częściowa odmowa wypłaty odszkodowania i skierowanie przez jedną ze stron dalszego rozstrzygnięcia sprawy na drogę sądową

Dodatkowo Spółka może ponosić koszty sądowe i procesowe związane z prowadzeniem sporów sądowych związanych z prawem pracy i rolą pracodawcy. Skierowanie sprawy na drogę postępowania sądowego oznacza konieczność ponoszenia dodatkowych kosztów przez Spółkę, niezależnie od faktu występowania w roli powoda i pozwanego. Spółka ponosi w konsekwencji następujące rodzaje kosztów sądowych i procesowych:

* koszty związane z prowadzeniem postępowania sądowego,

* koszty zastępstwa procesowego,

* koszty sądowe zwracane stronie przeciwnej w wyniku przegranego sporu sądowego,

* koszty sądowe związane z dochodzeniem zaległych składek.

Definicja "kosztów procesowych" określona została w art. 98 § 1 Kodeksu postępowania cywilnego.

Do niezbędnych kosztów procesowych prowadzonych przez stronę osobiście lub przez pełnomocnika, który nie jest adwokatem, radcą prawnym lub rzecznikiem patentowym, zalicza się poniesione przez Spółkę koszty sądowe, koszty przejazdów do sądu strony lub jej pełnomocnika oraz równowartość zarobku utraconego wskutek stawiennictwa w sądzie. Jeśli natomiast strona jest reprezentowana przez adwokata, niezbędnymi kosztami proces jest wynagrodzenie, nie wyższe niż stawki opłat określone w odrębnych przepisach i wydatki jednego adwokata, koszty sądowe oraz koszty nakazanego przez sąd osobistego stawiennictwa strony. Koszty sądowe obejmują natomiast wydatki związane z wszczęciem i prowadzeniem procesu sądowego. Zasady i tryb pobierania kosztów sądowych w sprawach cywilnych, a także ich wysokość, określa ustawa z dnia 28 lipca 2005 r. o kosztach sądowych w sprawach cywilnych (Dz. U. Nr 167, poz. 1398; ost. zm. w Dz. U. z 2008 r. Nr 234, poz. 1571). Katalog kosztów sądowych obejmuje opłaty uiszczane przy wnoszeniu pism do sądu oraz wydatki, których katalog został określony w powołanej ustawie. Do tej kategorii należą min. zwrot kosztów podróży i noclegu oraz utraconych zarobków lub dochodów świadków, wynagrodzenie i zwrot kosztów poniesionych przez biegłych, tłumaczy oraz kuratorów ustanowionych dla strony w danej sprawie, koszty przeprowadzenia dowodów, koszty ogłoszeń.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p. Koszty sądowe i procesowe ponoszone przez Spółkę (jako wierzyciel / dłużnik), bądź zwracane na rzecz strony przeciwnej w wyniku przegranego sporu sądowego traktowane są przez Spółkę jako koszty pośrednie, które dotyczą całokształtu prowadzonej działalności i nie pozostają w związku z konkretnymi przychodami, zgodnie z podziałem wskazanym w u.p.d.o.p. Powyżej wskazane koszty stanowią dla Spółki koszt uzyskania przychodu w dacie ich poniesienia. Koszty sądowe i procesowe nie przyczyniają się bezpośrednio do uzyskania przychodów, niemniej jednak są normalnymi kosztami funkcjonowania firmy, wpisanymi w ryzyko prowadzenia działalności gospodarczej. Zdaniem Spółki, bez znaczenia dla rozstrzygnięcia charakteru przedmiotowych wydatków jako koszt uzyskania przychodu bądź koszt niestanowiący kosztu uzyskania przychodu, pozostaje kwestia, czy Spółka ponosi ciężar kosztów sądowych i procesowych jako wierzyciel I dłużnik / strona zobowiązana do zwrotu kosztów sądowych / procesowych na rzecz strony przeciwnej, gdyż w ustawie o p.d.o.p. brak jest ograniczenia w tym zakresie. Przepisy podatkowe nie uzależniają traktowania podatkowego kosztów sądowych i procesowych od występowania roli dłużnika lub wierzyciela, ponieważ w obu sytuacjach aktywny udział w postępowaniu sądowym jest działaniem prowadzonym w interesie ekonomicznym Spółki. Możliwość obrony własnych interesów w przypadku roszczeń spornych pomiędzy ubezpieczonym a ubezpieczycielem przewidują przepisy prawa powszechnie obowiązującego.

Sprawą zasadniczą dla rozstrzygnięcia kwestii możliwości zaliczenia przedmiotowych wydatków do kosztów uzyskania przychodów jest fakt, iż działania Spółki zmierzają do obrony majątku i zabezpieczenia źródeł przychodu Spółki. Ponoszenie kosztów sądowych / procesowych jako wierzyciel / dłużnik, nawet w sytuacji przegranego sporu jest uzasadnione ekonomicznym interesem Spółki, gdyż z jednej strony może prowadzić do ograniczenia kwot wypłacanych odszkodowań i zabezpieczenia się przed nieuzasadnionymi roszczeniami, z drugiej strony może służyć maksymalizowaniu uzyskiwanych składek ubezpieczeniowych. Sytuacje, w których następuje konieczność zwrotu kosztów stronie przeciwnej w wyniku przegranego sporu są konsekwencją prowadzonego postępowania sądowego, którego rozpoczęcie miało na celu minimalizację wypłaty zobowiązania finansowego, a tym samym zabezpieczenie majątku Spółki. W jednym i drugim przypadku Spółka chroni przed uszczupleniem majątek wykorzystywany w działalności gospodarczej, działa zatem w efekcie w celu zachowania źródła przychodów.

W art. 16 ust. 1 p.d.o.p., ustawodawca zawarł katalog kosztów, które wyłączone zostały z kategorii kosztów podatkowych. Koszty sądowe i procesowe nie zostały włączone do tego katalogu.

"W art. 16 ust. 1 pkt 17 ustawy o p.d.o.p. wyłączone zostały z kosztów uzyskania przychodów jedynie koszty egzekucyjne, zatem można stwierdzić, że koszty poniesione w innej fazie postępowania procesowego mogą mieścić się w zakresie art. 15 ust. 1 ww. ustawy. Biorąc pod uwagę literalne brzmienia przepisów, kosztami uzyskania przychodów będą w opinii Spółki takie koszty, które spełniają łącznie następujące warunki:

* zostały poniesione przez podatnika,

* pozostają w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

* ich poniesienie miało na celu uzyskanie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów,

* wydatek miał charakter ekonomiczny, racjonalny i celowy w momencie poniesienia,

* nie zostały wyłączone z kategorii kosztów podatkowych w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,

* zostały właściwie udokumentowane.

W celu dokonania właściwej kwalifikacji podatkowej wydatku, każda sytuacja w której ponoszone są koszty sądowe / procesowe podlega indywidualnej analizie. Weryfikacja poniesionych kosztów polega na wnikliwej ocenie, czy istnieje związek wydatku z prowadzoną działalnością, czy Spółka jest faktycznie przekonana, iż roszczenia powoda są bezpodstawne, czy zachodzi przesłanka dotycząca racjonalności ponoszenia wydatku w celu obrony przed ewentualnym zmniejszeniem przychodu lub zwiększeniem straty.

W opinii organów podatkowych istotne są okoliczności dotyczące konkretnego stanu faktycznego, które mogą wskazywać, iż działanie dłużnika/ wierzyciela miało na celu ochronę jego uzasadnionego interesu. Takie podejście do kwestii kwalifikacji podatkowej kosztów procesu znajduje potwierdzenie w wyroku WSA w Krakowie z dnia 13 maja 2008 r., sygn. akt I SA/Kr 1267/07. Wychodząc z założenia, że koszty ponoszone przez podatnika należy oceniać pod kątem ich szerzej rozumianej celowości, a zatem dążenia do uzyskania przychodu, a nie rezultatu w postaci konkretnego przychodu, Sąd stwierdził, iż aby dany wydatek uznać za koszt uzyskania przychodu musi występować zależność pomiędzy tym wydatkiem a możliwością uzyskania w przyszłości przychodu z tego tytułu. Mając to na uwadze uznał, iż za koszty uzyskania przychodu mogą być uznane wydatki racjonalnie poniesione w celu zachowania i zabezpieczenia źródła przychodów, tak aby przynosiło ono przychody także w przyszłości. Potwierdzenie powyższych tez zawarte zostało również w postanowieniu Naczelnika Małopolskiego Urzędu Skarbowego w Krakowie z dnia 3 listopada 2006 r., nr PO1/423-80/06/85000. Naczelnik organu podatkowego uznał za uzasadnione i racjonalne posiłkowanie się przez podatnika wykwalifikowaną pomocą prawną dla obrony swoich "interesów gospodarczych, w sytuacji gdy roszczenia powoda były bezpodstawne. Organ podatkowy zajął stanowisko że: " (...) koszty poniesione przez Spółkę związane z powierzeniem swojej obrony prawnikom są związane z powadzoną działalnością gospodarczą Spółki. Koszty te nie są co prawda bezpośrednio związane z uzyskaniem konkretnego przychodu Spółki, jednakże ustawodawca nie uzależnia poniesionych wydatków za koszt uzyskania przychodów od rezultatu. Działanie Spółki, miało na celu zachowanie dotychczasowego stanu posiadania i zabezpieczenia źródła przychodów Spółki. Zatem w takim stanie faktycznym poniesione wydatki są kosztami funkcjonowania Spółki i są kosztami uzyskania przychodu w świetle art. 15 ust. 1 ustawy p.d.o.p.

Podsumowując, zdaniem Spółki należy podkreślić, że nie można formułować uogólnień, w jakich przypadkach dłużnik czy wierzyciel może zaliczyć koszty procesu do kosztów podatkowych, a w jakich nie kwalifikują się one do kosztów podatkowych. Każdorazowo w dokonywaniu właściwej kwalifikacji podatkowej należy brać pod uwagę wszystkie okoliczności zaistniałego stanu faktycznego i dokonywać obiektywnej oceny charakteru wydatków, celowości ich poniesienia oraz związku z prowadzoną działalnością gospodarczą. O kwalifikacji podatkowej danego kosztu sądowego/ procesowego zwrocie kosztów na rzecz strony przeciwnej nie powinien natomiast decydować fakt występowania w roli powoda/ pozwanego ani wyrok sądu decydujący o wygraniu bądź przegraniu sporu. Jeśli spełnione zostaną wskazane w treści wniosku przesłanki, w opinii Spółki koszty sądowe I procesowe / zwracane stronie przeciwnej mogą zostać uznane za koszty uzyskania przychodów w świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W świetle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje:

Zasady kwalifikowania wydatków do kosztów uzyskania przychodów określają art. 15 i 16 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.). Zgodnie z art. 15 ust. 1 ww. ustawy, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ww. ustawy. Powyższe oznacza, że wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami. Przy czym zwrot "w celu" oznacza to, że nie każdy wydatek poniesiony przez podatnika w związku z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą podlega odliczeniu od podstawy opodatkowania, lecz tylko ten wydatek, który pozostaje w takim związku przyczynowo-skutkowym, że poniesienie go ma wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodów, albo zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów.

Reasumując, aby zaliczyć wydatek do kosztów uzyskania przychodów muszą być spełnione następujące warunki:

* został poniesiony w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

* poniesiony został w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów,

* został właściwie udokumentowany,

* nie znajduje się w katalogu kosztów zawartych w art. 16 ust. 1 ww. ustawy.

W przedstawionym we wniosku opisie stanu faktycznego Wnioskodawca wprowadza rozróżnienie co do ponoszonych kosztów procesowych i sądowych powstałych w wyniku:

* prowadzenia ubezpieczeniowej działalności gospodarczej, koszty roszczeń spornych pomiędzy ubezpieczonym a ubezpieczycielem oraz

* prowadzenia sporów sądowych związanych z prawem pracy i rolą pracodawcy.

Odnosząc się do wydatków związanych z działalnością ubezpieczeniową Wnioskodawcy należy stwierdzić, iż przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawierają szczególnych rozwiązań dotyczących zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kosztów procesowych. Jednakże z faktu niezaliczenia danej kategorii wydatku do wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów na podstawie wyłączenia zawartego w art. 16 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie wynika automatyczny wniosek, że wydatek ten może stanowić koszt uzyskania przychodów. Wydatek ten musi bowiem spełniać ogólną zasadę zawartą w art. 15 ust. 1 tej ustawy, tj. być poniesionym w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

Zaliczenie ponoszonych wydatków procesu sądowego do kosztów uzyskania przychodów należy rozpatrywać pod kątem tego, czy były one poniesione w celu obrony przed bezprawnie skierowanymi roszczeniami oraz w związku z funkcjonowaniem podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, a nie w związku z niewykonaniem zobowiązań.

Każdy przypadek ponoszonych kosztów sądowych należy rozpatrywać indywidualnie pod kątem możliwości zaliczenia wydatku z tego tytułu do kosztów uzyskania przychodów.

Zatem, należy uznać, iż z uwagi na to, że działania Spółki zmierzają do obrony majątku i zabezpieczenia źródeł przychodu to koszty sądowe i procesowe ponoszone przez Spółkę (jako wierzyciel / dłużnik), bądź zwracane na rzecz strony przeciwnej w wyniku przegranego sporu sądowego, stanowią koszty uzyskania przychodu. Koszty te jak słusznie zauważa podatnik, dotyczą całokształtu prowadzonej działalności ale nie pozostają w związku z konkretnymi przychodami. Dlatego też koszty procesowe i sądowe związane z prowadzoną przez Spółkę działalnością ubezpieczeniową należy zaliczyć do kosztów innych niż bezpośrednio związanych z przychodami, potrącalnych w dacie ich poniesienia. Zgodnie z brzmieniem art. 15 ust. 4d koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą. Za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów (art. 15 ust. 4e ustawy).

Należy jednocześnie zaznaczyć, iż prawidłowe zaliczenie wydatku do kosztów uzyskania przychodów uwarunkowane jest wykazaniem jego celowości i związku z przychodem, jak i prawidłowym udokumentowaniem. Trzeba pamiętać, że to na podatniku ciąży obowiązek wykazania związku poniesionych wydatków z przychodami, bo to on wywodzi skutki prawne w postaci zmniejszenia zobowiązania podatkowego. Stosownie bowiem do przepisu art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy. Przepis ten, w powiązaniu z art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2002 r. Nr 76, poz. 694 z późn. zm.) oznacza, że tylko prawidłowo prowadzone księgi rachunkowe mogą być uznane za bezpośredni dowód m.in. poniesienia wydatków zaliczonych w ciężar kosztów uzyskania przychodów.

Odnosząc się natomiast do wspomnianych przez Spółkę w opisie stanu faktycznego kosztów prowadzenia sporów sądowych związanych z prawem pracy i rolą pracodawcy, należy zauważyć, iż koszty procesu poniesione przez dłużnika, generalnie nie stanowią kosztów uzyskania przychodów, bowiem stosownie do postanowień art. 15 ust. 1 ww. ustawy nie są kosztami związanymi z osiągnięciem przychodu.

Zaliczenie ponoszonych wydatków procesu sądowego do kosztów uzyskania przychodów należy rozpatrywać pod kątem tego, czy były one poniesione w celu obrony przed bezprawnie skierowanymi roszczeniami oraz w związku z funkcjonowaniem podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, a nie w związku z niewykonaniem zobowiązań.

Każdy przypadek ponoszonych kosztów sądowych należy rozpatrywać indywidualnie pod kątem możliwości zaliczenia wydatku z tego tytułu do kosztów uzyskania przychodów.

Zatem, należy uznać, iż koszty sądowe czy procesowe, poniesione przez Spółkę na spory sądowe w sprawach pracowniczych, których celem jest zwolnienie się pracodawcy z ciążącego zobowiązania, nie pozostają w związku z uzyskiwanymi przychodami i nie mają na celu zachowania źródła przychodów. Poniesione wydatki jakimi są koszty procesowe i sądowe nie przyczyniają się do uzyskania przychodu z prowadzonej działalności gospodarczej. Wydatki te nie spełniają więc warunku kosztów poniesionych w celu zachowania oraz zabezpieczenia źródła przychodu. Wydatków tych nie można zatem uznać za koszty uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia opisanego w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płoc