IPPB5/423-387/12-2/AJ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 10 maja 2012 r. (data wpływu 16 maja 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie obowiązku pobrania zryczałtowanego podatku dochodowego z tytułu wypłaty należności na rzecz kontrahenta z Hongkongu za usługi związane z weryfikacją jakości produktów - jest nieprawidłowe.

W dniu 16 maja 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie obowiązku pobrania zryczałtowanego podatku dochodowego z tytułu wypłaty należności na rzecz kontrahenta z Hongkongu za usługi związane z weryfikacją jakości produktów.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest spółką kapitałową podlegającą w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu i rozważa:

Usługi te w szczególności będą polegały na:

* badaniu jakości produkowanych na zamówienie Wnioskodawcy produktów obejmującym badanie zgodności realizacji zamówienia z produktem wzorcowym w oparciu o przedstawioną dokumentację techniczną dostarczoną przez Wnioskodawcę, na podstawie której to dokumentacji dokonywane jest zamówienie produktów przez Wnioskodawcę;

* badaniu ewentualnych odstępstw od produktu wzorcowego;

* badaniu elementów produktu wzorcowego i ich zgodności co do typu i rodzaju z elementami produktu wzorcowego;

* badaniu prawidłowości kompletacji pod względem ilościowym i jakościowym oraz prawidłowości i terminowości produkcji oraz wysyłki produktów gotowych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy na Wnioskodawcy ciążyłby obowiązek płatnika, o którym mowa w art. 26 ust. 1 ustawy CIT, w związku z dokonaniem wypłaty należności za wykonane usługi na rzecz podmiotu chińskiego.

Zdaniem Wnioskodawcy:

W ocenie Wnioskodawcy usługi badania jakości nie zostały wymienione w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy CIT, jak również nie mają podobnego do nich charakteru. Nie są zatem opodatkowane tzw. "podatkiem u źródła", a na Wnioskodawcy nie będzie ciążył obowiązek płatnika, o którym mowa w art. 26 ust. 1 ustawy CIT.

Przepis art. 21 ust. 1 ustawy CIT zawiera katalog źródeł przychodów, z których przychód jest opodatkowany podatkiem dochodowym u podatników podlegających w Polsce ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Zgodnie z brzmieniem tego przepisu, podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2 ustawy, przychodów z tytułu świadczeń: doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze ustała się w wysokości 20% przychodów. Przepis ten stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. Jednakże w sytuacjach, w których stroną transakcji jest podmiot z siedzibą w Hongkongu należy stosować wyłącznie przepisy polskiej ustawy podatkowej, ponieważ postanowienia umowy z dnia 7 czerwca 1988 r. między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Chińskiej Republiki Ludowej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatku od dochodu (Dz. U. z 1989 r. Nr 13, poz. 65) nie mają zastosowania do specjalnego Regionu Administracyjnego Chińskiej Republiki Ludowej - Hongkongu. Pismem z dnia 16 października 2007 r. znak 2007-1 0-lN-T04, przekazanym zgodnie z procedurą wymiany informacji, regulowaną w art. 26 ust. 1 umowy polsko-chińskiej, władze chińskie potwierdziły, że postanowienia umowy polsko-chińskiej nie mają zastosowania do Hongkongu. Zgodnie z prawem chińskim Hongkong ma własna niezależną jurysdykcję prawno-podatkową i system egzekucji prawa w sprawach podatkowych.

Wobec powyższego, w przedstawionym w niniejszym wniosku stanie faktycznym, analizie powinny być poddane wyłącznie przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zaś z treści art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy CIT wynika, że usługi badania jakości nie są usługami, o których mowa w tym przepisie. Ich zakres, czyli:

* badanie jakości produkowanych na zamówienie Wnioskodawcy produktów obejmujące badanie zgodności realizacji zamówienia z produktem wzorcowym w oparciu o przedstawioną dokumentację techniczną dostarczoną przez Wnioskodawcę, na podstawie której to dokumentacji dokonywane jest zmówienie produktów przez Wnioskodawcę;

* badanie ewentualnych odstępstw od produktu wzorcowego;

* badanie elementów produktu wzorcowego i ich zgodności co do typu i rodzaju z elementami produktu wzorcowego;

* badanie prawidłowości kompletacji pod względem ilościowym i jakościowym oraz prawidłowości i terminowości produkcji oraz wysyłki produktów gotowych,

nie odpowiada zakresowi jaki mieści się w definicji każdej z usług z art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy CIT.

Nie można ich bowiem zaliczyć ani do usług doradczych, księgowych, prawnych, reklamowych, ani jakichkolwiek innych wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy CIT. Nie zmienia tego faktu okoliczność, iż katalog usług wymienionych w tym przepisie jest katalogiem otwartym. Ustawodawca zaznaczył wprawdzie, że poza enumeratywnie wyliczonymi usługami, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają także inne świadczenia, jednakże zawarł warunek, że muszą mieć podobny charakter do tych, które zostały wskazane w przepisie. W ramach katalogu zawartego w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy CIT za świadczenia o podobnym charakterze należy uznać świadczenia równorzędne pod względem prawnym do wymienionych w ustawie. Oznacza to, że aby dane świadczenie można było zakwalifikować do katalogu wskazanego powyżej, należy spełnić takie same przesłanki, aby daną usługę uzyskać, albo wynikają z niej takie same prawa i obowiązki dla stron. Innymi słowy, lista ta obejmuje również takie świadczenia, które zasadniczo są podobne do wymienionych, lecz mogą być np. inaczej określane.

Analiza treści usługi polegającej na badaniu jakości, wskazuje na fakt, że nie odpowiada ona pod względem prawnym żadnej z usług wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy CIT, ani też nie jest do którejkolwiek z tych usług podobna.

Takie stanowisko w odniesieniu do usług badania jakości zajmują też organy podatkowe, np. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, w interpretacji indywidualnej, wydanej w dniu 20 sierpnia 2008 r. sygn. IBPB3/423-425/08/BG. Wobec powyższego na Spółce, która dokona wypłaty należności na rzecz kontrahenta z Hongkongu, tytułem wynagrodzenia za wykonanie usług badania jakości, nie będzie ciążył obowiązek potrącenia podatku "u źródła", o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy CIT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm., dalej także: u.p.d.o.p.) podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Jednocześnie na mocy art. 26 ust. 1 powołanej ustawy osoby prawne i jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz będące przedsiębiorcami osoby fizyczne, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz w art. 22 ust. 1, są obowiązane, jako płatnicy, pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2 i 2b, w dniu dokonania wypłaty, zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat. Jednakże od należności z tytułu odsetek od papierów wartościowych wyemitowanych przez Skarb Państwa i zapisanych na rachunkach papierów wartościowych albo na rachunkach zbiorczych, wypłacanych na rzecz podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, zryczałtowany podatek dochodowy pobierają, jako płatnicy, podmioty prowadzące te rachunki, jeżeli wypłata należności następuje za ich pośrednictwem. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji.

W ww. art. 3 ust. 2 u.p.d.o.p., wyrażona jest zasada ograniczonego obowiązku podatkowego, w myśl której państwo, na terytorium którego znajduje się źródło uzyskiwania przychodów, ma suwerenne prawo do opodatkowania podmiotów niebędących jej rezydentami podatkowymi w zakresie dochodów uzyskiwanych z takiego źródła.

W stosunku do niektórych dochodów uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podmioty zagraniczne, obowiązek potrącenia podatku od tych dochodów spoczywa na podmiocie polskim dokonującym wypłaty należności będącej źródłem tego dochodu. Takie rodzaje przychodów zostały określone w art. 21 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 2a u.p.d.o.p. podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2 ww. ustawy przychodów z tytułu świadczeń doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze ustala się w wysokości 20% przychodów.

W art. 21 u.p.d.o.p. wymienione zostały określone rodzaje należności wypłacane przez podmioty polskie podmiotom zagranicznym, w przypadku uzyskania których, podmiot zagraniczny podlega opodatkowaniu w Polsce podatkiem dochodowym, a obowiązanym do jego naliczenia, potracenia i odprowadzenia do urzędu skarbowego jest podmiot polski. Podatek ten nazywany jest podatkiem "u źródła" ze względu na szczególny sposób jego poboru, który dokonywany jest przez polski podmiot wypłacający określone należności na rzecz nierezydenta, w trybie i na zasadach wymienionych w art. 26 u.p.d.o.p.

Wprawdzie katalog usług wskazanych w art. 21 ust. 1 pkt 2a u.p.d.o.p. jest katalogiem otwartym, na co wskazuje sformułowanie " (...) oraz świadczeń o podobnym charakterze", jednak w ramach tego katalogu za świadczenia o podobnym charakterze należy uznać świadczenia równorzędne pod względem prawnym do wymienionych w ustawie. Oznacza to, iż aby dane świadczenie można było zakwalifikować do katalogu wskazanego powyżej, winno ono spełnić takie same przesłanki jak wskazane w nim usługi.

Dane świadczenie można zakwalifikować do katalogu usług wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o p.d.o.p. po każdorazowej analizie treści samej umowy oraz po osiągnięciu jednoznacznego wniosku, że zawiera ona istotne elementy świadczeń wymienionych w tym przepisie. O tym, czy dane świadczenie można zakwalifikować do usług opodatkowanych podatkiem zryczałtowanym decydujące znaczenie ma treść uregulowania samej umowy oraz zakres faktycznie wykonanych czynności, a nie tylko jej nazwa.

Zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego przedmiotem umowy byłoby wykonanie usług polegających na:

* badaniu jakości produkowanych na zamówienie Wnioskodawcy produktów obejmującym badanie zgodności realizacji zamówienia z produktem wzorcowym w oparciu o przedstawioną dokumentację techniczną dostarczoną przez Wnioskodawcę, na podstawie której to dokumentacji dokonywane jest zamówienie produktów przez Wnioskodawcę;

* badaniu ewentualnych odstępstw od produktu wzorcowego;

* badaniu elementów produktu wzorcowego i ich zgodności co do typu i rodzaju z elementami produktu wzorcowego;

* badaniu prawidłowości kompletacji pod względem ilościowym i jakościowym oraz prawidłowości i terminowości produkcji oraz wysyłki produktów gotowych.

Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego PWN (sjp.pwn.pl, dalej "Słownik") pojęcie "kontrola" oznacza "sprawdzanie czegoś, zestawianie stanu faktycznego ze stanem wymaganym, a także "nadzór nad kimś lub nad czymś", natomiast pojęcie "kontrola techniczna" obejmuje "działania mające na celu eliminowanie wyrobów, materiałów itp. nieodpowiadających ustalonym normom".

Zdaniem tut. Organu podatkowego analizując charakter usług będących przedmiotem umowy opisanej przez Wnioskodawcę należy stwierdzić, iż ww. usługi mieszczą się w pojęciu usług kontroli, w tym "kontroli technicznej" (zgodnie z ww. definicją słownikową). Przedmiotowe usługi polegają m.in. na sprawdzaniu jakości, zgodności określonych produktów, zestawianiu stanu faktycznego ze stanem wymaganym, a także obejmują "działania mające na celu eliminowanie wyrobów, materiałów itp. nieodpowiadających ustalonym normom".

Brak jest zatem podstaw, aby uznać, iż przedmiotowe usługi nie mieszczą się w pojęciu świadczeń kontroli, wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 2a u.p.d.o.p.

W konsekwencji należy uznać, iż w związku z wypłatą przedmiotowego wynagrodzenia na rzecz kontrahenta z Hongkongu Wnioskodawca będzie obowiązany do pobrania zryczałtowanego podatku dochodowego na podstawie art. 26 ust. 1 w zw. z art. 21 ust. 1 pkt 2a u.p.d.o.p.

Należy także zauważyć, iż w powołanej przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnej z dnia 20 sierpnia 2008 r. Nr IBPB3/423-425/08/BG, Organ podatkowy podobnie uznał, iż usługi monitorowania procesu produkcji podlegają opodatkowaniu u źródła.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.