IPPB5/423-35/11-2/RS - Możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów opłat za dzierżawę gruntu.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 31 grudnia 2010 r. (data wpływu 10 stycznia 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów opłat za dzierżawę gruntu - jest prawidłowe.

W dniu 10 stycznia 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów opłat za dzierżawę gruntu.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca - Sp. z o.o. (dalej Spółka") została założona w 2002 r. jako spółka celowa, której zadanie stanowiło wybudowanie farmy wiatrowej w K. (dalej farma) oraz jej późniejsza eksploatacja. W 2010 r. inwestycja została ukończona. Właściwa eksploatacja Farmy (tekst jedn. produkcja i sprzedaż energii elektrycznej) została rozpoczęta z dniem obowiązywania odpowiedniej koncesji tj. 8 lipca 2010 r. Farma wiatrowa składa się z 17 wiatraków, które znajdują się na gruncie wydzierżawionym na okres 30 lat.

W związku z powyższym Spółka ma wątpliwości w zakresie odpowiedniego rozpoznania dla potrzeb CIT niektórych kosztów poniesionych w toku procesu inwestycyjnego.

W szczególności w związku z budową farmy wiatrowej, Spółka poniosła wydatki na dzierżawę gruntów przeznaczonych pod inwestycję. Na dzierżawionych gruntach Spółka: użytkowała chodnik, zorganizowała place manewrowe oraz wewnętrzna drogi dojazdowe do inwestycji, w ziemi położyła kable oraz korzystała z placów, na których składowała materiały maszyny i użytkowała budynki socjalne podczas budowy Farmy.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy wydatki poniesione na dzierżawę gruntów w trakcie trwania inwestycji do momentu oddania do użytkowania farmy wiatrowej należy uznać za koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, a w związku z tym potrącalne w dacie ich poniesienia (zgodnie z art. 15 ust. 4d Ustawy o CIT t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.).

Zdaniem Wnioskodawcy:

Spółka stoi na stanowisku, że wydatki poniesione na dzierżawę gruntów należy uznać za koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami a w związku z tym potrącalne w dacie ich poniesienia (zgodnie z art. 15 ust. 4d Ustawy o CIT).

W opinii Spółki poniesione przez nią wydatki związane z dzierżawą gruntów stanowią koszt podatkowy, na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, zgodnie z którym kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT.

Kosztem uzyskania przychodów są więc zarówno wydatki, których poniesienie bezpośrednio przekłada się na uzyskanie konkretnych przychodów, jak i te, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione, jako prowadzące do ich osiągnięcia. A zatem, warunkiem uznania wydatku poniesionego przez podatnika za koszt uzyskania przychodów, jest łączne spełnienie następujących przesłanek:

* wydatek został poniesiony przez podatnika,

* jest definitywny, a więc bezzwrotny,

* pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

* poniesiony został w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów,

* został właściwie udokumentowany,

* nie jest kosztem wymienionym w art. 16 ust. 1 Ustawy o CIT.

Ponoszone przez Spółkę wydatki na opłaty za dzierżawę gruntu spełniają łącznie wyżej wymienione przesłanki uznania ich za wydatki stanowiące koszty uzyskania przychodów, a w szczególności nie są one wymienione przez ustawodawcę w katalogu wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów.

Ustawa o CIT wyróżnia koszty bezpośrednio oraz inne niż bezpośrednio związane z przychodami, przy czym nie zawiera definicji, co należy rozumieć pod tymi pojęciami. Zdaniem Spółki, bezpośredni związek przyczynowo - skutkowy występuje, gdy wydatek bezpośrednio wpływa na osiągnięcie konkretnego przychodu. W analizowanej sytuacji wydatki na dzierżawę gruntów nie wiążą się jednak z konkretnymi przychodami. zaliczają się zaś do tzw. kosztów stałych, które Spółka jest obowiązana ponosić w związku z zawartymi z właścicielami gruntów umowami dzierżawy. Wydatki te Spółka ponosi niezależnie od tego, czy jest prowadzona inwestycja, czy też nie. Mając na uwadze powyższe, Spółka stoi na stanowisku, iż są to wydatki, które tylko pośrednio pozostają w związku z przychodem. Tak więc zastosowanie powinien znaleźć art. 15 ust. 4d Ustawy o CIT zgodnie z którym koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Za dzień poniesienia kosztu (zgodnie z art. 15 ust. 4e Ustawy o CIT) uważa się natomiast dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku).

Ponadto, zdaniem Spółki, koszty dzierżawy gruntów nie mogą zwiększać wartości środków trwałych Spółki podlegających amortyzacji ze względu na charakter tych opłat. Zgodnie z postanowieniami art. 16g ust. 1 pkt 2 Ustawy o CIT za wartość początkową środków trwałych uważa się w razie wytworzenia we własnym zakresie koszt wytworzenia. Natomiast art. 16g ust. 4 Ustawy o CIT stanowi, iż do kosztu wytworzenia nie zalicza się m.in.: kosztów ogólnych zarządu, kosztów sprzedaży oraz pozostałych kosztów operacyjnych. Koszty dzierżawy mają natomiast charakter stały i należy traktować je jako koszty ogólnego zarządu, który to rodzaj kosztu jest jednoznacznie wyłączony z kosztów wytworzenia środków trwałych na podstawie ww. przepisu.

Dodatkowo Spółka podkreśla, iż jej stanowisko znajduje również odzwierciedlenie w licznych interpretacjach indywidualnych organów podatkowych wydanych w analogicznych stanach faktycznych.

Przykładowo Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z 23 kwietnia 2009 r. (znak: ITPB3/423-74/09/IDK) stwierdził, iż "Koszty dzierżawy gruntu pod inwestycję zdaniem tut. organu stanowią koszty ogólnego zarządu, pośrednio pozostające w związku przyczynowo - skutkowym z przychodami Spółki. Wydatki te wynikają z faktu dzierżawienia nieruchomości przez podmiot prowadzący działalność gospodarczą, tym samym należy klasyfikować je jako element kosztów stałych, które podatnik jest obowiązany uiszczać w związku z majątkiem będącym w jego władaniu."

Podobnie wypowiedział się też Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 14 lutego 2008 r. (znak: IP-P83-.423-531/07-3/DG) uznając, iż "Wydatki na dzierżawę gruntów zaliczane są do elementów kosztów stałych, gdyż podatnik zobowiązany jest do ich ponoszenia bez względu na to czy realizuje inwestycje czy nie, a zatem dotyczą całokształtu działalności Spółki. Takie wydatki zaliczane są do kosztów pośrednich."

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 14 grudnia 2009 r. (znak: IPPB3/423-649/09-2/JG) w zbliżonym stanie faktycznym do przedstawionego w niniejszym wniosku również zajął stanowisko zgodne z prezentowanym przez Spółkę stwierdzając, iż "do kosztów wytworzenia środka trwałego, jakim będzie elektrownia wiatrowa nie można zaliczyć wydatków ponoszonych przez Spółkę na dzierżawę gruntów, gdyż nie są to "inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych", o których mowa w art. 16g ust. 4 u.p.d.o.p. Nie są to bowiem wydatki, co do których - zgodnie z powołanym fragmentem wyroku WSA w Warszawie z dnia 23 października 2007 r. (sygn. III SA/Wa 1187/07) - nie ma wątpliwości, że nie wystąpiłyby, gdyby podatnik nie wytwarzał we własnym zakresie środka trwałego. Wydatki te wynikają z faktu posiadania prawa do korzystania z nieruchomości przez podmiot prowadzący działalność gospodarczą i należy klasyfikować je jako element kosztów stałych, które podatnik jest obowiązany ponosić w związku z zawartą z właścicielami gruntów umową dzierżawy. Wydatki te Spółka ponosi niezależnie od tego, czy jest prowadzona inwestycja, czy też nie."

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Spółki, jej stanowisko, zgodnie z którym wydatki poniesione na dzierżawę gruntów należy uznać za koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami a w związku z tym potrącalne w dacie ich poniesienia (zgodnie z art. 15 ust. 4d Ustawy o CIT) należy uznać za w pełni prawidłowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

W odniesieniu do powołanych przez Spółkę interpretacji stwierdzić należy, że zapadły one w indywidualnych sprawach i nie są wiążąca dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku ul.1-ego Maja 10, 09-402 Płock.