IPPB5/423-303/09-2/DG - Zasady zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów spółki rat leasingowych oraz opłat związanych z eksploatacją pojazdów oraz zasady prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdów.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 5 czerwca 2009 r. (data wpływu 12 czerwca 2009 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie skutków podatkowych związanych z cesją umowy leasingu:

W dniu 12 czerwca 2009 r. wpłynął wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych związanych z cesją umowy leasingu.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółka prowadzi działalność rachunkowo-księgową wynajem zabawek do gier, wynajem nieruchomości. W ramach prowadzonej działalności zawarła umowy cesji leasingu samochodów osobowych różnych marek (leasing operacyjny) od innych Spółek, wstępując w dotychczasowe prawa i obowiązki jako cesjonariusz. Jako cesjonariusz nie spełniliśmy warunków, aby kontynuować dotychczasowy leasing i potraktowaliśmy umowy jako najem. Zaprowadziliśmy ewidencje przebiegu pojazdu dla tych samochodów. Kosztem podatkowym są u nas raty czynszu płacone firmie leasingowej (wynajmującemu) jak i opłaty związane z eksploatacją pojazdu uwzględniające ograniczenia limitu wynikającego z art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej są zagadnienia dotyczące podatku dochodowego od osób prawnych, tj. pytania oznaczone Nr 1 oraz Nr 2.

W części dotyczącej podatku od towarów i usług, tj. pytanie oznaczone Nr 3 oraz Nr 4 wydana została odrębna interpretacja indywidualna Nr IPPP2/443-626/09-2/BM.

Ze względu na przejęcie samochodów osobowych przez naszą Spółkę jako cesjonariusz na podstawie umowy cesji i nie spełnienia warunków umowy leasingu operacyjnego potraktowaliśmy te umowy jako umowy najmu i uważamy że prawidłowo zaliczamy do kosztu uzyskania przychodów raty czynszu płacone firmie leasingowej (wynajmującemu) jak i opłaty związane z eksploatacją pojazdu przy uwzględnieniu limitu wynikającego z art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W ewidencji przebiegu pojazdu uwzględniamy raty czynszu i wydatki eksploatacyjne w wartości netto, ze względu na przysługujące nam z tytułu tych zakupów odliczenie podatku VAT naliczonego wynikające z generalnej zasady art. 86 ustawy o podatku od towarów i usług. W przypadku paliwa w ewidencji faktury ujmujemy w wartości brutto, z uwagi na niemożliwość odliczenia podatku naliczonego związanego z zakupem paliwa do samochodów osobowych art. 88 ust. 1 pkt 3.

Zgodnie z art. 86 ust. 7 ustawy o podatku od towarów i usług kontynuujemy przysługujące nam odliczanie podatku naliczonego w wysokości 60% podatku naliczonego nie więcej jednak niż 6.000 zł, wynikające z raty czynszu, przejętych w formie cesji samochodów osobowych.

W świetle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje:

W myśl ogólnej zasady wyrażonej w art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Decydującym czynnikiem pozwalającym zaliczyć dany wydatek do kosztów uzyskania przychodów jest zatem poniesienie go w celu osiągnięcia przychodu, przy czym każdy wydatek poza wyraźnie wskazanym w ustawie - wymaga indywidualnej oceny pod kątem adekwatnego związku z przychodami. Przy kwalifikowaniu poniesionych wydatków trzeba brać pod uwagę ich celowość oraz potencjalną możliwość przyczynienia się wydatku do osiągnięcia przychodu.

Jak wynika z art. 17a pkt 1 ww. ustawy ilekroć w Rozdziale 4a jest mowa o umowie leasingu - rozumie się przez to umowę nazwaną w kodeksie cywilnym, a także każdą inną umowę, na mocy której jedna ze stron, zwana dalej "finansującym", oddaje do odpłatnego używania albo używania i pobierania pożytków na warunkach określonych w ustawie drugiej stronie, zwanej dalej "korzystającym", podlegające amortyzacji środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne, a także grunty.

W myśl art. 17b ust. 1 ww. ustawy, opłaty ustalone w umowie leasingu, ponoszone przez korzystającego w podstawowym okresie umowy z tytułu używania środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowią przychód finansującego i odpowiednio koszt uzyskania przychodów korzystającego, z zastrzeżeniem ust. 2, jeżeli umowa ta spełnia następujące warunki:

Z powyższych przepisów wynika zatem, iż co do zasady, jeżeli umowa leasingu spełnia warunki określone w art. 17b ww. ustawy, to wówczas ponoszone przez leasingobiorcę (korzystającego) w związku z tą umową wydatki z tytułu używania przedmiotu leasingu - w podstawowym okresie - będą mogły stanowić koszty uzyskania przychodów.

Należy podkreślić, iż przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie regulują wprost podatkowych skutków zmiany stron umowy leasingu. Unormowania zawarte w art. 17a-17l ww. ustawy określają jedynie skutki podatkowe rozporządzania przedmiotem leasingu występujące w trakcie trwania umowy oraz po upływie podstawowego okresu umowy.

Odnosząc powyższe do przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego, zauważyć należy, iż w następstwie cesji umowy leasingu, Wnioskodawca przejmie wyłącznie prawa i obowiązki cywilnoprawne dotychczasowego leasingobiorcy (korzystającego). Nie przejmie natomiast praw i obowiązków o charakterze podatkowym. Umową cywilnoprawną nie można bowiem przenieść uprawnień podatkowych. Przepisy ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) dopuszczają wprawdzie możliwość przejęcia przez nowego korzystającego wszystkich praw i obowiązków poprzedniego leasingobiorcy, bez rozwiązywania umowy leasingowej. Nie oznacza to jednak, iż dokonana cesja umowy leasingu będzie miała analogiczne skutki na gruncie prawa podatkowego. Nie można bowiem mówić o kontynuacji podatkowej umowy leasingu w sytuacji, gdy korzystającym został nowy podmiot gospodarczy przystępujący do umowy, której okres obowiązywania jest krótszy, niż w momencie jej podpisywania przez pierwszego korzystającego.

W świetle powyższego, w przypadku cesji umowy leasingu niezbędne jest ustalenie, czy umowa ta stanowi dla nowego leasingobiorcy nadal podatkową umowę leasingu, a tym samym, czy opłaty ponoszone z tego tytułu mogą stanowić koszt uzyskania przychodów w oparciu o art. 17b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż na dzień cesji umowy leasingu nie będą spełnione warunki wynikające z powołanego wyżej art. 17b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Umowa ta utraci więc charakter podatkowej umowy leasingu. Dlatego też w takim przypadku dla celów podatkowych w odniesieniu do przejętych na podstawie cesji środków transportu będą miały zastosowanie ogólne zasady wynikające z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w powiązaniu z art. 17l ww. ustawy, w myśl którego do opodatkowania stron umowy zawartej na czas nieoznaczony lub na czas oznaczony, lecz niespełniającej warunków, określonych między innymi w art. 17b ust. 1 pkt 2, stosuje się przepisy, o których mowa w art. 12 - 16, właściwe dla umów najmu i dzierżawy.

W celu ustalenia wysokości kosztów uzyskania przychodów związanych z eksploatacją środków transportu przejętych w wyniku cesji umów leasingu Spółka, zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 51 i ust. 5 ww. ustawy, będzie obowiązana prowadzić ewidencje przebiegu pojazdów.

Stosownie bowiem do art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków, z zastrzeżeniem pkt 30, z tytułu kosztów używania, dla potrzeb działalności gospodarczej, samochodów osobowych niestanowiących składników majątku podatnika - w części przekraczającej kwotę wynikającą z pomnożenia liczby kilometrów faktycznego przebiegu pojazdu dla celów podatnika oraz stawki za jeden kilometr przebiegu, określonej w odrębnych przepisach wydanych przez właściwego ministra; podatnik jest obowiązany prowadzić ewidencję przebiegu pojazdu. W myśl przepisu art. 16 ust. 3b przepis ust. 1 pkt 51 nie dotyczy samochodów osobowych używanych na podstawie umowy leasingu, o której mowa w art. 17a pkt 1. Jednakże w przedmiotowej sprawie taka sytuacja nie wystąpi.

Reasumując, w wyniku cesji umów leasingu samochodów osobowych Spółka na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 51 ww. ustawy jest obowiązana prowadzić ewidencje przebiegu pojazdu, aby zaliczyć raty leasingowe wynikające z umowy leasingu oraz opłaty związane z eksploatacją samochodów, do kosztów uzyskania przychodów w części nieprzekraczającej kwoty wynikającej z pomnożenia liczby kilometrów faktycznego przebiegu pojazdu dla celów podatnika oraz stawki za jeden kilometr przebiegu, określonej w odrębnych przepisach wydanych przez właściwego ministra.

Należy również potwierdzić prawidłowość stanowiska Wnioskodawcy co do uwzględniania w ewidencji przebiegu pojazdu rat czynszu i wydatków eksploatacyjnych w wartości netto. W przypadku jednakże ujmowania w ewidencji wydatków na paliwo, faktury winne być księgowane również w wartości netto. W sytuacji bowiem gdy VAT naliczony nie podlega odliczeniu ponieważ podatnikowi takie odliczenie nie przysługuje, a koszty z tytułu używania samochodu, z którymi wiąże się ten VAT były poniesione w celu uzyskania przychodów, podatek ten może stanowić w całości koszt uzyskania przychodów.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 46 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podatku od towarów i usług, z tym że jest kosztem uzyskania przychodów:

Reasumując, Spółka w prowadzonej ewidencji przebiegu pojazdu winna uwzględniać raty czynszu i wydatki eksploatacyjne w wartości netto. Natomiast wydatki na paliwo przy uwzględnieniu regulacji przepisu art. 16 ust. 1 pkt 46 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych również winne być uwzględniane w kwocie netto. Podatek naliczony VAT zaliczyć będzie można na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w całości do kosztów uzyskania przychodów.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.