IPPB5/423-295/10-3/IŚ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 12 maja 2010 r. (data wpływu 17 maja 2010 r.) - uzupełnionym w dniu 5 lipca 2010 r. - o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie braku możliwości rozpoznania w rachunku podatkowym różnic kursowych z wyceny instrumentów pochodnych w sytuacji, gdy stosowana jest metoda ustalania różnic kursowych wg przepisów o rachunkowości - jest prawidłowe.

W dniu 17 maja 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie braku możliwości rozpoznania w rachunku podatkowym różnic kursowych z wyceny instrumentów pochodnych - w sytuacji, gdy stosowana jest metoda ustalania różnic kursowych wg przepisów o rachunkowości.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółka - Wnioskodawca (dalej: "Spółka") w celu zabezpieczenia przed ryzykiem kursowym zawiera z bankami transakcje w walutach obcych na instrumentach pochodnych.

Zawierane transakcje stanowią transakcję typu forward oraz kontrakty opcyjne. Transakcja te polegają na określeniu kursu, po jakim Spółka będzie musiała lub będzie mogła dokonać sprzedaży waluty (euro) w przyszłości we wskazanych dniach. Rozliczenie transakcji następuje w dacie dostawy waluty w terminach określonych dla każdej transakcji.

Instrumenty pochodne nie są ujmowanie w księgach rachunkowych spółki na kontach bilansowych. Spółka nie dokonuje wyceny instrumentów, a także nie ujmuje w księgach wycen instrumentów pochodnych sporządzanych przez banki, z którymi zawiera transakcje. W momencie zakończenia transakcji jej wynik ujmowany jest w księgach rachunkowych. Wynik na transakcji prezentowany jest w pozycji przychody lub koszty finansowe.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy wycena instrumentów pochodnych powinna być rozpoznawana jako różnice kursowe w podatku dochodowym od osób prawnych w świetle art. 9b ust. 2 Ustawy p.d.o.p.

Zdaniem Spółki:

Zgodnie z art. 9b ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm., dalej: Ustawy pop) podatnicy, którzy wybrali metodę rachunkową rozliczania różnic kursowych zaliczają odpowiednio do przychodów lub do kosztów uzyskania przychodów ujęte w księgach rachunkowych różnice kursowe z tytułu transakcji walutowych i wynikające z dokonanej wyceny składników aktywów i pasywów wyrażonych w walucie obcej, a także wyceny pozabilansowych pozycji w walutach obcych. Wycena ta dla celów podatkowych powinna być dokonywana na ostatni dzień każdego miesiąca i na ostatni dzień roku podatkowego lub na ostatni dzień kwartału i na ostatni dzień roku podatkowego albo tylko na ostatni dzień roku podatkowego z tym, ze wybrany termin wyceny musi być stosowany przez pełny rok podatkowy i nie może być zmieniany.

Brzmienie art. 9b ust. 2 Ustawy p.d.o.p. wskazuje, iż podatkowe ujęcie różnic kursowych wynikać może tylko z przepisów o rachunkowości.

W jednej z interpretacji Izby Skarbowej w Bydgoszczy stwierdzono, iż rozwiązania wynikające z rachunkowości określają skutek w podatku dochodowym związany z różnicami kursowymi.

Biorąc pod uwagę art. 9b ust. 2 Ustawy p.d.o.p. należy stwierdzić, iż w celu uwzględnienia na gruncie metody rachunkowej danej pozycji jako różnicy kursowej dla celów podatkowych konieczne jest spełnienie następujących warunków:

* pozycja powinna powstać z tytułu transakcji walutowych lub wynikać z wyceny składników aktywów/pasywów wyrażonych w walucie obcej lub z wyceny pozycji pozabilansowych w walutach obcych,

* pozycja ta powinna spełniać definicję różnicy kursowej",

* taka "różnica kursowa" powinna być ujęta w księgach rachunkowych.

Kontrakty forward i opcje walutowe nie są aktywami, pasywami czy też pozycjami pozabilansowymi wyrażonymi w walucie obcej. Stosowany do ich wyceny kurs waluty ma jedynie charakter bazowy. Podobny charakter mógłby mieć np. miernik w postaci stopy procentowej.

Odnosząc się do definicji różnicy kursowej miarodajne będą regulacje ustawy o rachunkowości w przedmiocie ustalenia, jakie pozycje powinny być ujmowane jako różnice kursowe. Innymi słowy te pozycje które, ustawa o rachunkowości nakazuje traktować jako różnice kursowe będą stanowiły podatkowy koszt lub przychód.

Odwołanie się do przepisów o rachunkowości oznacza, że dla celów podatkowych powinny być rozpoznawane wyłącznie te pozycje, które powstają w wyniku wyceny i podlegają ujęciu jako różnice kursowe.

Na gruncie ustawy o rachunkowości jako różnice kursowe należy uznać przede wszystkim te wartości, które pojawiają się na kontach różnice kursowe dodatnie/różnice kursowej ujemne" względnie na innych kontach, które zgodnie z przepisami rachunkowymi są dedykowane tylko i wyłącznie różnicom kursowym.

Powyższe może oznaczać, że podejście pozwalające na rozpoznanie jako różnic kursowych dla celów podatkowych pozycji ujmowanych na kontach różnice kursowe może prowadzić do zróżnicowanej praktyki stosowanej przez różnych podatników i do pewnej dowolności wynikającej z bardziej elastycznych zasad prezentacji obowiązujących na gruncie przepisów ustawy o rachunkowości. Niemniej brzmienie art. 9b Ustawy pdpop wskazuje, że taka była intencja ustawodawcy, który jednoznacznie odwołał się w tym zakresie od regulacji przepisów o rachunkowości.

Analiza przepisów ustawy o rachunkowości prowadzi do wniosku, iż wycena instrumentów pochodnych nie stanowi różnic kursowych. Ze specyfiki instrumentów pochodnych (kontrakty forward i opcje walutowe) wynika, że różnice kursowe od tych instrumentów powstają poprzez realizacje samego wyniku (tekst jedn.: straty lub zysku) na transakcji. Dopiero realizacja transakcji zabezpieczającej prowadzi do ujawnienia przychodów lub kosztów (jako różnica w kursie waluty pomiędzy datą zarachowania przychodu lub kosztu a faktyczną zapłatą). Zmiany wartości instrumentów pochodnych w wyniku wyceny do wartości godziwej nie stanowią różnic kursowych, stanowią one element całościowego wyniku na transakcji, tj. przychód lub koszt w dacie określonej zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 9b i art. 12 ust. 3 Ustawy p.d.o.p.

Biorąc pod uwagę powyższe argumenty Spółka jest zdania, że wycena transakcji zabezpieczających nie skutkuje różnicami kursowymi w rozumieniu przepisów ustawy o rachunkowości, co oznacza, że dla Spółki która stosuje rachunkową metodę ustalania różnic kursowych wycena ta nie będzie powodowała dodatnich lub ujemnych różnic kursowych wpływających na podstawę opodatkowania.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej w tym zakresie oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.