IPPB5/423-239/08-4/IŚ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 5 grudnia 2008 r. (data wpływu 9 grudnia 2008 r.), uzupełnionym pismem z dnia 19 lutego 2009 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zastosowania "kursu historycznego" do przeliczenia kosztów wyrażonych w walucie obcej na zbiorczej fakturze korygującej oraz możliwości ujęcia korekty kosztów wynikającej z przedmiotowej faktury korygującej jako kosztów uzyskania przychodów 2008 r. - jest prawidłowe.

W dniu 9 grudnia 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zastosowania "kursu historycznego" do przeliczenia kosztów wyrażonych w walucie obcej na zbiorczej fakturze korygującej oraz możliwości ujęcia korekty kosztów wynikającej z przedmiotowej faktury korygującej jako kosztów uzyskania przychodów 2008 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca - C Polska Sp. z o.o. (dalej: Spółka) prowadzi działalność operacyjną obejmującą dystrybucję na polskim rynku środków ochrony roślin.

Dostawcą przedmiotowych towarów jest spółka C A/S (podmiot prawa duńskiego, dalej: spółka duńska), będąca jednocześnie wyłącznym udziałowcem Spółki.

Zasady i warunki realizacji ww. dostaw reguluje tzw. "D A" zawarta pomiędzy spółką duńską a Spółką w dniu 15 maja 2006 r.

Z tytułu dostaw produktu G..., zrealizowanych na rzecz Spółki w okresie od marca do września 2008 r. Spółka otrzymała łącznie 49 faktur. Przedmiotowe faktury zostały wystawione w EUR i przeliczone przez Spółkę na PLN.

W związku ze zmianą warunków rynkowych (m.in. wzrostem kosztów wytwarzania G...) uzgodniono, że spółka duńska wystawi na rzecz Spółki zbiorczą fakturę korygującą (tzw. "D n"), podwyższającą cenę G, nabytego przez Spółkę począwszy od 1 stycznia 2008 r.

Przedmiotowa faktura korygująca została wystawiona przez spółkę duńską w dniu 1 listopada 2008 r. i niezwłocznie przesłana Spółce.

Spółka ujęła przedmiotową fakturę dla potrzeb rozliczeń dla celów podatku dochodowego od osób prawnych oraz podatku od towarów i usług w rozliczeniu za miesiąc listopad 2008 r.

Całość produktu G nabytego przez Spółkę od spółki duńskiej w okresie od marca do września 2008 r. została pierwotnie sprzedana przez Spółkę i wydana na rzecz jej odbiorców. Jednakże, część towaru sprzedanego przez Spółkę została zwrócona Spółce przez jej kontrahentów i znajduje się obecnie w magazynie Spółki.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Przedmiot niniejszej interpretacji stanowi odpowiedź w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych, tj. na pytanie 1) i na pytanie 3).

Wniosek odnośnie pytania 2), tj. w zakresie podatku od towarów i usług zostanie rozpatrzony odrębną interpretacją.

Zdaniem Spółki:

Ad. 1) Spółka powinna dokonać przeliczenia kwot wyrażonych w EUR na przedmiotowej fakturze korygującej dla celów podatku CIT z zastosowaniem kursu historycznego - tj. kursu zastosowanego przez Spółkę do przeliczenia na PLN dla celów podatku CIT kwot wyrażonych w walucie obcej, wynikających z faktur pierwotnych (tj. faktur korygowanych).

W uzasadnieniu Spółka wstępie zauważa, że ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: u.p.d.o.p.) nie zawiera szczegółowych regulacji określających zasady ujmowania dla celów podatkowych faktur korygujących w odniesieniu do kursu, jaki należy zastosować do przeliczania kwot wyrażonych w walutach obcych na fakturach korygujących.

W związku z powyższym Spółka uznaje za konieczne posiłkowanie się ogólnymi regulacjami u.p.d.o.p. dotyczącymi kursów stosowanych dla przeliczenia kosztów wyrażonych w walutach obcych - tj. art. 15 ust. 1 zd. 2 u.p.d.o.p. w związku z art. 15 ust. 4e u.p.d.o.p. oraz art. 15a ust. 7 u.p.d.o.p.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 zd. 2 u.p.d.o.p.:

"Koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według średniego kursu ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu."

Stosownie zaś do treści art. 15 ust. 4e:

"Za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodu uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na postawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji, gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów."

Ponadto norma art. 15 ust. 7 u.p.d.o.p. wskazuje, iż:

"Za koszt poniesiony (...) uważa się koszt wynikający z otrzymanej faktury (rachunku) lub innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku) (...)".

Z uwagi na okoliczność, iż analiza ww. norm nie daje jednoznacznej odpowiedzi w rozważanej kwestii - to, zdaniem Spółki, w powyższym zakresie konieczne jest przede wszystkim rozważenie charakteru zdarzenia, jakim jest korekta pierwotnej ceny towarów wykazanej na fakturach otrzymywanych przez Spółkę od spółki duńskiej.

W szczególności należy wziąć pod uwagę fakt, podaje Spółka, że przedmiotowa faktura korygująca nie dokumentuje zdarzenia samodzielnego, oderwanego od transakcji zakupów przez Spółkę towaru, które to zakupy udokumentowane zostały fakturami pierwotnymi (tj. fakturami korygowanymi). Faktura korygująca dotyczy bowiem zakupów produktu G dokonanych w przeszłych okresach rozliczeniowych i udokumentowanych fakturami pierwotnymi wystawionymi przez spółkę duńską.

Ponadto Spółka podnosi, że korekta zwiększająca pierwotną wartość wydatków poniesionych przez Spółkę dotyczy tzw. kosztów bezpośrednich - jest korektą ceny zakupu towarów będących następnie przedmiotem sprzedaży na rzecz kontrahentów Spółki.

Z powyższego Spółka wywodzi, iż zasady ujmowania faktury korygującej powinny być kontynuacją zasad przyjętych dla faktur pierwotnych.

Konsekwencją powyższego rozumowania powinno być - zdaniem Spółki - przeliczenie kwot wyrażonych w walutach obcych wykazanych na fakturze korygującej z zastosowaniem kursu przyjętego dla faktur pierwotnych (tj. faktur korygowanych).

Na podparcie zaprezentowanego stanowiska Spółka wskazuje, iż znajduje ono odzwierciedlenie i potwierdzenie w interpretacjach organów podatkowych, jak np.:

* w postanowieniu Naczelnika Trzeciego Urzędu Skarbowego w Radomiu z dnia 2 maja 2007 r., sygn. 1473/878/KDO/423/21/07/W.Sz. w którym stwierdzono, że:

"Korekty kosztów w walutach obcych dotyczące zakupu towarów na podstawie otrzymanych od kontrahentów zagranicznych 'C N' - zmniejszenie kosztów oraz 'Debet Not' - zwiększenie kosztów, dotyczą konkretnych zakupów towarów i stanowią koszty bezpośrednio związane z osiąganymi przychodami z tytułu sprzedaży towarów. Noty zmniejszające lub zwiększające wartość zakupu, wystawione zostały do operacji gospodarczych, które w przeszłości miały miejsce, gdyż nastąpiło przyjęcie towarów na magazyn firmy. Zatem (...) wycena zwiększająca lub zmniejszająca wartość tego towaru winna nastąpić na podstawie kursu historycznego, jaki został zastosowany do wyceny wartości zakupu w złotych polskich przy wycenie faktury pierwotnej";

* w postanowieniu Naczelnika Pierwszego Wielkopolskiego Urzędu Skarbowego w Poznaniu z dnia 2 września 2004 r., sygn. ZD/423-181/04, w którym za prawidłowe uznano stanowisko podatnika, iż:

" (...) w przypadku ścisłego powiązania przychodu lub kosztu z tytułu korekty, z przychodem lub kosztem z tytułu faktury pierwotnej (własnej lub obcej), zastosowany powinien być kurs waluty z dnia wystawienia faktury pierwotnej (...)".

Spółka nadmienia, iż co prawda powyższe postanowienie wydane zostało w stanie prawnym obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r., niemniej jednak pozostaje nadal aktualne co do konkluzji dotyczących ogólnych zasad ujmowania faktur korygujących dla celów podatku CIT.

Spółka w podsumowaniu, biorąc pod uwagę, iż:

* faktura korygująca, wystawiona na rzecz Spółki przez spółkę duńską, nie dokumentuje odrębnego, niezależnego zdarzenia gospodarczego, lecz odnosi się do stanu zaistniałego w przeszłości, tj. do nabycia przez Spółkę produktu G, udokumentowanego w fakturach pierwotnych,

* dodatkowy koszt wynikający z ww. faktury korygującej odnosi się ściśle do kosztu wykazanego na pierwotnych fakturach zakupowych, który dla Spółki stanowił tzw. koszt bezpośredni, obstaje przy stanowisku, że do przeliczenia kwot wykazanych w EUR na fakturze korygującej dla celów podatku CIT powinna zastosować kurs historyczny, tj. kurs zastosowany do przeliczania kwot w walutach obcych wykazanych na pierwotnych fakturach zakupowych.

Ad. 3) Spółka powinna ująć dodatkowy koszt wynikający z przedmiotowej faktury korygującej jako koszt uzyskania przychodów 2008 r.

Według Spółki, dla oceny, czy Spółka będzie uprawniona do ujęcia w 2008 r. dodatkowego kosztu wynikającego z faktury korygującej wystawionej przez spółkę duńską, konieczne jest przeanalizowanie:

Spółka odpowiada na oba postawione powyżej pytania twierdząco, za czym, w ocenie Spółki, przemawiają następujące okoliczności faktyczne:

* przedmiotowa korekta zwiększająca cenę zakupu produktu G dotyczy kosztów bezpośrednio związanych z przychodami Spółki;

* w związku ze zbyciem towaru G nabytego od spółki duńskiej w 2008 r., Spółka rozpoznała jako koszt uzyskania przychodów 2008 r. pierwotną cenę nabycia G wynikającą z faktur zakupowych, będących przedmiotem korekty;

* Spółka otrzymała fakturę korygującą wystawioną przez spółkę duńską i ujęła ją w swoich księgach rachunkowych jeszcze w listopadzie 2008 r.

Jednocześnie odnosząc ww. zdarzenia do normy art. 15 ust. 4 u.p.d.o.p., zgodnie z którym "Koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącane w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c" wywodzi, iż dodatkowy koszt wynikający z faktury korygującej powinien zostać ujęty w 2008 r.

Zdaniem Spółki, w powyższym zakresie bez znaczenia powinien pozostawać fakt zwrotu Spółce przez jej kontrahentów części nabytego produktu G....

Faktura korygująca została bowiem otrzymana i ujęta przez Spółkę w księgach podatkowych po dacie sprzedaży towaru kontrahentom i po rozpoznaniu przez Spółkę przychodu podatkowego z tego tytułu. Zwrot części towaru przez kontrahentów jest zaś zdarzeniem oderwanym od samej sprzedaży towaru, dokonanej w przeszłości przez Spółkę i wynikać może z okoliczności niezależnych od Spółki. Dlatego - obstaje Spółka - zwrot części towaru nie powinien mieć wpływu na możliwość ujęcia już w 2008 r. całego dodatkowego kosztu wynikającego z faktury korygującej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie pytania nr 1 i 3 uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Jednocześnie tutejszy organ podatkowy wyjaśnia, iż w toku wydawania niniejszej interpretacji nie odniósł się do kwestii rozpoznawania przychodów z tytułu zwrotu części towarów przez kontrahentów Spółki, jako że problematyka ta nie stanowi przedmiotu zapytania Spółki.

Organ podatkowy wydając interpretację indywidualną w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej jest obowiązany bowiem do udzielenia odpowiedzi w zakresie zadanych pytań.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.