IPPB5/423-211/10-5/DG

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 1 kwietnia 2010 r. (data wpływu 12 kwietnia 2010 r.) oraz piśmie z dnia 25 maja 2010 r. (data nadania 26 maja 2010 r., data wpływu 28 maja 2010 r.), uzupełniającym braki formalne na wezwanie z dnia 18 maja 2010 r. Nr IPPB5/423-211/10-3/DG (data nadania 19 maja 2010 r., data doręczenia 21 maja 2010 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia momentu do kosztów uzyskania przychodów, kosztów Finansowania inwestycji - jest prawidłowe.

W dniu 12 kwietnia 2010 r. wpłynął wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia momentu ujęcia kosztów uzyskania przychodów.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest deweloperem, którego głównym przedmiotem działalności jest budowa i sprzedaż mieszkań oraz lokali użytkowych. W związku z realizowaną inwestycją wnioskodawca w roku 2007 zaciągnął kredyt złotówkowy na sfinansowanie projektu deweloperskiego. Wnioskodawca poniósł koszty związane z pobraniem tego kredytu, takie jak prowizje bankowe, doradztwo prawne przy negocjacjach umowy kredytowej, tłumaczenia dokumentów. Następnie w związku z obsługą kredytu wnioskodawca ponosił koszty odsetek płatnych do banku w związku z zaciągniętym kredytem.

Nadto, wnioskodawca poniósł koszty związane z zaciągnięciem pożyczek w walucie EUR od spółki handlowej prawa hiszpańskiego, na cele swojej działalności inwestycyjnej (nabycie nieruchomości i zrealizowanie na niej inwestycji w postaci budowy budynku mieszkalnego z częścią użytkową) oraz na cele rozwoju działalności gospodarczej wnioskodawcy, w szczególności były to koszty związane z podatkiem od czynności cywilnoprawnych oraz z tłumaczeniami umów na język polski. Wnioskodawca zawarł także z polską spółką prawa handlowego umowę pożyczki na cele swojej działalności gospodarczej, z tytułu której poniósł koszty w postaci odsetek, które zostały zapłacone pożyczkodawcy.

Koszty, o których mowa powyżej, z wyjątkiem kosztu podatku od czynności cywilnoprawnych, wnioskodawca księgował i nadal księguje na koncie "inwestycje" i traktuje jako koszty bezpośrednio związane z przyszłymi przychodami, które wnioskodawca planuje osiągnąć przy sprzedaży mieszkań i lokali użytkowych. Tym samym staną się one kosztami podatkowymi w chwili osiągnięcia przychodów ze sprzedaży, proporcjonalnie do wartości dokonywanej sprzedaży. Koszt podatku od czynności cywilnoprawnych, wnioskodawca księgował, jako koszt pośredni.

W przyszłości wnioskodawca dalej ponosić będzie koszty finansowania inwestycji w postaci uiszczanych odsetek od kwoty zaciągniętych kredytu i pożyczek. Dodatkowo w związku z zaciągnięciem pożyczek w EUR mogą u wnioskodawcy powstać koszty związane z powstaniem różnic kursowych.

Wnioskodawca nie zamierza zmieniać sposobu ujmowania kosztów związanych z pobraniem kredytu i zaciągnięciem pożyczek, do których ponoszenia nadal jest zobowiązany (odsetki) lub które mogą powstać w przyszłości (różnice kursowe ujemne) i niezmiennie będzie ujmować te koszty jako koszty bezpośrednie, pozostające w bezpośrednim związku z przyszłymi przychodami ze sprzedaży mieszkań i lokali użytkowych, które powstaną w związku z realizacją inwestycji, na którą wnioskodawca zaciągnął kredyt/pożyczkę.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Zdaniem wnioskodawcy, mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny, prawidłowo został zastosowany art. 15 ust. 4 Ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych z dnia 15 lutego 1992 r. (zwanej dalej p.d.o.p.) poprzez zaliczenie kosztów związanych z zaciągnięciem kredytu i pożyczek na finansowanie inwestycji oraz na cele działalności gospodarczej pożyczkobiorcy do kosztów bezpośrednio związanych z przychodami, które wnioskodawca osiągnie po zrealizowaniu projektu deweloperskiego i sprzedaży mieszkań oraz lokali użytkowych.

Koszty bezpośrednie są co do zasady rozpoznawane w dacie uzyskania przychodu, podczas gdy koszty pośrednie (inne niż bezpośrednie) rozpoznawane są w dacie ich poniesienia. Koszty finansowe związane z uzyskaniem i obsługą kredytu (prowizje bankowe, doradztwo prawne przy negocjacjach umowy kredytowej, tłumaczenia dokumentów, odsetki) oraz koszty związane z zaciągnięciem pożyczki, w szczególności koszty zapłaconych odsetek i ewentualnych różnic kursowych, zwane dalej zbiorczo Kosztami Finansowania podlegają ocenie z punktu widzenia ich "bezpośredniego" lub "pośredniego" związku z przychodem, tak jak wszystkie inne koszty.

Pojęcie kosztów pośrednich i bezpośrednich nie zostało zdefiniowane dla potrzeb ustaw podatkowych. W doktrynie wskazuje się, że wobec braku ustawowej definicji przy kwalifikacji poniesionych wydatków jako kosztów bezpośrednich lub pośrednich należy kierować się doświadczeniem życiowym i zasadami logiki.

Zdaniem wnioskodawcy Koszty Finansowania mają wyraźny charakter kosztów bezpośrednich, gdy są ponoszone w związku z zaciągnięciem i obsługą kredytu oraz pożyczek zaciągniętych dla realizacji konkretnego projektu deweloperskiego, który wykreuje w przyszłości konkretny strumień przychodów do opodatkowania. Zauważyć należy, iż w związku z tym, iż wnioskodawca jest spółką celową powołaną dla realizacji konkretnego projektu inwestycyjnego i nie posiada żadnej innej działalności, to także pożyczki udzielone na cele rozwoju działalności gospodarczej są de facto pożyczkami o charakterze inwestycyjnym.

Koszty Finansowania związane z kredytem i pożyczkami, z których spółka sfinansowała zakup nieruchomości oraz realizację poszczególnych etapów budowy wręcz nie mogą stanowić kosztów ogólnie związanych z działalnością gospodarczą spółki (czyli pośrednich), ponieważ uzyskanie i wydatkowanie kredytu oraz pożyczek, a w konsekwencji poniesienie Kosztów Finansowania, jest nakierowane wyłącznie na wygenerowanie przychodu ze sprzedaży określonej inwestycji deweloperskiej (lokali mieszkalnych i użytkowych). W takim przypadku należy uznać, że Koszty Finansowania, są kosztem bezpośrednim, gdyż nie służą ogółowi działalności wnioskodawcy, lecz są skierowane na osiągnięcie skonkretyzowanych przychodów.

Wobec powyższego Koszty Finansowania to koszty bezpośrednio związane z przychodem, jako że kredyt i pożyczki został zaciągnięty w jednym konkretnym celu, tj. na zakup nieruchomości i budową budynku mieszkalnego z lokalami użytkowymi.

Ze względu na brak definicji kosztów pośrednich i bezpośrednich w ustawie o p.d.o.p. ten sam wydatek w pewnych okolicznościach może zostać uznany za koszt pośredni, a w innym jako koszt bezpośredni uzyskania przychodu. Decydującym w przedmiotowej kwestii jest wystąpienie określonych indywidualnych okoliczności stanu faktycznego. W przedstawionym stanie faktycznym niewątpliwie wystąpiły okoliczności, które pozwalają Koszty Finansowania zaliczyć do kosztów bezpośrednich, a zatem Koszty Finansowania powinny być rozliczone w chwili osiągnięcia przychodów ze sprzedaży, proporcjonalnie do wartości dokonywanej sprzedaży. Wówczas bowiem sprzedaż spowoduje powstanie przychodu, a więc powstanie związek przyczynowo-skutkowy między przychodem a kosztem

Zaistnienie takiego stanu uzasadnia uznanie poniesionych kosztów za koszty podatkowe, oczywiście z zastrzeżeniem zastosowania postanowień art. 16 ust. 1 pkt 12 ustawy o p.d.o.p.

Podobne stanowisko wynika między innymi z następujących interpretacji prawa podatkowego zawartych w wydanych decyzjach przez:

* Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w dniu 21 grudnia 2006 r. (sygn. I401/BP-1-4230Z-127/06/KST)

* Naczelnika Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w dniu 24 kwietnia 2007 r. (sygn. 1471/DPRI/423/12/07/MK)

* Naczelnika Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w dniu 20 września 2007 r. (sygn. 1471/DPRI/423-105/07/MK/1)

* Naczelnika Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w dniu 24 września 2007 r. sygn. 1471/DPRZ/423-149/07/AB)

* Naczelnika Zachodniopomorskiego Urzędu Skarbowego w dniu S grudnia 2006 r. (sygn. PO-1/423/222/262/JF/2006) oraz orzeczeń sądu administracyjnego:

* Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z 4 listopada 2009 r., sygn. III SA/Wa 517/09

Odnosząc się natomiast do zaliczenia podatku od czynności cywilnoprawnych od zawartych umów pożyczek do kosztów pośrednich, to taki sposób zaliczenia uzasadniony jest tym, iż podatki są kosztem obciążającym generalnie działalność gospodarczą podatników i fakt ich ponoszenia nie jest związany z powstaniem konkretnego przychodu podatkowego, tym samym wnioskodawca prawidłowo zaliczył koszt związany z podatkiem od czynności cywilnoprawnych od zawartych umów pożyczek do kosztów pośrednich.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Należy ponadto podkreślić, że decyzja o uznaniu danego wydatku za koszt uzyskania przychodów należy do podatnika. Dokonując jego kwalifikacji prawnej, powinien uwzględnić okoliczności poniesienia tego wydatku i treść art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Podatnik musi przy tym mieć świadomość, że na etapie ewentualnych późniejszych postępowań podatkowych lub kontrolnych, może pojawić się konieczność przedstawienia dowodów potwierdzających prawidłowość tej operacji. Zgodnie natomiast z ogólną zasadą prawa, ciężar udowodnienia faktu spoczywa na osobie wywodzącej z tego faktu skutki prawne. Oznacza to, że podatnik będzie musiał wykazać spełnienie przesłanek zaliczenia tego wydatku do kosztów uzyskania przychodów jak również wykazać prawidłowość momentu zaliczenia wydatku do kosztów podatkowych.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego - stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.