IPPB5/423-184/13-5/S/KS/BC - Zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych w związku z organizacją konferencji sprzedażowych i szkoleń produktowych oraz imprez sportowych.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201, z późn. zm.) oraz zgodnie z art. 223 Ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r. poz. 1948 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej po ponownym rozpatrzeniu sprawy w związku z prawomocnym wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 2 lutego 2017 r. sygn. akt III SA/Wa 3720/16 (data wpływu prawomocnego orzeczenia 4 września 2017 r.) stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 12 marca 2013 r. (data wpływu 13 marca 2013 r.) uzupełnionym pismem z dnia 27 maja 2013 r. (data nadania 27 maja 2013 r., data wpływu 29 maja 2013 r.) stanowiącym odpowiedź na wezwanie nr: IPPB5/423-184/13-2/KS z dnia 17 maja 2013 r. (data nadania 17 maja 2013 r., data doręczenia 20 maja 2013 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych przez Spółkę:

W dniu 13 marca 2013 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych przez Spółkę:

* w związku z organizacją konferencji sprzedażowych (pytanie nr 1 i 2),

* w związku z organizacją szkoleń produktowych (pytanie nr 3 i 4),

* na materiały promocyjne (pytanie nr 5 i 6),

* w związku z organizacją imprez sportowych (pytanie nr 7).

Dotychczasowy przebieg postępowania.

W dniu 10 czerwca 2013 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów wydał dla Wnioskodawcy indywidualną interpretację znak: IPPB5/423-184/13-4/KS w której przedstawione stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego uznano w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych przez Spółkę:

W związku z powyższym rozstrzygnięciem Strona, pismem z dnia 27 czerwca 2013 r. (data stempla pocztowego 27 czerwca 2013 r., data wpływu do Izby Skarbowej 1 lipca 2013 r.) na podstawie art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.) wezwała Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie do usunięcia naruszenia prawa w interpretacji indywidualnej z dnia 10 czerwca 2013 r. znak: IPPB5/423-184/13-4/KS, otrzymanej w dniu 13 czerwca 2013 r.

W odpowiedzi na powyższe wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów pismem z dnia 30 lipca 2013 r. Nr IPPB5/423-184/13-6/KS stwierdził brak podstaw do zmiany interpretacji indywidualnej. Odpowiedź na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa doręczono w dniu 2 sierpnia 2013 r.

Na powyższą interpretację przepisów prawa podatkowego z dnia 10 czerwca 2013 r. Nr IPPB5/423-184/13-4/KS Strona złożyła pismem z dnia 29 sierpnia 2013 r. (data wpływu do Izby Skarbowej 4 września 2013 r.) skargę z powodu jej niezgodności z prawem.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z 25 marca 2014 r. sygn. akt III SA/Wa 2492/13 uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną z 10 czerwca 2013 r. znak: IPPB5/423-184/13-4/KS (data wpływu wyroku 7 maja 2014 r.).

Od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z 25 marca 2014 r. sygn. akt III SA/Wa 2492/13 Strona złożyła skargę kasacyjną do Naczelnego Sądu Administracyjnego pismem z dnia 1 lipca 2014 r. (data wpływu do Izby Skarbowej 18 lipca 2014 r.).

Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z 6 października 2016 r. sygn. akt II FSK 2558/14 uchylił zaskarżony wyrok w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z 2 lutego 2017 r. sygn. akt III SA/Wa 3720/16 uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną z 10 czerwca 2013 r. znak: IPPB5/423-184/13-4/KS (data wpływu wyroku 4 września 2017 r.).

W myśl art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2017 r. poz. 1369) ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wskutek powyższego, wniosek Strony wymaga ponownego rozpatrzenia przez tut. organ.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Sp. z o.o. (dalej: Spółka) jest podmiotem działającym w branży kosmetycznej. Zajmuje się produkcją oraz dystrybucją kosmetyków dedykowanych głównie kobietom. Produkty Spółki są dystrybuowane w Polsce za pośrednictwem niezależnych dystrybutorów i sieci handlowych oraz eksportowane za granicę. Część towarów Spółka sprzedaje podmiotom zajmującym się prowadzeniem salonów kosmetycznych w celu użycia ich na zabiegi kosmetyczne. Spółka zajmuje czołowe miejsce wśród producentów kosmetyków w Polsce oraz jest jedną z najbardziej rozpoznawalnych i cenionych polskich marek za granicą.

Spółka nabywa towary i usługi związane z prowadzoną przez nią działalnością. Część z nabywanych towarów i usług służy rozwojowi sprzedaży, budowaniu relacji z klientami oraz promocji marki. Towary i usługi służące powyższym celom można pogrupować w następujące kategorie:

Konferencje sprzedażowe organizowane są dla pracowników dystrybutorów produktów Spółki oraz pracowników samej Spółki, którzy zajmują się sprzedażą. Podstawowym celem organizowanych konferencji jest poszerzenie wiedzy uczestników na temat działalności Spółki, oferowanych przez nią produktów oraz sposobów i działań mogących zwiększyć sprzedaż. W trakcie konferencji przedstawiane są aktualności dotyczące Spółki, wyniki jej działalności oraz informacje o wdrożeniach nowych produktów. Ponadto, uczestnicy konferencji dzieleni są na grupy odpowiadające profilowi ich działalności (np. rynek farmaceutyczny) i prowadzone są z nimi zajęcia służące przekazywaniu wiedzy o technikach sprzedażowych.

Konferencje trwają zazwyczaj od dwóch do trzech dni. W trakcie trwania konferencji uczestnikom świadczone są usługi hotelowe, w tym zakwaterowanie, oraz podawane są posiłki oraz napoje.

Jeżeli chodzi o koszt konferencji, to w zależności od konkretnego przypadku, Spółka otrzymuje albo fakturę dokumentującą kompleksową usługę polegającą na organizacji konferencji albo fakturę, w której wyszczególnione są poszczególne usługi świadczone w ramach zleconej organizacji konferencji.

Do usług tych zaliczają się: wynajem pomieszczeń, wynajem sprzętu konferencyjnego, usługi gastronomiczne, usługi hotelowe.

b. występy artystyczne, zajęcia rekreacyjne oraz kolacje

Oprócz zajęć merytorycznych, program konferencji przewiduje część rozrywkową, taką jak np. zawody narciarskie, a także występy kapeli góralskich i koncerty, które towarzyszą kolacji wieńczącej merytoryczną część konferencji.

Koszty powyższych wydarzeń są włączane w całkowity koszt kompleksowej organizacji konferencji lub wyszczególniane na fakturach wystawianych przez organizatorów.

2. Szkolenia produktowe

a. część ściśle merytoryczna

Szkolenia produktowe organizowane są dla sprzedawców detalicznych produktów Spółki oraz ich pracowników odpowiedzialnych za bezpośrednią obsługę klienta. Celem szkoleń produktowych jest przekazanie wiedzy z zakresu technik sprzedaży oraz właściwości produktów Spółki. Podstawowym założeniem organizacji takich szkoleń jest to, że wiedza uzyskana w trakcie szkoleń powinna przekładać się na wzrost sprzedaży tych produktów.

Uczestnicy szkoleń produktowych wyłaniani są w drodze selekcji przez Spółkę na podstawie historycznych obrotów towarami Spółki. Sprzedawcy detaliczni o najwyższych obrotach zapraszani są do udziału w szkoleniu. Spółka planuje również selekcjonowanie uczestników poprzez organizowanie konkursów, w których decydujący o wyborze jest określony poziom sprzedaży lub jej wzrost w stosunku rocznym.

Część merytoryczna szkoleń zorganizowana jest w blokach trwających zwykle cztery godziny. W trakcie części merytorycznej prezentowana jest oferta produktowa Spółki oraz przeprowadzane są szkolenia z zakresu składników produktów i efektów ich działania oraz technik sprzedażowych. Uczestnicy szkolenia zgłaszają uwagi dotyczące produktów wycofanych z rynku lub wskazują na zapotrzebowanie na produkty, które nie były dotychczas w ofercie Spółki.

Ponieważ szkolenia trwają zwykle od dwóch do trzech dni, uczestnicy mają zapewniony pobyt w hotelu. Ponadto, w trakcie szkoleń serwowane są posiłki oraz napoje. Uczestnicy szkoleń produktowych nie ponoszą kosztów powyższych usług.

Z tytułu organizacji szkoleń produktowych Spółka obciążana jest albo fakturą dokumentującą kompleksową usługę organizacji szkoleń, albo fakturą, w której wymienione są poszczególne usługi świadczone uczestnikom szkoleń (np. wynajem pomieszczeń, wynajem sprzętu konferencyjnego, usługi gastronomiczne, usługi hotelowe).

b. występy artystyczne, zajęcia rekreacyjne oraz kolacje

Bloki merytoryczne przerywane są zajęciami rekreacyjnymi takimi jak aerobik, nordic walking, jazda na rowerze. Po merytorycznej części szkolenia wydawana jest kolacja, której towarzyszą występy artystyczne.

Koszty powyższych wydarzeń są włączane w całkowity koszt kompleksowej organizacji konferencji lub wyszczególniane na fakturach wystawianych przez organizatorów.

3. Materiały promocyjne

Spółka ponosi koszty materiałów promocyjnych i drobnych upominków wręczanych klientom Spółki lub przedstawicielom mediów (press packi). Celem dystrybucji upominków jest promocja towarów Spółki oraz zwiększenie sprzedaży jej asortymentu. W szczególności, materiały wręczane przedstawicielom mediów mają na celu uzyskanie bezpłatnej publikacji w prasie lub Internecie. Niektóre upominki wręczane są sieciom handlowym dystrybuującym towary Spółki w celu przekazania ich finalnym konsumentom.

a. drobne upominki z logo Spółki

Wśród wręczanych upominków znajdują się między innymi produkty kosmetyczne produkowane przez Spółkę lub inne artykuły oznaczone jej logo, takie jak kalendarze, kubki, koszulki itp. Dzięki nieodpłatnym przekazaniom próbek towarów oferowanych przez Spółkę, Spółka liczy na zwiększenie zainteresowania konsumentów tymi produktami pociągające za sobą wzrost sprzedaży. Z kolei przekazania pozostałych materiałów z logo Spółki mają na celu promocję marki, które również przekłada się na wzrost sprzedaży asortymentu oferowanego przez Spółkę. Spółka nabywa również kartki świąteczne wysyłane kontrahentom, które również służą reklamie Spółki.

b. drobne upominki bez logo Spółki

Niekiedy, Spółka wręcza kontrahentom zestawy upominkowe, które zawierają zarówno przedmioty oznaczone logo Spółki, jak również przedmioty pozbawione jej logo. Wszystkie spośród wręczanych upominków nie przedstawiają jednak wysokiej wartości.

Sporządzenie niektórych zestawów upominkowych Spółka zleca zewnętrznej agencji reklamowej, która obciąża Spółkę kosztami poszczególnych artykułów wchodzących w skład zestawów. W skład zestawów upominkowych wchodzą przedmioty o niewielkiej wartości, takie jak np.: kuferki, naklejki, płyty CD, przyborniki z igłą, mini-latarki, scyzoryki, torby, wyciskarki do owoców, owoce, zamotki reklamowe, konfekcja. Zestawy upominkowe są odpowiednio opakowane.

c. wartościowe upominki

Obok powyższych drobnych upominków, Spółka wręcza czasami również wartościowe przedmioty swoim kontrahentom, które nie służą promocji towarów Spółki lecz budowaniu trwałych relacji handlowych.

4. Organizacja imprez sportowych

Spółka sponsoruje imprezy sportowe, służące promocji towarów i usług świadczonych przez Spółkę. Celem imprez jest reklama Spółki oraz jej asortymentu.

Jedną z imprez organizowanych przez Spółkę jest amatorski turniej golfowy dla kobiet. W turnieju mogą uczestniczyć członkowie P spełniający określone kryteria. Udział w turnieju zastrzeżony jest wpłatą wpisowego, które nie pokrywa pełnych kosztów organizacji turnieju. Pozostałą część kosztów turnieju pokrywa Spółka.

W trakcie turnieju promowana jest marka Spółki poprzez wywieszanie chorągwi i banerów z logo Spółki. Ponadto, w trakcie turnieju istnieje możliwość skorzystania z zabiegów kosmetycznych, w których wykorzystywane są produkty Spółki. Celem organizowania turnieju przez Spółkę jest zwiększenie sprzedaży tych produktów, a także całego asortymentu dzięki promocji marki Spółki.

W uzupełnieniu do wniosku z dnia 27 maja 2013 r. Wnioskodawca doprecyzował stan faktyczny i zdarzenie przyszłe dotyczące wniosku z dnia 13 marca 2013 r. o następujące informacje:

1. Upominki wręczane przez Wnioskodawcę

Może się zdarzyć, że upominki wręczane przez Spółkę czasami zawierają pełnowartościowe produkty oferowane przez Spółkę - choć takie sytuacje należą raczej do rzadkości. Upominki tego rodzaju są wręczane kontrahentom Spółki, przedstawicielom mediów, a także potencjalnym klientom przy okazji spotkań biznesowych.

2. Organizacja imprez sportowych

Spółka jest organizatorem imprez sportowych. Imprezy sportowe są otwarte i skierowane do szerokiego grona potencjalnych klientów Spółki. Uczestnictwo w imprezach nie jest w jakikolwiek sposób ograniczone, chyba że ograniczenie takie wynika z charakteru imprezy. Przykładowo, w organizowanym przez Spółkę turnieju golfowym dla kobiet, uczestnikami mogą być:

* amatorki wg definicji zawartych w Regułach Golfa R § A Rules Ltd;

* zawodniczki - członkowie P (P) z aktualną kartą H P;

* zawodniczki posiadające aktualną kartę H (H) wydaną przez inne niż P narodowe związki/federacje golfa, pod warunkiem posiadania aktualnego, oficjalnego potwierdzenia H.

Na turniej golfowy przyjeżdżają również osoby towarzyszące uczestniczek turnieju, a także delegacje sponsorów.

W związku z organizacją imprez sportowych, kosztem Spółki jest głównie koszt usług agencji reklamowej, która zajmuje się sprawami organizacyjnymi. Przykładowo, w przypadku turnieju golfowego, agencja reklamowa wynajmuje pole golfowe, zbiera zgłoszenia do uczestnictwa w turnieju, ustawia banery reklamowe, znaczniki golfowe z logo Spółki, dostarcza piłki golfowe z logo Spółki i zajmuje się pozostałymi czynnościami techniczno-organizacyjnymi.

Pozostałymi kosztami Spółki ponoszonymi z tytułu organizacji turnieju golfowego są, między innymi, koszty ponoszone na wynagrodzenie osoby prowadzącej turniej i wieczorną galę, zespołu rozrywkowego (muzycznego) występującego podczas wieczornej gali, a także koszty reklamy turnieju w prasie oraz w Internecie. Reklamom tym towarzyszy promocja marki oraz logo Spółki.

Powyższe koszty są w dużej części rekompensowane przez sponsorów turnieju, którym na podstawie umów sponsoringu wystawiane są przez Spółkę faktury. Spółka rozpoznaje przychód podatkowy z tytułu wynagrodzenia otrzymywanego od sponsorów.

W ramach wpisowego uczestnicy imprez sportowych otrzymują od Spółki pewne świadczenia. W przypadku turnieju golfowego, gdzie wysokość wpisowego wynosi obecnie 600 zł (uczestnictwo w turnieju) lub 1000 zł (uczestnictwo w turnieju wraz z noclegiem w hotelu), uczestniczki otrzymują tzw. "welcome packi", czyli zestawy zawierające upominki (np. koszulki polo z logo Spółki, piłeczki golfowe z logo Spółki), a także mają zapewniony catering na polu golfowym oraz udział w wieczornej gali. Osoby towarzyszące uczestniczek również korzystają ze świadczeń za stosowną opłatą, która jest odpowiednio niższa od wpisowego, gdyż nie uwzględnia startu w turnieju.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy wydatki ponoszone przez Spółkę z tytułu czynności opisanych w punkcie 1 a) stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego niniejszego wniosku stanowią dla Spółki koszty uzyskania przychodów?

2. Czy wydatki ponoszone przez Spółkę z tytułu czynności opisanych w punkcie 1 b) stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego niniejszego wniosku stanowią dla Spółki koszty uzyskania przychodów?

3. Czy wydatki ponoszone przez Spółkę z tytułu czynności opisanych w punkcie 2 a) stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego niniejszego wniosku stanowią dla Spółki koszty uzyskania przychodów?

4. Czy wydatki ponoszone przez Spółkę z tytułu czynności opisanych w punkcie 2 b) stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego niniejszego wniosku stanowią dla Spółki koszty uzyskania przychodów?

5. Czy wydatki ponoszone przez Spółkę z tytułu czynności opisanych w punkcie 3 a) stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego niniejszego wniosku stanowią dla Spółki koszty uzyskania przychodów?

6. Czy wydatki ponoszone przez Spółkę z tytułu czynności opisanych w punkcie 3 b) stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego niniejszego wniosku stanowią dła Spółki koszty uzyskania przychodów?

7. Czy wydatki ponoszone przez Spółkę z tytułu czynności opisanych w punkcie 4 stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego niniejszego wniosku stanowią dla Spółki koszty uzyskania przychodów?

Zdaniem Wnioskodawcy:

1. Wydatki ponoszone z tytułu czynności opisanych w punkcie 1 a) stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego niniejszego wniosku stanowią dla Spółki koszty uzyskania przychodów.

2. Wydatki ponoszone z tytułu czynności opisanych w punkcie 1 b) stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego niniejszego wniosku stanowią dla Spółki koszty uzyskania przychodów.

3. Wydatki ponoszone z tytułu czynności opisanych w punkcie 2 a) stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego niniejszego wniosku stanowią dla Spółki koszty uzyskania przychodów.

4. Wydatki ponoszone z tytułu czynności opisanych w punkcie 2 b) stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego niniejszego wniosku stanowią dla Spółki koszty uzyskania przychodów.

5. Wydatki ponoszone z tytułu czynności opisanych w punkcie 3 a) stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego niniejszego wniosku stanowią dla Spółki koszty uzyskania przychodów.

6. Wydatki ponoszone z tytułu czynności opisanych w punkcie 3 b) stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego niniejszego wniosku stanowią dla Spółki koszty uzyskania przychodów.

7. Wydatki ponoszone z tytułu czynności opisanych w punkcie 4 stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego niniejszego wniosku stanowią dla Spółki koszty uzyskania przychodów.

UZASADNIENIE stanowiska Wnioskodawcy

1. Uwagi ogólne

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT. Kosztami uzyskania przychodów są zatem wszelkie, racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, z wyjątkiem wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT. Z kolei zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o CIT, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kosztów reprezentacji, w szczególności poniesionych na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych.

Spółka uważa, że wydatki opisane w punkcie la, lb, 2a, 2b, 3a, 3b oraz 4 stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, nie mogą zostać zakwalifikowane jako koszty reprezentacji. Wydatki te zdaniem Spółki są związane z przyjętą przez Spółkę strategią marketingową, stanowiącą działalność o charakterze stricte reklamowym. W orzecznictwie sądowym oraz interpretacjach indywidualnych wydawanych przez organy skarbowe istnieje zaś zgodność co do tego, iż w odróżnieniu od wydatków stanowiących koszty reprezentacji, wydatki ponoszone na reklamę stanowią dla podatników koszty uzyskania przychodów, przy spełnieniu ogólnych przesłanek z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT.

Przepisy podatkowe nie zawierają definicji reklamy. Przez pojęcie to najczęściej rozumie się rozpowszechnianie informacji o towarach, ich zaletach, wartości, miejscach i możliwości ich nabycia, chwalenie kogoś, zalecanie czegoś. Pojęcie to można rozumieć także w sposób funkcjonalny, jako wszelkie celowe działania podatnika mające na celu rozpowszechnienie wiedzy o oferowanych przez niego towarach lub usługach, ich cechach i przeznaczeniu, w celu zachęcenia do nabywania towarów bądź usług od tego właśnie, a nie innego podmiotu gospodarczego (por. wyrok NSA z 4 kwietnia 2012 r. (II FSK 1789/10)). W wielu przypadkach działania reklamowe ograniczają się wyłącznie do wskazania nazwy promowanego produktu, jak ma to miejsce np. w przypadku sponsoringu.

Zgodnie z wyrokiem WSA w Łodzi z 22 czerwca 2012 r. (I SA/Łd 606/12): "Należy również pamiętać, że działania reklamowe mogą zawierać pośrednio elementy związane z tworzeniem wizerunku firmy, jej rzetelności, utrzymywaniem dobrych relacji z kontrahentami, które jednak nie przesądzają o ich reprezentacyjnym charakterze, jeżeli ukierunkowane są przede wszystkim na zaprezentowanie towaru." W myśl zacytowanego wyroku, nawet jeżeli elementem działań podatnika jest poprawa wizerunku, a więc reprezentacja, to z punktu widzenia klasyfikacji wydatków na te działania należy uwzględnić ich całościowy kontekst. Jeżeli elementy związane z reklamą przeważają, koszty te powinny być w całości uznane za koszty uzyskania przychodów.

Mając na względzie powyższe rozważania, Spółka stoi na stanowisku, iż wydatki opisane w punkcie la, 1b, 2a, 2b, 3a, 3b oraz 4 stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, nie zaliczają się do wydatków kwalifikowanych jako koszty reprezentacji, gdyż stanowią koszty reklamy i jako takie mają na celu osiąganie przychodów.

Poniżej Spółka przedstawia szczegółowe uzasadnienie swojego stanowiska w zakresie poszczególnych grup wydatków przez nią ponoszonych.

2. Konferencje sprzedażowe

a. część ściśle merytoryczna

Celem organizowania konferencji sprzedażowych jest przekazanie kontrahentom Spółki oraz pracownikom samej Spółki wiedzy na temat oferowanych przez Spółkę produktów, ich właściwości oraz zastosowania. Wiedza zdobyta przez uczestników ma skutkować zwiększeniem sprzedaży produktów Spółki, a w konsekwencji uzyskaniem i zwiększeniem przychodu Spółki. Działania Spółki zmierzają do promocji konkretnych produktów, jak i marek znajdujących się w jej portfolio.

Zdaniem Spółki, identyfikacja charakteru poniesionych wydatków na gruncie ustawy o CIT zależy od tego czy dominującym aspektem organizowanych konferencji jest aspekt reklamowo-promocyjny, czy też reprezentacyjny. W przypadku, gdy konferencje zasadniczo nakierowane są na marketing produktów Spółki, to wydatki związane z ich organizacją powinny być uznane za koszty reklamy. Z kolei w razie uznania, iż poprzez organizację konferencji Spółka zmierza do poprawy relacji z kontrahentami oraz wzmocnienia wizerunku, to wydatki te powinny stanowić koszty reprezentacji.

Zgodnie z wyrokiem WSA w Łodzi z 25 października 2012 r. (I SA/Łd 1119/12): "W praktyce trudności w zakresie zaliczenia określonego wydatku do kosztów dotyczą najczęściej sytuacji, gdy wydatek można powiązać jednocześnie z realizacją celów reklamowych i promocyjnych oraz celów wizerunkowych podatnika. W takiej sytuacji decydujące znaczenie powinno mieć ustalenie, jaki jest zasadniczy cel danego działania i związanego z nim wydatku."

O konieczności analizy czynników kształtujących charakter konferencji wypowiedział się również Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z 19 czerwca 2012 r. (IPTPB3/423-98/12-4/GG). Zdaniem organu: "Konieczne jest (...) zbadanie, czy zorganizowanie (...) konferencji miało kształtować popyt na produkty Spółki poprzez zachęcenie jak największej liczby potencjalnych klientów do ich nabywania, czy też służyć przede wszystkim budowaniu relacji z partnerami handlowymi i wywołaniu jak najlepszego wrażenia przy jej reprezentowaniu. Ponieważ właściwym czynnikiem zaplanowanego spotkania jest aspekt reklamowo-promocyjny, wydatki związane z organizacją konferencji dla kontrahentów (wynajęcie sali, usługi hotelowe, wyżywienie) spełniają przestanki uznania ich za koszt uzyskania przychodów (...)".

Zdaniem Spółki, wydatki poniesione na organizację konferencji wpływają na wzrost przychodów Spółki. Wydatki te warunkują skuteczną sprzedaż produktów Spółki. W znacznie mniejszym stopniu mogą zaś być uznane za wydatki służące budowaniu relacji z partnerami handlowymi i poprawie wizerunku. Z powyższych względów należy uznać, iż dominującym elementem organizowanych konferencji jest element reklamowo-promocyjny a nie reprezentacyjny. W związku z tym wydatki ponoszone przez Spółkę mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów.

Stanowisko Spółki znajduje potwierdzenie w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 11 marca 2010 r. (IPPB5/423-33/10-4/JC), w której organ stwierdził, że: "W przypadku konferencji organizowanych przez podmioty trzecie Spółka pokrywa m.in. następujące koszty: wydatki związane z przejazdem/przelotem, wydatki związane z noclegami, koszty wyżywienia, koszty związane z uczestnictwem w konferencji (jeżeli uczestnictwo w danej konferencji jest odpłatne), pozostałe koszty, które są niezbędne z udziałem kontrahentów w konferencji. (...) koszty przedmiotowych konferencji, szkoleń, stanowią koszty uzyskania przychodu dla Spółki, jeżeli konferencje, szkolenia, sympozja przeprowadzone zostały w celu osiągnięcia przychodów (...)".

Stanowisko Spółki znajduje także potwierdzenie w wyroku WSA w Łodzi z 22 czerwca 2012 r. (I SA/Łd 606/12), w którym Sąd stwierdził, że w jego ocenie: "wszelkie konferencje szkoleniowe, a także konferencje o charakterze reklamowym nie mają charakteru reprezentacyjnego. Wydatki, które podatnik ponosi na zakup napojów bezalkoholowych oraz zwyczajowy poczęstunek podawany gościom podczas takich konferencji, należący do powszechnie obowiązujących kanonów kultury - mogą zostać uznane za koszt uzyskania przychodów. Konferencje szkoleniowe lub reklamowe kojarzone są przede wszystkim z przekazywaniem wiedzy, tj. informacji o charakterze teoretycznym i/lub praktycznym. Jeżeli trwają one kilka dni, wydatkom na ich organizację, mogą towarzyszyć koszty zakwaterowania w miejscu, w którym są organizowane, koszty wyżywienia, a także wynajmu sali konferencyjnej. Takie wydatki mogą zostać uznane za koszt uzyskania przychodów."

b. występy artystyczne, zajęcia rekreacyjne oraz kolacje

W ocenie Spółki do kosztów uzyskania przychodów można zaliczyć zarówno wydatki ściśle powiązane z merytoryczną częścią konferencji, jak również wydatki na organizację imprez towarzyszących konferencji, w tym występów artystycznych, zajęć rekreacyjnych czy kolacji.

W ocenie Spółki, z punktu widzenia klasyfikacji wydatków związanych z organizacją konferencji na gruncie ustawy o CIT, bez znaczenia jest rodzaj poszczególnych usług świadczonych uczestnikom, a na uwagę zasługuje przede wszystkim cel i charakter konferencji. Organizację konferencji należy traktować kompleksowo, jako zespół czynności prowadzących do rozpowszechniania wiedzy o Spółce, jej markach oraz produktach. W takim przypadku nie można arbitralnie określić celu poniesienia jednostkowych kosztów konferencji związanych z poszczególnymi atrakcjami, w oderwaniu od nadrzędnego celu konferencji, tj. wpływu na wzrost sprzedaży poprzez działania marketingowe oraz reklamowe.

Spółka pragnie wskazać, iż realia współczesnej działalności gospodarczej wymuszają na przedsiębiorcach, by podczas spotkań biznesowych i szkoleniowych wprowadzane były określone elementy, które z punktu widzenia uczestników spotkania, mogą zostać uznane za atrakcyjne. Elementy tego rodzaju mogą mieć pozytywny efekt, gdyż wpływają na wzrost zainteresowania merytoryczną częścią szkolenia. Zdaniem Spółki, część artystyczna konferencji stanowi wyłącznie jej oprawę, która powoduje, że główna treść przekazu, tj. reklama Spółki i jej asortymentu, jest bardziej atrakcyjna i przekonująca.

Należy zauważyć, że z możliwością ujęcia w kosztach uzyskania przychodów wydatków związanych z organizacją imprezy reklamowo-artystycznej dla kontrahentów podatnika zgodził się między innymi Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z 3 czerwca 2011 r. (ILPB1/415-264/11-4/AP).

Z kolei w odniesieniu do kolacji towarzyszącej konferencji, Spółka wskazuje, iż organizacja kolacji nie stanowi żadnej specjalnej atrakcji, ponieważ Spółka organizując konferencję z noclegiem zobowiązana jest pokryć koszty wyżywienia. Stanowisko Spółki znajduje w tym względzie potwierdzenie w orzecznictwie sądowym. Zgodnie z wyrokiem NSA z 4 kwietnia 2012 r. (II FSK 1789/10): "nie jest do zaakceptowania arbitralne przyjęcie przez organ, iż wydatki na organizację bankietu z uwagi na brzmienie art. 16 ust. 1 pkt 28 ww. ustawy nie mogą być uznane za koszt uzyskania przychodu."

Zdaniem Spółki nie bez znaczenia jest również fakt, iż w charakterze biernych uczestników konferencji sprzedażowych uczestniczą zarówno pracownicy zewnętrznych dystrybutorów, jak również pracownicy samej Spółki. Organizowanie konferencji dla pracowników podatnika nie może zaś zostać uznane za reprezentację, gdyż reprezentacja jako przedstawicielstwo musi być ukierunkowane na podmioty zewnętrzne.

3. Szkolenia produktowe

a. część ściśle merytoryczna

Jak opisano w stanie faktycznym, wyjazdy szkoleniowe organizowane są w celu intensyfikacji sprzedaży oraz podniesienia wiedzy sprzedawców detalicznych na temat oferowanych przez Spółkę towarów i technik sprzedaży.

Zdaniem Spółki, dla właściwego zakwalifikowania wydatków związanych z organizacją szkoleń produktowych istotne jest rozstrzygnięcie, czy poniesione przez Spółkę wydatki ukierunkowane były na reprezentowanie Spółki oraz budowanie jej prestiżu (reprezentacja), czy też służyły intensyfikacji sprzedaży realizowanej przez sprzedawców detalicznych, przekładającej się na zwiększenie przychodów Spółki.

Na konieczność rozstrzygnięcia, czy dany wydatek jest w większym stopniu związany z reklamą lub reprezentacją wskazał między innymi Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z 27 kwietnia 2012 r. (IPTPB1/4I5-24/12-2/DS): "kwalifikacja prawna wydatków na organizację wyjazdu szkoleniowego wymaga oceny, czy organizowanie szkoleń kształtuje popyt na dystrybuowane towary firmy Wnioskodawcy, czy też służy budowaniu relacji z kontrahentami i wywołaniu jak najlepszego wrażenia. Zatem w sytuacji, gdy głównym celem organizacji wyjazdu szkoleniowego było podniesienie wiedzy odbiorców na temat towarów oferowanych przez Firmę Wnioskodawcy i szkolenie osób uczestniczących w zakresie technik sprzedaży tych towarów, (...) to wydatki na organizację tego wyjazdu szkoleniowego można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów."

Spółka, organizując szkolenia produktowe dla sprzedawców detalicznych poszerza ich wiedzę o produktach, która przekłada się na zwiększenie sprzedaży. Działania Spółki nie mają na celu budowania relacji ze sprzedawcami detalicznymi, gdyż nie są oni bezpośrednimi kontrahentami Spółki, lecz zaopatrują się w produkty Spółki u jej dystrybutorów. Wydatki związane z organizacją szkoleń produktowych nie noszą więc, zdaniem Spółki, cech reprezentacji, w związku z czym mogą zostać przez nią zaliczone do kosztów uzyskania przychodów.

Spółka wskazuje ponadto, że sam fakt zaproszenia na spotkanie wyłącznie wyselekcjonowanych partnerów handlowych nie może decydować o reprezentacyjnym charakterze spotkania. Spółka nie jest w stanie ponosić ciężaru kosztu szkolenia dla wszystkich sprzedawców detalicznych produktów Spółki, w związku z czym naturalny jest wybór najbardziej obiecujących sprzedawców. Jest to działanie racjonalne, prowadzące do optymalizacji kosztów oraz maksymalizacji przychodów. Stanowisko Spółki w tym zakresie potwierdza orzecznictwo sądowe. W wyroku z dnia 3 marca 2011 r. (I SA/Kr 2142/10), WSA w Krakowie uznał, że w świetle obowiązujących przepisów kwalifikacja określonych wydatków jako związanych z reprezentacją nie może następować wyłącznie z tego powodu, iż określone działania kierowane są do wąskiego grona osób. Również w przypadku reklamy mamy bowiem często do czynienia z kierowaniem przekazu do wąskiego grona odbiorców.

b. występy artystyczne, zajęcia rekreacyjne oraz kolacje

Zdaniem Spółki wszystkie wydatki związane z organizacją szkoleń powinny być traktowane kompleksowo, jako niezbędne elementy szkolenia. W przypadku szkoleń produktowych organizowanie kolacji oraz imprez towarzyszących jest działaniem typowym i rozpowszechnionym w praktyce rynkowej. Elementy te stanowią integralną część produktu marketingowego, jakim jest szkolenie produktowe.

W opinii Spółki, podobnie jak w przypadku imprez towarzyszących konferencjom sprzedażowym, również koszty związane z występami artystycznymi, zajęciami rekreacyjnymi oraz kolacjami będącymi elementami szkoleń produktowych, nie stanowią kosztów reprezentacji i mogą zostać zaliczone przez Spółkę do kosztów uzyskania przychodów.

4. Materiały promocyjne

a. drobne upominki z logo Spółki

Zakup gadżetów oznaczonych w sposób widoczny i trwały logo Spółki, ma na celu zachęcenie obecnych lub potencjalnych klientów do nabywania towarów produkowanych przez Spółkę. Ponadto, poprzez wydawanie gadżetów Spółka rozpowszechnia swoje logo, co w pośredni sposób również prowadzi do wzrostu sprzedaży towarów Spółki.

Wydatki ponoszone na zakup gadżetów z logo Spółki nie mają na celu budowania prestiżu Spółki, gdyż ich niska wartość, powszechność oraz masowość w rozdysponowaniu nie przyczynia się do budowy wizerunku firmy.

Zgodnie z poglądem prezentowanym przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 31 stycznia 2011 r. (IPPB1/415-1097/10-2/ES), reklama może być realizowana za pomocą rozmaitych środków wyrazu oraz przy użyciu zróżnicowanych środków przekazu, w tym także przez rozpowszechnianie logo firmy. W przypadku oferowania kontrahentom prezentów z logo firmy mamy do czynienia z reklamą, polegającą na promowaniu przedsiębiorstwa bez konieczności jednoczesnego bezpośredniego promowania oferowanych towarów bądź usług.

W przedmiotowej interpretacji organ uznał ponadto, iż w przypadku upominków o niewielkiej wartości należy stwierdzić, iż co do zasady drobne gadżety nie mają charakteru reprezentacyjnego ich obecność jest dziś bowiem tak powszechna, że nie przyczynia się w znacznym stopniu do budowy wizerunku firmy. Z kolei ich brak mógłby uchodzić za odstępstwo od zwyczajowego postępowania. Do upominków o niewielkiej wartości organ zaliczył zestaw reklamowy o wartości netto 82,68 zł, zapakowany w torbę z logo firmy, zawierający długopis z ołówkiem, ręcznik oraz filiżankę ze spodkiem.

Podobnie o możliwości zaliczenia do kosztów reklamy wydatków na upominki o niewielkiej wartości wypowiedział się również Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z 2 lutego 2010 r. (ILPB3/423-1018/09-3/MC), w której stwierdził, iż: "działania Spółki polegające na przekazywaniu gadżetów firmowych, w postaci kalendarzy, parasoli, urządzeń typu pendrive itp., opatrzonych logo Spółki, przeznaczonych do nieodpłatnego rozprowadzenia podczas spotkań biznesowych z Jej przedstawicielami, negocjacji bądź zawierania umowy z kontrahentami wśród aktualnych i potencjalnych klientów Spółki, spełniają funkcję reklamową, gdyż zmierzają do zwiększenia rozpoznawalności firmy na rynku, poznania cech jakościowych oferowanych wyrobów, ich zalet technicznych, co w efekcie wpływa na zwiększenie zainteresowania oferowanymi towarami, a także zachęca do współpracy i tym samym może wpływać na zwiększenie przychodów.

Powyższe stanowisko zostało potwierdzone także w innych interpretacjach, wśród nich: w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 20 grudnia 2011 r. (IPPB5/423-1041/11-2/JC),w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 12 października 2011 r. (IPPB3/423-586/11-2/MC). Ponadto, w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 8 grudnia 2009 r. (IBPBI/2/423-1047/09/PP) wartość jednostkowa gadżetów reklamowych wynosząca 200 zł została potraktowana jako element wskazujący na niską wartość tych gadżetów.

Mając na uwadze powyższe, Spółka stoi na stanowisku, iż wydatki na gadżety oraz produkty opatrzone logo Spółki będące przedmiotem upominków dla klientów, kontrahentów i przedstawicieli mediów stanowią koszty reklamy, w związku z czym mogą zostać zaliczone przez Spółkę do kosztów uzyskania przychodów.

b. drobne upominki bez logo Spółki

Zdaniem Spółki, do kosztów uzyskania przychodów można zaliczyć również wydatki na zestawy upominkowe oraz press-packi, które zawierają zarówno przedmioty oznaczone logo Spółki, jak również przedmioty pozbawione jej logo. Nie można bowiem uznać, iż efekt marketingowy upominku w postaci zestawu produktów, zasadniczo opatrzonych logo Spółki, maleje, jeżeli niektóre z nich są takiego logo pozbawione. Dla percepcji osób otrzymujących upominki nie ma znaczenia, iż niektóre z upominków nie zawierają logo Spółki, gdyż z uwagi na to, że zarówno opakowanie zestawów jak i większość z produktów wchodzących w ich skład jest opatrzone takim logo, otrzymujący upominki nie mają trudności z powiązaniem produktów pozbawionych logo z marką Spółki i jej produktami. Takie skojarzenia prowadzą zaś, zdaniem Spółki, do utrwalenia marki u konsumentów, które w bezpośredni sposób przekłada się na wzrost zainteresowania jej produktami i zwiększenie sprzedaży produktów Spółki.

Stanowisko Spółki znajduje potwierdzenie w interpretacji indywidualnej z 2 marca 2010 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie (IPPB5/423-857/09-2/AM), w której organ stwierdził: "A zatem wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę na upominki reklamowe, co do zasady zawierające logo Spółki, w szczególności gadżety reklamowe, np. portfele, etui nabilety, akcesoria komputerowe (pen-drive, podkładki pod mysz, plecaki, etui na płyty CD), kubki, długopisy etc. mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych."

Do kosztów reprezentacji nie można zdaniem Spółki zaliczyć w szczególności press-packów przekazywanym przedstawicielom mediów, zawierających oprócz produktów opatrzonych logo Spółki również towary tego logo pozbawione. Jak wyjaśniono w stanie faktycznym przekazanie press-packów ma bowiem na celu uzyskanie bezpłatnej publikacji w prasie lub Internecie.

5. Organizacja imprez sportowych

Podobnie jak to ma miejsce w przypadku organizowania konferencji sprzedażowych oraz szkoleń produktowych, Spółka stoi na stanowisku, iż właściwym kryterium decydującym o zaliczeniu wydatków związanych z organizacją imprez sportowych do kosztów uzyskania przychodów jest nadrzędność aspektu reklamowo-promocyjnego, a nie wizerunkowego, w działaniach Spółki.

Spółka sponsoruje bowiem imprezy sportowe nie w celu utrwalenia swojego wizerunku, lecz promocji marki i zwiększenia sprzedaży produktów opatrzonych jej logo. Jak opisano w stanie faktycznym, obecność marki Spółki na imprezach sportowych przejawia się głównie w postaci prezentacji jej logo na banerach reklamowych oraz możliwości skorzystania z produktów Spółki w zabiegach kosmetycznych świadczonych przy okazji organizacji imprezy. Takie działania nie stanowią ani działań związanych z przedstawicielstwem, gdyż nie są w nie zaangażowani pracownicy Spółki, ani nie cechują się szczególną wytwornością, wystawnością czy okazałością. Wydatki związane ze sponsorowaniem imprez sportowych mogą więc zdaniem Spółki zostać przez nią zaliczone do kosztów uzyskania przychodów jako wydatki nie spełniające przesłanek definicji reprezentacji.

Stanowisko Spółki znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydawanych przez organy skarbowe, np. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 23 lutego 2009 r. (ITPB3/423-685/08/MT).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy zawarte we wniosku z dnia 13 marca 2013 r., po uwzględnieniu prawomocnego wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 2 lutego 2017 r. (data wpływu 4 września 2017 r.) sygn. akt III SA/Wa 3720/16, w sprawie oceny prawnej przedstawionego w nim stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, uznaje się w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych przez Spółkę:

Zgodnie z treścią art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

Innymi słowy oznacza to, że dla kwalifikacji prawnej danego kosztu istotne znaczenie ma cel, w jakim został poniesiony. Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu istnieje związek przyczynowy.

Zatem, aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodów, między tym kosztem a przychodem musi istnieć związek przyczynowo - skutkowy. Chodzi tu o związek tego typu, że poniesienie kosztu ma wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodu. Przez koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami należy rozumieć te koszty, których poniesienie wpływa bezpośrednio na uzyskanie przychodu z danego źródła. Są to więc wszelkie koszty, których poniesienie jest niezbędne, aby określone źródło przychodów przyniosło konkretne przychody. Aby uznać dany wydatek za koszt uzyskania przychodów nie jest konieczne w każdym przypadku wykazanie między nim a przychodem bezpośredniego związku. Należy zaznaczyć, że kosztami uzyskania przychodów są wszystkie wydatki poniesione w celu uzyskania przychodów, w tym również w celu zachowania i zabezpieczenia źródła przychodów, tak aby to źródło przynosiło przychody także w przyszłości.

Wobec powyższego, kosztami będą również koszty pośrednie związane z uzyskiwanymi przychodami, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów (w tym dla zagwarantowania funkcjonowania źródła przychodów), nawet wówczas gdyby z obiektywnych powodów przychód nie został osiągnięty.

Zatem, warunkiem uznania wydatku poniesionego przez podatnika za koszt uzyskania przychodów, jest łączne spełnienie następujących przesłanek:

* został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),

* jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

* pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

* poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

* został właściwie udokumentowany,

* nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

W związku z powyższym należy stwierdzić, iż kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów, które nie są wymienione w art. 16 ust. 1 ustawy podatkowej. Koszty ponoszone przez podatnika należy oceniać pod kątem ich celowości, a więc dążenia do uzyskania przychodów.

Wyrażenie "w celu osiągnięcia przychodu" zawarte we wskazanym przepisie art. 15 ust. 1 ww. ustawy oznacza, że nie wszystkie wydatki ponoszone przez podatnika w związku z prowadzoną działalnością, podlegają odliczeniu od podstawy opodatkowania. Aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodu, między tym wydatkiem a osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek przyczynowy tego typu, że poniesienie wydatku ma wpływ na powstanie lub zwiększenie tego przychodu, zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów. Zauważyć należy, iż przez sformułowanie "w celu" należy rozumieć dążenie do osiągnięcia jakiegoś stanu rzeczy (przychodu), a dążenie podatnika ma przymiot "celowości". Zatem, możliwość kwalifikowania konkretnego wydatku jako kosztu uzyskania przychodu, uzależniona jest od rzetelnej i całościowej oceny tego, czy w świetle wszystkich występujących w sprawie okoliczności, przy zachowaniu należytej staranności, podatnik w momencie dokonywania wydatku mógł i powinien przewidzieć, iż wydatek ten przyczyni się do powstania, zachowania lub zabezpieczenia przychodu.

Zgodnie z ugruntowanym poglądem, do kategorii wydatków mających na celu osiągnięcie przychodów zalicza się także między innymi koszty reklamy.

Z uwagi na fakt, iż przepisy prawa podatkowego nie definiują pojęcia reklamy, należy - zgodnie z zasadami wykładni językowej przepisów prawa - odnieść się do definicji słownikowej tego pojęcia. Według Słownika Języka Polskiego PWN "reklama" to "działanie mające na celu zachęcenie potencjalnych klientów do zakupu konkretnych towarów lub do skorzystania z określonych usług" oraz "plakat, napis, ogłoszenie, krótki film itp. służące temu celowi".

Pod pojęciem reklamy należy rozumieć działania podmiotu gospodarczego, mające na celu kształtowanie popytu na dane towary, usługi lub markę, poprzez zachęcenie jak największej liczby potencjalnych klientów do nabywania towarów i usług tego podmiotu gospodarczego. Może być ona realizowana za pomocą rozmaitych środków wyrazu oraz przy użyciu zróżnicowanych środków przekazu, w tym poprzez prezentowanie danego towaru lub usługi, jego cech jakościowych, użytkowych lub konsumpcyjnych, zalet technicznych, estetycznych lub zdrowotnych, rozwiązań nowoczesnych czy modnych, a także poprzez rozpowszechnianie logo firmy. Można wobec tego wyróżnić reklamę towaru, usługi, a także reklamę firmy (przedsiębiorstwa).

Kosztami podatkowymi są m.in. tzw. "koszty pracownicze", jeżeli spełniają wskazane kryteria określone w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Koszty te obejmują przede wszystkim wynagrodzenia zasadnicze, wszelkiego rodzaju nagrody, premie i diety oraz wydatki związane z podnoszeniem kwalifikacji zawodowych pracowników. Obejmują one również wydatki w postaci wypłaconych diet oraz zwrotów kosztów podróży służbowych. Są one bowiem związane z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą.

Zaznaczyć jednakże należy, iż nie każdy wydatek (świadczenie) na rzecz pracownika, może być zaliczony do kosztów uzyskania przychodów pracodawcy. Pracodawca może bowiem zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów tylko te wydatki poniesione na rzecz pracowników, które pozostają w związku z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą i z uzyskiwanymi przez niego przychodami, a jednocześnie wydatki te nie mogą znajdować się w katalogu wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W tym miejscu należy podkreślić, iż to obowiązkiem podatnika, jako odnoszącego ewentualną korzyść z faktu zaliczenia określonych wydatków w poczet kosztów uzyskania przychodów, jest wykazanie, w oparciu o zgromadzone dowody, związku pomiędzy poniesieniem kosztu a uzyskaniem przychodu (w tym zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów), zgodnie z dyspozycją powołanego art. 15 ust. 1 ww. ustawy.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy. Z tak udokumentowanych wydatków winno ponadto wynikać, że mają związek z prowadzoną działalnością gospodarczą i bezpośrednio lub pośrednio wpływają na wielkość osiąganych przez podatnika przychodów.

Należy także pamiętać o wyłączeniach wynikających z uregulowań zawartych w art. 16 ust. 1 ww. ustawy.

W myśl art. 16 ust. 1 pkt 45 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków pracodawcy na działalność socjalną, o której mowa w przepisach o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych; kosztem uzyskania przychodów są jednak świadczenia urlopowe wypłacone zgodnie z przepisami o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych.

Dodać również należy, iż zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 38a cytowanej ustawy, do kosztów uzyskania przychodów nie zalicza się wydatków na rzecz osób wchodzących w skład rad nadzorczych, komisji rewizyjnych lub organów stanowiących osób prawnych, z wyjątkiem wynagrodzeń wypłacanych z tytułu pełnionych funkcji.

Stosownie do regulacji zawartej w art. 16 ust. 1 pkt 28 cytowanej ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kosztów reprezentacji, w szczególności poniesionych na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych.

Wyłączając z kosztów podatkowych koszy reprezentacji, ustawa podatkowa nie definiuje terminu "reprezentacja", ani też nie odsyła do innych przepisów prawa. Brak ustawowej definicji pojęcia "reprezentacja", nie uprawnia jednak do dowolnego określania zakresu znaczeniowego tego terminu. Występujący w obrocie prawnym termin "reprezentacja", wyrażający się w sposobie jego stosowania i rozumienia przez ustawodawcę, a także przez naukę i praktykę prawa, prowadzi jednak do wniosku, że termin ten w zakresie języka prawnego i prawniczego należy rozumieć jako "przedstawicielstwo, reprezentowanie czyichś interesów, występowanie w czyimś imieniu", a nie "wystawność, okazałość, wytworność". Powyższe odnosi się także do terminu "reprezentacja" użytego w cyt. wyżej art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Norma ww. art. 16 ust. 1 pkt 28 nie zawiera żadnych wyjątków, tak odnoszących się do miejsca, w którym obowiązki przedstawicielstwa są realizowane, jak i do wystawności lub braku wystawności. Rozróżnienie wydatków związanych z reprezentacją na przeciętne, typowe i wystawne, okazałe, nie ma żadnego uzasadnienia normatywnego.

Należy zatem stwierdzić, że wydatki na wszelkiego tego typu usługi i artykuły, wiążące się z reprezentowaniem podatnika lub prowadzonego przez niego przedsiębiorstwa, nie mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że koszt uzyskania przychodów stanowić mogą wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu wydatków enumeratywnie wymienionych w przywołanym art. 16 ust. 1 ustawy, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami. Właściwa i zgodna z treścią ustawowej regulacji kwalifikacja kosztów uzyskania przychodów powinna brać pod uwagę:

* przeznaczenie wydatku (jego celowość, zasadność dla funkcjonowania podmiotu) oraz

* potencjalną możliwość (analizowaną w dacie poniesienia wydatku na podstawie obiektywnych przesłanek) przyczynienia się danego wydatku do osiągnięcia przychodu.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca zajmuje się produkcją oraz dystrybucją kosmetyków. Produkty Spółki są dystrybuowane w Polsce za pośrednictwem niezależnych dystrybutorów i sieci handlowych oraz eksportowane za granicę. Część towarów Spółka sprzedaje podmiotom zajmującym się prowadzeniem salonów kosmetycznych w celu użycia ich na zabiegi kosmetyczne. Spółka zajmuje czołowe miejsce wśród producentów kosmetyków w Polsce oraz jest z jedną z najbardziej rozpoznawalnych i cenionych polskich marek za granicą.

Spółka nabywa towary i usługi związane z prowadzoną przez nią działalnością. Część z nabywanych towarów i usług służy rozwojowi sprzedaży, budowaniu relacji z klientami oraz promocji marki.

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi kwestia możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów powyższych wydatków, które Wnioskodawca grupuje w następujące kategorie:

Dokonując oceny charakteru ponoszonych przez Spółkę wydatków należy rozstrzygnąć, czy spełniają one kryteria określone w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz czy nie podlegają wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 tej ustawy. Ocena prawna danego wydatku wymaga bowiem uwzględnienia unormowań art. 16 ust. 1 ww. ustawy, w którym ustawodawca dokonał enumeratywnego wyliczenia wydatków niestanowiących kosztów podatkowych, nawet jeśli ponoszone są w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

Przy kwalifikowaniu poniesionych wydatków trzeba brać pod uwagę ich celowość oraz potencjalną możliwość przyczynienia się danego wydatku do osiągnięcia przychodu, a także racjonalność wydatków, to znaczy ich adekwatność do rzeczywistych potrzeb i zakresu prowadzonej działalności oraz konieczność ich poniesienia dla osiągnięcia przychodu. Wobec powyższego, możliwe jest zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów wydatku, który - racjonalnie oceniając - mógłby przyczynić się do powstania przychodu, czy jego zwiększenia, nawet jeżeli przychód faktycznie nie wystąpi.

Kosztami podatkowymi mogą być również "koszty pracownicze", o ile pozostają w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą i z uzyskiwanymi przez niego przychodami, o ile nie znajdują się w katalogu wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodu, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy.

Stanowisko Organu w zakresie pytań oznaczonych nr 1, 2, 3 i 4

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka organizuje konferencje sprzedażowe gdzie w części merytorycznej biorą udział pracownicy dystrybutorów produktów Spółki, oraz pracownicy samej Spółki zajmujący się sprzedażą.

Zdaniem Wnioskodawcy, podstawowym celem organizowanych konferencji, jest poszerzenie wiedzy uczestników na temat działalności Spółki, oferowanych przez nią produktów oraz sposobów i działań mogących zwiększyć sprzedaż.

W trakcie konferencji przedstawiane są aktualności dotyczące Spółki, wyniki jej działalności oraz informacje o wdrożeniach nowych produktów. Przedmiotowe konferencje trwają zazwyczaj od dwóch do trzech dni. W trakcie ich trwania uczestnikom świadczone są usługi hotelowe, w tym zakwaterowanie, oraz podawane są posiłki oraz napoje. Koszt konferencji, w zależności od konkretnego przypadku, udokumentowany jest fakturą wystawioną na kompleksową usługę polegającą na organizacji konferencji albo fakturą, w której wyszczególnione są poszczególne usługi świadczone w ramach zleconej organizacji konferencji. Do usług tych Spółka zalicza: wynajem pomieszczeń, wynajem sprzętu konferencyjnego, usługi gastronomiczne, usługi hotelowe.

Wnioskodawca podnosi, że wydatki poniesione na organizację konferencji wpływają na wzrost przychodów Spółki, oraz warunkują skuteczną sprzedaż produktów Spółki, jak również "służą budowaniu relacji z partnerami handlowymi i poprawie wizerunku".

Ponadto Wnioskodawca organizuje także w ramach prowadzonej działalności szkolenia produktowe. Szkolenia te organizowane są dla sprzedawców detalicznych produktów Spółki oraz ich pracowników odpowiedzialnych za bezpośrednią obsługę klienta. Celem szkoleń produktowych jest przekazanie wiedzy z zakresu technik sprzedaży oraz właściwości produktów Spółki. Podstawowym założeniem organizacji takich szkoleń jest to, aby wiedza uzyskana w trakcie szkoleń przekładała się na wzrost sprzedaży tych produktów. Uczestnicy wyłaniani są przez Spółkę w drodze selekcji na podstawie historycznych obrotów towarami Spółki. Tylko sprzedawcy o najwyższych obrotach zapraszani są do udziału w szkoleniu. Spółka planuje również selekcjonowanie uczestników poprzez organizowanie konkursów, w których decydujący o wyborze jest określony poziom sprzedaży lub jej wzrost w stosunku rocznym.

Część merytoryczna szkoleń zorganizowana jest w blokach trwających zwykle cztery godziny. W trakcie części merytorycznej prezentowana jest oferta produktowa Spółki oraz przeprowadzane są szkolenia z zakresu składników produktów i efektów ich działania oraz technik sprzedażowych. Przedmiotowe szkolenia trwają zwykle od dwóch do trzech dni, w związku z tym uczestnicy mają zapewniony pobyt w hotelu. Ponadto, w trakcie szkoleń serwowane są posiłki oraz napoje. Uczestnicy szkoleń produktowych nie ponoszą kosztów powyższych usług. Z tytułu organizacji szkoleń produktowych Spółka obciążana jest albo fakturą dokumentującą kompleksową usługę organizacji szkoleń, albo fakturą, w której wymienione są poszczególne usługi świadczone uczestnikom szkoleń (np. wynajem pomieszczeń, wynajem sprzętu konferencyjnego, usługi gastronomiczne, usługi hotelowe). Bloki merytoryczne przerywane są zajęciami rekreacyjnymi takimi jak aerobik, nordic walking, jazda na rowerze. Po merytorycznej części szkolenia wydawana jest kolacja, której towarzyszą występy artystyczne.

Koszty powyższych wydarzeń są włączane w całkowity koszt kompleksowej organizacji konferencji lub wyszczególniane na fakturach wystawianych przez organizatorów.

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi możliwość zaliczenia wydatków związanych z organizowanymi przez Spółkę szkoleniami produktowymi a także konferencjami sprzedażowymi do podatkowych kosztów uzyskania przychodów. Wnioskodawca przedmiotowe wydatki dzieli na dwie grupy - związane z częścią merytoryczną oraz na te, które ściśle wiążą się z częścią rozrywkową.

Jak wskazano powyżej, aby dokonać kwalifikacji prawnej wydatków ponoszonych na organizację przedmiotowej konferencji/szkolenia produktowego należy rozważyć, czy istnieje związek przyczynowy pomiędzy ich poniesieniem a przychodami Wnioskodawcy - czyli czy spełniają kryteria określone w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz czy nie podlegają wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 tej ustawy, w tym zwłaszcza czy nie mieszczą się one w zakresie zastosowania przepisu art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy. Konieczne jest zatem zbadanie, czy zorganizowanie konferencji/szkolenia miało kształtować popyt na produkty Spółki poprzez zachęcenie jak największej liczby potencjalnych klientów do ich nabywania, czy też służyć przede wszystkim budowaniu relacji z klientami i wywołaniu jak najlepszego wrażenia przy jej reprezentowaniu.

Ocena charakteru wydatku (cel reprezentacyjny czy promocyjny, reklamowy) możliwa jest na podstawie całokształtu działalności prowadzonej przez podatnika, rozmiarów wydatków i powinna być dokonywana każdorazowo przez podatnika, który prowadząc działalność gospodarczą może najlepiej dokonać właściwej kwalifikacji danego wydatku pod kątem funkcji jaką będzie spełniać w firmie.

W tym miejscu wskazać należy, iż z uwagi na złożoność gospodarczego funkcjonowania podmiotów na rynku, istnieje obiektywna i zasadnicza trudność w precyzyjnym wyznaczeniu (zwłaszcza w procesie wydawania interpretacji indywidualnych) granicy poszczególnych przejawów aktywności gospodarczej przedsiębiorców, w tym w zakresie ponoszonych kosztów reprezentacji. Ustalenie sztywnej granicy, po przekroczeniu której wydatek mógłby zostać uznany za reprezentacyjny, możliwe byłoby ewentualnie w sytuacji normatywnej definicji pojęcia "reprezentacja" zawartej w ustawie podatkowej, a i to pod warunkiem, że zawierałaby ona precyzyjne kryteria umożliwiające ich jednoznaczną kwalifikację prawnopodakową.

Jednoznaczne przesądzenie o charakterze tych kosztów wymagałoby przeprowadzenia postępowania dowodowego. Ocena podatkowa poszczególnych kosztów ponoszonych na organizację konferencji/szkolenia w każdym przypadku winna być dokonywana indywidualnie i całościowo. Dodatkowo w celu oceny, czy dany rodzaj wydatku może zostać uznany za reprezentację czy też inny rodzaj poniesionych wydatków, wówczas konieczna jest analiza całokształtu okoliczności faktycznych konkretnej sprawy.

Tutejszy Organ stosownie do art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) nie jest uprawniony do dokonania takich ustaleń w ramach postępowania w przedmiocie wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. Z tego względu, niniejsza interpretacja ogranicza się do wykładni przepisu art. 15 ust. 1 i art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i wskazania elementów, które są istotne dla kwalifikacji przedmiotowych kosztów.

Wnioskodawca podnosi, iż konferencja będzie miała głównie reklamowo-promocyjny charakter. W znacznie mniejszym stopniu przedmiotowe wydatki mogą być uznane jako służące budowaniu relacji z partnerami handlowymi i poprawie wizerunku.

Natomiast szkolenia produktowe zdaniem Wnioskodawcy mają na celu intensyfikację sprzedaży oraz podniesienie wiedzy sprzedawców na temat oferowanych przez Spółkę towarów i technik sprzedaży. Działania te w konsekwencji mają przyczynić się do wzrostu osiąganych przez Spółkę przychodów.

Podkreślenia wymaga, że Wojewódzki Sąd Administracyjny w prawomocnym wyroku z dnia 2 lutego 2017 r., sygn. akt III SA/Wa 3720/16 podniósł, że: "Sąd, mając na względzie stanowisko NSA zaprezentowane w ww. orzeczeniu w odniesieniu do dwóch pierwszych stanów faktycznych/zdarzeń przyszłych dotyczących

konferencji sprzedażowych i - szkoleń produktowych oraz wiążących się z nimi wydatkami, które Spółka uznawała, że może zaliczyć w poczet kosztów uzyskania przychodów - stoi na stanowisku, że organ interpretujący dokonał błędnej wykładni art. 15 ust. 1 i art. 16 ust. 1 pkt 28 u.p.d.p.

Po pierwsze nieprawidłowe było uznanie przez Ministra, że tylko wydatki niezbędne do przeprowadzenia części merytorycznej konferencji takie jak; wynajem sali i sprzętu konferencyjnego podlegają zaliczeniu w poczet kosztów uzyskania przychodu, a warunku tego nie spełniają wydatki na zakup usług hotelowych w tym na zakwaterowanie gości, posiłków, napoi, kolacji na zakończenie części merytorycznej konferencji, gdyż mają one cechy reprezentacji. Po drugie błędne było przyjęcie, że w zakresie opisanym przez Ministra wydatki te mają cechy reprezentacji, a po trzecie, że wydatki opisane przez Spółkę skarżącą te nie pozostawały w związku przyczynowo - skutkowym z przychodami Spółki.

Zdaniem Sądu Minister nie wziął pod uwagę argumentacji Spółki, że koszty wyżywienia oraz zakwaterowania w hotelach są pokrywane przez Spółkę dlatego, że konferencje sprzedażowe oraz szkolenia produktowe organizowane są zazwyczaj z dala od ośrodków miejskich i trwają kilka dni, a ich uczestnicy chętniej w nich uczestniczą, gdy nie muszą ponosić kosztów dojazdu, gdy i tak angażują znaczną ilości swojego czasu, a ponadto aktualne realia prowadzenia działalności gospodarczej w branży kosmetycznej wymagają, aby ww. konferencje i ww. szkolenia miały odpowiednią oprawę. W ocenie Sądu ww. działania Spółki mają na celu zwiększenie sprzedaży, a więc osiąganie przychodów z prowadzonej działalności gospodarczej, zwiększenie jej zysków zarówno przez konferencje sprzedażowe, jak i przez szkolenia produktowe i to jest główny cel gospodarczy ponoszenia wydatków związanych w części odkreślanej przez Spółkę, jako "ściśle merytoryczna". To, że Spółka osiąga w ten sposób inne cele, nie może mieć rozstrzygającego znaczenia w sprawie.

Zdaniem Sądu - w kręgu wydatków podlegających zaliczeniu w poczet kosztów uzyskania przychodów nie mieszczą się - jak prawidłowo uznał Minister Finansów, wbrew wywodom skargi - koszty występów artystycznych i zajęć rekreacyjnych i kolacji. Z okoliczności faktycznych opisanych we wniosku o udzielenie interpretacji indywidualnej wynika bowiem, że mają one na celu jedynie cele reprezentacyjne, tj. kreowanie wizerunku firmy na określonym poziomie, wynikają z ambicji biznesowych Spółki i to jest główny cel gospodarczy poniesionych wydatków. Sąd w tej części podzielił więc stanowisko organu dokonującego interpretacji indywidualnej i przyjął, że koszty opisane we wniosku o udzielenie interpretacji indywidualnej, jako poniesione przez Spółkę, które Naczelny Sąd Administracyjny określił ww., wiążącym w sprawie wyroku o sygn. akt II FSK 2558/14, jako wydatki "około konferencyjne" dotyczące występów artystycznych, zajęć rekreacyjnych oraz kolacji, a odnoszące się do konferencji sprzedażowych i szkoleń produktowych są wydatkami na reprezentację i w związku z art. 16 ust. 1 pkt 28 u.p.d.p. nie mogą stanowić kosztu uzyskania przychodu.

Sąd kierował się w tym względzie również wykładnią zaprezentowaną przez NSA w wyroku wydanym w składzie siedmiu Sędziów z 17 czerwca 2013 r. sygn. akt II FSK 702/11 (dostępny na www.nsa.gov.pl). W orzeczeniu tym przyjęto, że celem kosztów reprezentacyjnych jest stworzenie pewnego wizerunku podatnika, stworzenie dobrego obrazu jego firmy, działalności etc., wykreowanie pozytywnych relacji z kontrahentami. Oceniając, czy dane koszty mają charakter reprezentacyjny, należy patrzeć właśnie przez pryzmat ich celu. Jeśli wyłącznym bądź dominującym celem ponoszonych kosztów jest właśnie wykreowanie takiego obrazu podatnika, to koszty te mają charakter reprezentacyjny. Wymienienie jako przykładowych kosztów reprezentacyjnych wydatków na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych, nie oznacza, iż wydatki te zawsze muszą zostać wyłączone z kosztów uzyskania przychodów. Nie są one kosztami jedynie wówczas, gdy mają charakter reprezentacyjny. Kwalifikacja każdego przypadku powinna być więc odrębna, uzależniona od jego okoliczności. W tym celu należy odwołać się do etymologii tego terminu. Wyraz "reprezentacja" pochodzi od łacińskiego "repraesentatio" oznaczającego wizerunek. Upływ czasu nie zmienił jego znaczenia i formy. Oznacza to, że "reprezentacja" w rozumieniu art. 16 ust. 1 pkt 28 u.p.d.p. stanowi działanie w celu wykreowania oraz utrwalenia pozytywnego wizerunku podatnika wobec innych podmiotów. W podanym znaczeniu reprezentacja to przede wszystkim każde działanie skierowane do istniejących lub potencjalnych kontrahentów podatnika lub osoby trzeciej w celu stworzenia oczekiwanego wizerunku podatnika dla potrzeb ułatwienia zawarcia umowy lub stworzenia korzystnych warunków jej zawarcia. W takiej sytuacji wydatki na reprezentację to koszty, jakie ponosi podatnik w celu wykreowania swojego pozytywnego wizerunku, uwypuklenie swojej zasobności, profesjonalizmu. Przy tak zdefiniowanym terminie "reprezentacji" kwestia wystawności, okazałości czy też ponadprzeciętności nie ma żadnego znaczenia. Ponownie podkreślić należy, że dla oceny, czy dana działalność stanowi reprezentację, czy też innego rodzaju działalność, konieczna jest analiza całokształtu okoliczności faktycznych konkretnej sprawy."

W opinii tut. Organu, funkcję promocyjną i reklamową spełniają jedynie wydatki poniesione przez Spółkę w związku z organizacja ww. konferencji/ szkolenia produktowego na wynajem pomieszczeń, wynajem sprzętu konferencyjnego, zakup usług hotelowych w tym zakwaterowanie gości, posiłków oraz napoi.

Tylko te wydatki - związane z organizacją konferencji/ szkolenia dla zaproszonych gości - w części merytorycznej - mają cechy wydatków reklamowych i promocyjnych i tym samym spełniają przesłanki uznania ich za koszt uzyskania przychodów, na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Wydatki te są niezbędne do przeprowadzenia części merytorycznej konferencji/szkolenia produktowego.

Stanowisko Wnioskodawcy w powyższym zakresie należy uznać za prawidłowe.

Podkreślenia jednakże wymaga, iż powyższych warunków nie będą realizowały pozostałe wydatki tj. koszty występów artystycznych i zajęć rekreacyjnych oraz kolacja wieńcząca merytoryczną część konferencji czy też wydawana po merytorycznej części szkolenia, której towarzyszą występy artystyczne czyli wydatki ściśle związane z częścią rozrywkową konferencji i szkolenia. Tego rodzaju wydatki będą podlegały wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 28 ww. ustawy ze względu na ich reprezentacyjny charakter.

Wydatków tych nie można uznać za element niezbędny do przekazania wiedzy na temat oferowanych przez Spółkę produktów, ich właściwości oraz zastosowania podczas organizowanej konferencji/ szkolenia produktowego. Ich poniesienie nie służy promowaniu produktów oferowanych przez Spółkę i ma niewątpliwie wpływ na sposób postrzegania Wnioskodawcy przez klientów. Wydatki te służą zatem budowaniu określonego wrażenia w odbiorze Spółki, mają więc charakter kosztów reprezentacji.

Tym samy ww. wydatki jako ściśle związane z częścią rozrywkową konferencji i szkolenia nie mogą zostać uznane za koszty uzyskania przychodów. W tym zakresie stanowisko Wnioskodawcy jest nieprawidłowe.

Ponadto zauważyć należy, iż Spółka ma prawo zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z uczestnictwem w przedmiotowych konferencjach jej pracowników.

Kosztami podatkowymi są bowiem między innymi tzw. koszty pracownicze, jeżeli spełniają wskazane kryteria, określone w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Koszty te obejmują przede wszystkim wynagrodzenie zasadnicze, wszelkiego rodzaju nagrody, premie oraz wydatki związane z podnoszeniem kwalifikacji zawodowych pracowników. Obejmują one również wydatki w postaci wypłaconych diet oraz zwrotów kosztów podróży służbowych. Są one bowiem związane z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą.

Wydatki związane z funkcjonowaniem pracowników Spółki nie mogą być uznane za koszty o charakterze reprezentacyjnym, podlegające wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy. Jednak podkreślić należy, że z faktu niezaliczenia danego wydatku do kosztów wyłączonych na podstawie ww. artykułu nie wynika automatyczny wniosek, że wydatek ten może stanowić koszt uzyskania przychodów. Wydatek ten musi bowiem spełniać ogólną zasadę zawartą w art. 15 ust. 1 tej ustawy, tj. być poniesionym w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

W tym miejscu należy podkreślić, iż to obowiązkiem podatnika, jako odnoszącego ewentualną korzyść z faktu zaliczenia określonych wydatków w poczet kosztów uzyskania przychodów, jest wykazanie, w oparciu o zgromadzone dowody, związku pomiędzy poniesieniem kosztu a uzyskaniem przychodu (w tym zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów), zgodnie z dyspozycją powołanego art. 15 ust. 1 ww. ustawy. O kwalifikacji wydatków ponoszonych na rzecz pracowników do kosztów uzyskania przychodów powinny decydować przesłanki wynikające z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W konsekwencji, odnosząc powołane przepisy prawa do przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, należy stwierdzić, że przedmiotowe wydatki ponoszone przez Spółkę w związku z uczestnictwem jej pracowników w przedmiotowej konferencji, mogą stanowić koszt uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowym z osiąganymi przychodami, w tym służą zachowaniu albo zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów. W szczególności jako wydatki poniesione w celu uzyskania przychodu (zachowania, zabezpieczenia źródła przychodu), względnie w celu uniknięcia ryzyka wystąpienia strat, bądź znacznego zmniejszenia uzyskiwanych dotąd dochodów.

Wobec powyższego stanowisko Spółki w tym zakresie należy uznać za prawidłowe.

Stanowisko Organu w zakresie pytań oznaczonych nr 5 i 6

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Konstrukcja przepisu dotyczącego kosztów uzyskania przychodów daje podatnikowi możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich kosztów (niewymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych), pod warunkiem, że wykaże ich bezpośredni bądź pośredni związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. Tak więc kosztami uzyskania przychodów są wszelkie, racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów, z wyjątkiem wymienionych w art. 16 ust. 1 ww. ustawy.

Z przepisu art. 15 ust. 1 ustawy wynika zatem, iż aby wydatki poczynione przez podatnika można uznać za koszt uzyskania przychodu, muszą być poniesione w sposób celowy. Podatnik więc podejmując decyzję o dokonaniu wydatku, musi być przeświadczony o racjonalności, z punktu widzenia prowadzonej przez niego działalności, wydatkowania środków finansowych.

W większości przypadków związek z przychodem nie nasuwa żadnych wątpliwości. Są jednak sytuacje, w których ów związek przyczynowy nie jest tak jednoznaczny. Wszystkie te sytuacje należy zatem rozwiązywać według zasad racjonalnego rozumowania, odrębnie w odniesieniu do każdego przypadku. Należy w tym miejscu podkreślić, że koszt uzyskania przychodów jest kosztem działalności gospodarczej, która ze swej istoty zmierza do osiągnięcia przychodów.

Podatnik oceniając związek wydatku z prowadzoną działalnością gospodarczą winien zakładać, że dany koszt może obiektywnie przyczynić się do osiągnięcia przychodu. Ponadto, należy mieć na względzie, że podatnik uznając wydatek za koszt uzyskania przychodu odnosi ewidentne korzyści, albowiem o ten koszt zmniejsza podstawę opodatkowania. Na nim więc spoczywa ciężar udowodnienia, że określony wydatek jest kosztem uzyskania przychodu.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Spółka ponosi koszty materiałów promocyjnych i drobnych upominków wręczanych klientom Spółki lub przedstawicielom mediów (press-packi). Celem dystrybucji upominków jest promocja towarów Spółki oraz zwiększenie sprzedaży jej asortymentu. W szczególności, materiały wręczane przedstawicielom mediów mają na celu uzyskanie bezpłatnej publikacji w prasie lub Internecie. Niektóre upominki wręczane są sieciom handlowym dystrybuującym towary Spółki w celu przekazania ich finalnym konsumentom. Może się zdarzyć, że upominki wręczane przez Spółkę czasami zawierają pełnowartościowe produkty oferowane przez Spółkę. Upominki tego rodzaju są wręczane kontrahentom Spółki, przedstawicielom mediów, a także potencjalnym klientom przy okazji spotkań biznesowych. Wśród wręczanych upominków znajdują się między innymi próbki produktów kosmetycznych produkowanych przez Spółkę, czasami pełnowartościowe produkty lub inne artykuły oznaczone jej logo, takie jak kalendarze, kubki, koszulki itp. Dzięki nieodpłatnym przekazaniom próbek towarów oferowanych przez Spółkę, Spółka liczy na zwiększenie zainteresowania konsumentów tymi produktami pociągające za sobą wzrost sprzedaży. Z kolei przekazania pozostałych materiałów z logo Spółki mają na celu promocję marki, które również przekłada się na wzrost sprzedaży asortymentu oferowanego przez Spółkę. Spółka nabywa także kartki świąteczne wysyłane kontrahentom, które również służą reklamie Spółki. Niekiedy, Spółka wręcza kontrahentom zestawy upominkowe, które zawierają zarówno przedmioty oznaczone logo Spółki, jak również przedmioty pozbawione jej logo. Wszystkie spośród wręczanych upominków nie przedstawiają jednak wysokiej wartości. Sporządzenie niektórych zestawów upominkowych Spółka zleca zewnętrznej agencji reklamowej, która obciąża Spółkę kosztami poszczególnych artykułów wchodzących w skład zestawów. W skład zestawów upominkowych wchodzą przedmioty o niewielkiej wartości, takie jak np.: kuferki, naklejki, płyty CD, przyborniki z igłą, mini-latarki, scyzoryki, torby, wyciskarki do owoców, owoce, zamotki reklamowe, konfekcja. Zestawy upominkowe są odpowiednio opakowane.

Rozstrzygnięcia wymaga kwestia, czy wydatki poniesione na materiały promocyjne i drobne upominki, zawierające logo Spółki, oraz upominki bez logo, wręczane klientom Spółki lub przedstawicielom mediów, stanowią wydatki związane z reklamą, czy też należy je uznać za wydatki poniesione na reprezentację.

Reklama, jak już wcześniej podano, to działania podmiotu gospodarczego, mające na celu kształtowanie popytu na dane towary, usługi lub markę poprzez zachęcenie jak największej liczby potencjalnych klientów do nabywania towarów i usług tego podmiotu gospodarczego.

Z kolei "reprezentacja", o której mowa w art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy, w zakresie języka prawnego i prawniczego to "przedstawicielstwo, reprezentowanie czyichś interesów, występowanie w czyimś imieniu".

Reprezentacja obejmuje swym pojęciem działania polegające na kontaktach oficjalnych i handlowych z innymi podmiotami gospodarczymi, związane z utrzymaniem delegacji lubkontrahentów, uczestnictwem w przyjęciach związanych z pobytem tych podmiotów. Zatem celem wydatków na reprezentację jest m.in. stworzenie i utrwalenie właściwego wizerunku firmy, poprzez np. sposób podejmowania kontrahentów, poczęstunek, czy wręczanie upominków.

Właściwy wizerunek to taki, który może sprawić, że kształtowany dzięki reprezentacji "obraz przedsiębiorcy" przełoży się na nabywanie jego produktów lub usług. Świadome kształtowanie więc właściwego wizerunku przez podatników ma na celu stworzenie takiego wyobrażenia o przedsiębiorcy, które spowoduje pozytywne postrzeganie tegoż przedsiębiorcy przez osoby zewnętrzne, które z kolei będzie zachętą do podjęcia rozmów, współpracy, zakupów jego produktów czy usług.

Wizerunek ten, postrzegany i określany jako pozytywny, wcale nie musi odzwierciedlać dostatku, okazałości, zamożności itp. W niektórych sytuacjach wizerunkiem pozytywnym będzie taki, który wykaże cechy przedsiębiorcy takie, jak prostota, zapobiegliwość, oszczędność itp. Na taki wizerunek podmiotu również należy "zapracować" i ponieść stosowne do niego wydatki na reprezentację. Z pewnością będą one miały inny charakter, niż wydatki zmierzające do wykazania zamożności, ekskluzywności i okazałości, ale wciąż będą to wydatki na reprezentację.

Wojewódzki Sądu Administracyjnego w prawomocnym wyroku z dnia 2 lutego 2017 r., sygn. akt III SA/Wa 3720/16 podniósł, że: "(...) Sąd - odnosząc się do opisanych przez Spółkę we wniosku o udzielenie interpretacji indywidualnej wydatków w postaci materiałów promocyjnych, pogrupowanych jako: a) drobne upominki z logo Spółki; b) drobne upominki bez logo Spółki; c) wartościowe upominki, które są wręczane klientom, kontrahentom i przedstawicielom mediów - wskazuje, że co do zasady prawidłowe jest stanowisko Ministra Finansów, który przyjął, że drobne upominki z logo Spółki, które spełniają definicję reklamy mogą być zaliczone w poczet kosztów uzyskania przychodów, natomiast te, które wypełniają definicję reprezentacji nie mogą być zaliczone w poczet kosztów uzyskania przychodów.

Tym niemniej Sąd zauważa, że drobne upominki z logo Spółki mogą zostać zaliczone przez Spółkę do kosztów uzyskania przychodów, niezależnie od tego czy wydawane są masowo czy też kierowane do wąskiego kręgu odbiorców, jeżeli mają na celu rozpowszechnianie informacji o produkcie lub o działalności gospodarczej podmiotu. Takie stanowisko było wielokrotnie prezentowane w orzecznictwie Sądów administracyjnych. Dodatkowo stwierdzić też należy, że ustawodawca nie zdefiniował dotychczas w sposób jednoznaczny pojęcia reklamy. Wobec braku ustawowej definicji pojęcia reklamy należy odwołać się do znaczenia tego terminu w języku polskim. Reklama według "Słownika języka polskiego" to: "rozpowszechnianie informacji o usługach, towarach, miejscach i możliwościach nabycia towarów, o uzdrowiskach, wycieczkach itp." Natomiast w świetle objaśnień zawartych w "Słowniku języka polskiego" pod redakcją M. Szymczaka (Warszawa 1994, tom III), reklama to: "rozpowszechnianie informacji o towarach, ich zaletach, wartości, miejscach i możliwościach nabycia, chwalenie kogoś, zalecanie czegoś przez prasę, radio, telewizję, środki (np. plakaty, napisy, ogłoszenia itp.) służące temu celowi". Pojęcie "reklama" oznacza "wszelkie działania podmiotu gospodarczego mające kształtować popyt poprzez poszerzenie wiedzy przyszłych nabywców o towarach, w celu zachęcenia ich do nabywania towarów właśnie od tego, a nie innego podmiotu gospodarczego". W literaturze podatkowej podaje się ponadto, że można oddziaływać na nabywcę za pomocą różnych środków wyrazu. Można mówić o reklamie towaru, reklamie usługi, reklamie marki, reklamie samej firmy (przedsiębiorcy). Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka zamierza przekazywać materiały promocyjne, gadżety firmowe i upominki (także pojedyncze pełnowartościowe egzemplarze towarów) m.in. kontrahentom i uczestnikom konferencji w celu rozpowszechnienia informacji o swojej działalności gospodarczej i świadczonych usługach, zachęcając jednocześnie klientów do nabywania swoich usług. Wydatki na gadżety oraz produkty opatrzone logo Spółki, będące przedmiotem upominków, stanowią więc koszty reklamy, w związku z tym Sąd nie podziela stanowiska organu interpretującego, gdyż nie znajduje ono w uzasadnienia w przepisach prawa. (...) Jeżeli jednak rozdawane będą upominki bez logo firmy (w tym kartki świąteczne), nie sposób wówczas uznać, że pełnią one funkcji reklamową i w tym zakresie Sąd podziela stanowisko organu interpretującego, że ten rodzaj wydatków, z uwagi na treść art. 16 ust. 1 pkt 28 u.p.d.p. nie może być zaliczony w poczet kosztów uzyskania przychodów Spółki."

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków ponoszonych przez Wnioskodawcę na drobne upominki z logo Spółki, które są wręczane klientom Spółki lub przedstawicielom mediów uznaje się za prawidłowe.

Z kolei mając na uwadze ww. prawomocny wyrok WSA, w przypadku Wnioskodawcy nie będą stanowiły podatkowych kosztów uzyskania przychodów wydatki ponoszone na upominki, które nie zostały opatrzone logo Spółki. W tym zakresie stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za nieprawidłowe.

Stanowisko Organu w zakresie pytania oznaczonego nr 7

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka jest organizatorem imprez sportowych. Imprezy sportowe są otwarte i skierowane do szerokiego grona potencjalnych klientów Spółki. Uczestnictwo w imprezach nie jest w jakikolwiek sposób ograniczone, chyba że ograniczenie takie wynika z charakteru imprezy.

Na turniej golfowy przyjeżdżają również osoby towarzyszące uczestniczek turnieju, a także delegacje sponsorów.

W związku z organizacją imprez sportowych, kosztem Spółki jest głównie koszt usług agencji reklamowej, która zajmuje się sprawami organizacyjnymi. Przykładowo, w przypadku turnieju golfowego, agencja reklamowa wynajmuje pole golfowe, zbiera zgłoszenia do uczestnictwa w turnieju, ustawia banery reklamowe, znaczniki golfowe z logo Spółki, dostarcza piłki golfowe z logo Spółki i zajmuje się pozostałymi czynnościami techniczno-organizacyjnymi. Pozostałymi kosztami Spółki ponoszonymi z tytułu organizacji turnieju golfowego są, między innymi, koszty ponoszone na wynagrodzenie osoby prowadzącej turniej i wieczorną galę, zespołu rozrywkowego (muzycznego) występującego podczas wieczornej gali, a także koszty reklamy turnieju w prasie oraz w Internecie. Reklamom tym towarzyszy promocja marki oraz logo Spółki. Ponadto kosztem Spółki jest koszt cateringu zapewnionego na polu golfowym.

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi możliwość zaliczenia do podatkowych kosztów uzyskania przychodu wydatków związanych z organizacją przedmiotowych imprez sportowych.

W celu rozważenia przedmiotowej kwestii w pierwszej kolejności należy odnieść się do art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego wynika, że organizacja przedmiotowych imprez służyć ma promocji towarów i usług świadczonych przez Spółkę, celem imprez jest reklama Spółki oraz jej asortymentu.

W związku z powyższym istnieją podstawy, aby można było mówić o związku przyczynowym między poniesionymi wydatkami a potencjalnymi przychodami. Zważywszy na powyższe, co do zasady, wydatki poniesione w związku z realizacją opisanych we wniosku imprez sportowych, spełniają kryteria wyznaczone przez art. 15 ust. 1 ustawy.

Odnosząc się do wydatków ponoszonych przez Spółkę w związku z organizacja ww. imprez sportowych wskazać należy, że Wojewódzki Sądu Administracyjnego w prawomocnym wyroku z dnia 2 lutego 2017 r., sygn. akt III SA/Wa 3720/16 podniósł, że: "Sąd - odnosząc się do opisanych przez Spółkę we wniosku o udzielenie interpretacji indywidualnej wydatków na organizację imprez sportowych - wskazuje, że podziela stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego wyrażone w wiążącym w sprawie wyroku z 6 października 2016 r. Sygn. akt II FSK 2558/14, że odrębną oceną należy objąć każdy rodzaj wydatków, które mogą być kwalifikowane jako koszty reprezentacji wymienione w art. 16 ust. 1 pkt 28 u.p.d.p., albo koszty reklamy, które można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów, po spełnieniu przesłanek wynikających z art. 15 ust. 1 u.p.d.p. Również w zakresie wydatków poniesionych na organizację imprez sportowych aktualne pozostają rozważania wyrażone w ww. wyroku siedmiu Sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z 17 czerwca 2013 r. sygn. akt II FSK 702/11, że tylko wydatki na zakup tych usług gastronomicznych stanowiących koszty uzyskania przychodu, zgodnie z art. 15 ust. 1 u.p.d.p., których jedynym (głównym) celem jest tworzenie lub poprawa wizerunku firmy na zewnątrz podlegają wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodów na zasadach określonych w art. 16 ust. 1 pkt 28 u.p.d.p.

Sąd stwierdza, że Spółka opisując stan faktyczny/zdarzenie przyszłe dotyczące pytania 7, we wniosku o udzielenie interpretacji indywidualnej wskazała, że organizacja ww. imprez sportowych ma służyć promocji towarów i usług świadczonych przez Spółkę, a celem imprez jest reklama jej asortymentu. Spółka opisała również przykładową imprezę - amatorski turniej golfowy dla kobiet, w trakcie którego promowana jest marka Spółki przez wywieszanie chorągwi i banerów z logo Spółki oraz możliwość skorzystania z zabiegów kosmetycznych, w których wykorzystywane są produkty Spółki. Turniej ten ma na celu zwiększenie sprzedaży produktów Spółki dzięki promocji jej marki. Z opisu zawartego we wniosku wynika też, że zawodniczki będą występowały w koszulkach polo z logo Spółki oraz grały piłkami golfowych z logo Spółki. Dodatkowo imprezy sportowe organizowane przez Spółkę są otwarte, skierowane do szerokiego grona jej potencjalnych klientów, a uczestnictwo w niech nie jest ograniczone, chyba że ograniczenie takie wynika z charakteru imprezy. Udział w turnieju golfowym zastrzeżony jest wpłatą wpisowego, które nie pokrywa pełnych kosztów turnieju. W ramach wpisowego uczestnicy otrzymują od Spółki pewne świadczenia. W przypadku turnieju golfowego, gdzie wysokość wpisowego wynosi obecnie 600 zł (uczestnictwo w turnieju) lub 1000 zł (uczestnictwo w turnieju z noclegiem w hotelu), uczestniczki otrzymują tzw. "welcome packi" - zestawy zawierające upominki (np. koszulki polo z logo Spółki, piłeczki golfowe z logo Spółki), mają zapewniony catering na polu golfowym i udział w wieczornej gali. Osoby towarzyszące uczestniczkom też korzystają ze świadczeń za stosowną opłatą, która jest odpowiednio niższa od wpisowego, gdyż nie uwzględnia startu w turnieju. Pozostałą część kosztów turnieju pokrywa Spółka. Na ww. turniej przyjeżdżają też osoby towarzyszące uczestniczek turnieju, a także delegacje sponsorów.

Kosztem Spółki jest głównie koszt usług agencji reklamowej, która zajmuje się sprawami organizacyjnymi ww. turnieju (np. wynajem pola golfowego, zbieranie zgłoszeń do uczestnictwa w turnieju, ustawianie banerów reklamowych, znaczników golfowych z logo Spółki, dostarczanie piłek golfowych z logo Spółki i zajmowanie się pozostałymi czynnościami techniczno-organizacyjnymi) i m.in. koszt wynagrodzenia osoby prowadzącej turniej i wieczorną galę, zespołu rozrywkowego (muzycznego) występującego podczas wieczornej gali, koszty reklamy turnieju w prasie i internecie. Reklamom tym towarzyszy promocja marki i logo Spółki. Koszty te są w dużej części rekompensowane przez sponsorów turnieju, którym Spółka, na podstawie umów sponsoringu wystawia faktury. Spółka rozpoznaje przychód podatkowy z tytułu wynagrodzenia otrzymywanego od sponsorów. (...)

Sąd, mają na względzie okoliczności faktyczne sprawy, jak też uwzględniając podane wyżej znaczenie pojęć "reklama" i "reprezentacja" stwierdza, że (...) wydatek, który wypełnia przesłanki z art. 16 ust. 1 pkt 28 u.p.d.p., a więc stanowi reprezentację, bez względu na to przez kogo zostanie poniesiony, nie może być uznany za koszt uzyskania przychodu osoby, która go poniosła. Sąd dodatkowo podkreśla, że Spółka opisując stan faktyczny/zdarzenie przyszłe, nie wskazywała, że wpłaty od uczestników czy sponsorów pokryją wyłącznie koszty związane z cateringiem serwowanym uczestniczkom w trakcie turnieju, organizacją wieczornej gali, występem zespołu rozrywkowego. Wyjaśniła jedynie, że część kosztów związanych z imprezą sportową pokrywa Spółka, część uczestnicy tej imprezy i osoby im towarzyszące, a część sponsorzy. Spółka wskazała przy tym, że w zamian za dokonane przez uczestników wpisowe uczestnik ma prawo uczestniczyć w turnieju, ma zapewniony catering na polu golfowym, otrzymuje "welcome packi" (np. koszulki polo z logo Spółki, piłeczki golfowe z logo Spółki), może też brać udział w wieczornej gali. Wpisowe uczestników jest mniejsze, gdy nie obejmuje pobytu w hotelu. Osoby towarzyszące uczestniczek też mogą korzystać z ww. świadczeń za stosowną opłatą, która jest odpowiednio niższa od wpisowego, gdyż nie uwzględnia startu w turnieju. (...)

Minister Finansów powinien więc poniesione przez Spółkę wydatki w pierwszej kolejności podzielić na te, które mogą być zaliczone w poczet kosztów uzyskania przychodów, z uwagi na wypełnienie przesłanek z art. 15 ust. 1 u.p.d.p., jak również mając na względzie cel i charakter imprezy sportowej i zastanowić się czy wydatki poniesione na galę wieczorną połączoną z występem zespołu rozrywkowego mogą być uznane za wydatki "około sportowe", a przez to może być im przypisany inny cel niż reklamowy, niesłużący promocji towarów i usług świadczonych przez Spółkę, która miała miejsce podczas turnieju golfa. W tym zakresie Minister Finansów przy ponownym rozpatrywaniu sprawy będzie związany wziąć pod uwagę stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego wyrażonym w ww. wyroku z 6 października 2016 r. sygn. akt II FSK 2558/14, odnoszącym się do wydatków "około konferencyjnych", dotyczących występów artystycznych oraz kolacji, które zdaniem NSA stanowią wydatki na reprezentację i w związku z tym na mocy art. 16 ust. 1 pkt 28 u.p.d.p. nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów.

Przepis art. 16 ust. 1 pkt 28 u.p.d.p. stanowi, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kosztów reprezentacji, w szczególności poniesionych na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych. Tylko zatem wydatki na zakup usług gastronomicznych, stanowiących koszty uzyskania przychodów, zgodnie z art. 15 ust. 1 u.p.d.p., których jedynym (głównym) celem jest tworzenie lub poprawa wizerunku firmy na zewnątrz podlegają wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodów na zasadach określonych w art. 16 ust. 1 pkt 28 u.p.d.p. Jeśli natomiast między poniesionym wydatkiem polegającym na poczęstunku podawanym w ramach imprezy, która ma się przyczynić do zwiększenia kosztów przychodu zachodzi związek przyczynowy i wypełnione są przesłanki z art. 15 ust. 1 u.p.d.p., wydatek ten należy uznać za koszt uzyskania przychodu.

Tym samym, zdaniem Sądu, skoro uczestniczkom turnieju sportowego, które występują w koszulkach z logo Spółki serwowany jest na polu golfowym, w trakcie turnieju golfowego, catering, nie sposób uznać, że ten rodzaj wydatku nie może prowadzić do zwiększenia przychodu Spółki. Zdaniem Sądu ten rodzaj wydatku mieścił się w kategorii wydatków wskazanych w art. 15 ust. 1 u.p.d.p. i może być uznany za reklamę. (...)

Sąd wyjaśnia ponadto, że dopiero wówczas, gdyby Minister Finansów na podstawie uzasadnionego stanowiska wskazałby w interpretacji indywidualnej, których rodzajów wydatków związanych z imprezą sportową nie można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów i dlaczego (np. ze względu na treść art. 16 ust. 1 pkt 28 u.p.d.p.), możliwe byłoby odwoływanie się do zwrotu poszczególnych wydatków przez sponsora lub uczestniczki, z uwagi zasadę definitywności poniesionego kosztu oraz przepis art. 12 ust. 4 pkt 6a u.p.d.p., do przychodów nie zalicza się zwróconych innych wydatków niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodów."

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że wydatki takie jak: koszt związany z wynagrodzeniem osoby prowadzącej imprezę, czy też koszt usług agencji reklamowej (koszty wynajmu pola golfowego, zbierania zgłoszeń do uczestnictwa w turnieju, ustawienia banerów reklamowych, znaczników golfowych z logo Spółki, dostarczenia piłek golfowych z logo Spółki, czy też pozostałych czynności techniczno-organizacyjnych) stanowią wydatki związane z reklamą Spółki i jako takie stanowią koszty uzyskania przychodów, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy.

Podobnie koszty związane z reklamą imprezy w prasie oraz Internecie mogą zostać zarachowane do podatkowych kosztów uzyskania przychodu, jako wydatki na reklamę, tym bardziej, że, jak podaje Spółka, reklamom tym towarzyszy promocja marki oraz logo Spółki.

Kosztem podatkowym będą także wydatki poniesione przez Spółkę na serwowany na polu golfowym catering dla uczestników turnieju, tj. imprezy która ma się przyczynić do zwiększenia przychodów Spółki.

Tym samym za prawidłowe należy uznać stanowisko Wnioskodawcy w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych w związku z organizacją imprez sportowych w części dotyczącej wynagrodzenia osoby prowadzącej imprezę, usługi agencji reklamowej, reklamy w prasie oraz Internecie oraz na serwowany na polu golfowym cateringiem.

Oprócz wyżej wymienionych kosztów Spółka w ramach organizowanych imprez sportowych ponosi również koszty na organizację wieczornej gali oraz koszty występu zespołu rozrywkowego (np. muzycznego) występującego podczas gali.

Przedmiotowe wydatki należy rozpatrywać uwzględniając znaczenie pojęć "reklama" i "reprezentacja"

Podkreślenia wymaga, że wydatek, który wypełnia przesłanki z art. 16 ust. 1 pkt 28 u.p.d.p., a więc stanowi reprezentację, bez względu na to przez kogo zostanie poniesiony, nie może być uznany za koszt uzyskania przychodu osoby, która go poniosła.

Jednocześnie wskazać należy, że reprezentacja dotyczy działań zmierzających do kształtowania, rozpowszechniania wizerunku podatnika jako podmiotu gospodarczego, natomiast reklama (promocja) dotyczy działań zmierzających do kształtowania, rozpowszechniania wizerunku nie samego podatnika, lecz jego produktów (towarów i usług). Ponadto, reklama polega na przedstawianiu towarów i usług oraz nakłanianiu do ich nabycia w sposób bezpośredni, zaś reprezentacja pośrednio promuje podmiot gospodarczy poprzez stworzenie dobrego wizerunku firmy (J. Marciniuk, Podatek dochodowy od osób prawnych, rok 2007, Komentarz, Wyd. C.H. Beck, Warszawa 2007, teza 438 do art. 16, s. 568).

Zdaniem Organu nie sposób uznać jako wydatki na reklamę Spółki wydatków poniesionych przez Spółkę na organizację wieczornej gali, oraz koszty występu zespołu rozrywkowego. Wydatki te nie stanowią niezbędnego elementu reklamy Spółki. Wskazać należy, że powyższe wydatki mają zachęcić do uczestnictwa w imprezie sportowej, ale nie stanowią one elementu niezbędnego do zaprezentowania Wnioskodawcy, czy przekazywania stosownej informacji na temat Spółki. Nie można wykazać także związku przyczynowo - skutkowego pomiędzy ich poniesieniem a uzyskiwanymi przez Spółkę przychodami. Wydatki te bezsprzecznie świadczą o kreowaniu pozytywnego wizerunku firmy, czyli lepszego postrzegania jej na zewnątrz. Charakter tych wydatków miał bowiem na celu stworzenie oraz utrwalenie jak najkorzystniejszego wizerunku Wnioskodawcy na zewnątrz. Noszą one zatem znamiona reprezentacji i tym samym, są wyłączone z kosztów uzyskania przychodów.

Są to więc wydatki o charakterze reprezentacyjnym, które zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 28 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zostały wyłączone z kosztów uzyskania przychodów.

Tym samym podkreślić należy, że wydatki jakie ponosi Spółka na organizację wieczornej gali, oraz koszty występu zespołu rozrywkowego (np. muzycznego) występującego podczas gali nie stanowią niezbędnego elementu, bez którego nie mogłaby się odbyć impreza sportowa organizowana przez Wnioskodawcę. Koszty te zostały zatem poniesione na cele reprezentacyjne, tj. na kreowanie wizerunku Spółki na określonym poziomie.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na organizację wieczornej gali, oraz występy zespołu rozrywkowego należy uznać za nieprawidłowe.

Należy zaznaczyć, że niniejszą interpretację oparto na przepisach prawa podatkowego obowiązujących w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym oraz w dacie wydania pierwotnej interpretacji (dotyczy zdarzenia przyszłego), bowiem niniejsza interpretacja stanowi ponowne rozstrzygnięcie tej samej sprawy w wyniku orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 2 lutego 2017 r. sygn. akt III SA/Wa 3720/16.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania pierwotnej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jana 2/4, 00-013 Warszawa, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2017 r. poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.