IPPB5/423-169/11-3/DG

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 28 lutego 2011 r. (data wpływu 28 lutego 2011 r.) uzupełnione pismem z dnia 13 kwietnia 2011 r. (data wpływu 14 kwietnia 2011 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie skutków podatkowych transakcji wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki kapitałowej w zamian za udziały - jest prawidłowe.

W dniu 28 lutego 2011 r. wpłynął wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych transakcji wniesienia wkładu niepieniężnego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka z siedzibą w W. jest członkiem grupy kapitałowej, której głównym przedmiotem działalności jest produkcja wyrobów ze szkła kryształowego.

W ramach prowadzonych działań restrukturyzacyjnych mających na celu utrzymanie oraz dalszy wzrost pozycji rynkowej Spółki, dalszą ekspansję w obszarze wyrobów kryształowych, wzrostu rozpoznawalności marki i używanych znaków towarowych, Spółka planuje podjąć czynności zmierzające do wyodrębnienia ze swej struktury (tekst jedn.: oddzielenia od działalności podstawowej, części działalności marketingowej związanej z szeroko rozumianymi działaniami reklamowymi, sprzedażowymi, promocyjnymi, badaniami rynku oraz działalności związanej z rozwojem i zarządzaniem marką, znakami towarowymi a także innymi autorskimi prawami majątkowymi (dalej działalność związana z prawami własności intelektualnej i działalności na rzecz rozwoju marki).

Celem oddzielenia działalności marketingowej oraz działalności związanej z prawem własności intelektualnej i działalności na rzecz rozwoju marki od działalności podstawowej Spółki ma być centralizacja i zwiększenie efektywności tych działalności oraz usprawnienie i zapewnienie sprawnej i kompleksowej obsługi w odniesieniu do posiadanej marki, znaków towarowych oraz innych autorskich praw majątkowych. Ponadto wydzielona struktura Spółki będzie zajmowała się monitorowaniem zmian w przepisach prawnych w zakresie powyższej działalności, inicjowaniem działań mających na celu ochronę oraz utrzymanie oraz rozwój posiadanej marki, znaków towarowych i innych autorskich praw majątkowych.) w tym przedłużaniem okresu trwania praw ochronnych, dokonywaniem niezbędnych płatności, monitorowaniem używania aktywów przez podmioty nieuprawnione oraz monitorowaniem prób rejestrowania aktywów istotnie podobnych przez inne podmioty.

W celu realizacji powyższych działań zarząd Spółki oraz jej wspólnicy podejmą stosowne uchwały o powołaniu Oddziału Spółki. W wyniku tych uchwał w schemacie organizacyjnym Spółki wyodrębniona zostanie zorganizowana część przedsiębiorstwa w formie Oddziału, który Spółka zgłosi do rejestru przedsiębiorców Krajowego rejestru Sądowego w celu rejestracji.

Do nowo utworzonego Oddziału (jako wyodrębnionej, zorganizowanej części przedsiębiorstwa Spółki) przeniesiona zostanie realizacja zadań związanych z działalnością marketingową oraz działalnością związaną z prawem własności intelektualnej i działalnością na rzecz rozwoju marki wraz z całą infrastrukturą i obsługą tej działalności Spółki.

W szczególności w skład Oddziału wchodzić będą - stanowiąc o samodzielności i wyodrębnieniu funkcjonalnym Oddziału w ramach Spółki - wszystkie składniki niezbędne do i związane z realizacją działalności marketingowej oraz działalności związanej z prawem własności intelektualnej i działalności na rzecz rozwoju marki min.:

* środki finansowe, w tym celu zgromadzone na odrębnym rachunku bankowym otwartym dla Oddziału,

* tytuły prawne dla do korzystania z nieruchomości,

* aktywa trwałe (maszyny biurowe, komputery, meble i pozostałe wyposażenie biura i samochody itp.)

* zapasy (materiały biurowe i reklamowe)

* licencje na programy komputerowe,

* dokumentacja techniczna, wzorcownia, wzory użytkowe, marki, znaki towarowe, prawa autorskie,

* należności (np. z tytułu odsetek naliczanych od środków zgromadzonych na rachunku bankowym Oddziału),

* zobowiązania (np. z wynagrodzeń należnych pracownikom skierowanym do Oddziału, dostawcom materiałów biurowych i innym podmiotom świadczących usługi na rzecz Oddziału),

* inne umowy związane z prowadzeniem bieżącej działalności (z dostawcami mediów, z obsługą administracyjną biura),

* odrębny dla Oddziału biznes plan, strategia i cele biznesowe oraz plany finansowe, wewnętrzne akty prawne i procedury regulujące sposób funkcjonowania Oddziału.

Wyodrębnienie będzie także podkreślane poprzez stosowanie odrębnej nazwy Oddziału w korespondencji firmowej Spółki (papier firmowy, wizytówki) czy stosowanie innego adresu elektronicznego dla Oddziału niż dla pozostałej części przedsiębiorstwa Spółki.

Oddział uzyska niezbędne składniki majątkowe (wskazane powyżej), w odniesieniu do których będzie możliwość samodzielnego zarządzania (w tym prawo samodzielnego nabywania części towarów i usług na swoje potrzeby ale w ramach budżetu przypisanego do Oddziału, co do zasady w sposób niezależny od Spółki.

Do Oddziału przyporządkowany zostanie wyodrębniony zespół dotychczasowych pracowników Spółki posiadających odpowiednie kompetencje do realizacji zadań, które będą przedmiotem działalności Oddziału. Możliwe jest, że dla potrzeb funkcjonowania Oddziału zatrudnione będą nowe osoby, nie będące dotychczas pracownikami Spółki. Pracownicy Oddziału będą zapewniali samodzielnie jego funkcjonowanie jako wyodrębnionej, zorganizowanej części przedsiębiorstwa Spółki. W tym zakresie w ramach Spółki zostanie określona hierarchiczna struktura podległości służbowej a pracownicy skierowani do Oddziału nie będą zależni służbowo od pozostałych pracowników Spółki, za wyjątkiem Zarządu Spółki. W ramach Oddziału zostaną wprowadzone odrębne akty i regulaminy wewnętrzne (pracy, premiowania) które odnosić się będą wyłącznie do pracowników Oddziału.

Oprócz wyodrębnienia organizacyjnego i funkcjonalnego Oddziału jego składniki będą też wyodrębnione finansowo. W szczególności na potrzeby Oddziału będą opracowywane, odrębne od pozostałej części przedsiębiorstwa, budżety i plany finansowe, prowadzona będzie odrębna od Spółki ewidencja księgowa, a także odrębne rejestry środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych. W systemie księgowo - finansowym Spółki będzie istniała możliwość wygenerowania danych finansowych w postaci odrębnych raportów dla Oddziału oraz możliwość określenia pozycji finansowej Oddziału (przychodów i kosztów, aktywów i pasywów) w tym możliwości sporządzenia odrębnych sprawozdań finansowych dla Oddziału (rachunku zysków i strat, bilansu, rachunków przepływów pieniężnych). Do Oddziału przyporządkowane będą przychody i koszty oraz zobowiązania i należności. W planie kont Spółki wyodrębnione zostaną oddziale konta przeznaczone do ewidencjonowania działalności Oddziału. Określone zostaną również zasady rozliczeń pomiędzy oddziałem a pozostałą częścią przedsiębiorstwa Spółki. Proces wyodrębnienia Oddziału Spółki zostanie tak przeprowadzony aby zarówno działalność Oddziału jaki i działalność pozostała w Spółce były w stanie samodzielnie funkcjonować i realizować samodzielnie zadania i cele gospodarcze. Następnie Spółka planuje wnieść Odział (wyodrębnioną zorganizowaną część przedsiębiorstwa) w formie wkładu niepieniężnego (aportu) do nowo powstałej sp. z o.o., która docelowo ma zajmować się działalnością marketingową oraz działalnością związaną z prawami własności intelektualnej i działalnością na rzecz rozwoju marki.

Na moment dokonania przez Spółkę aportu do Sp. z o.o. Oddział będzie już formalnie zarejestrowany w rejestrze przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego, jako Oddział Spółki. Ponadto na moment dokonania aparatu przez Spółkę do sp. z o.o. Oddział będzie także zgłoszony do właściwego urzędu skarbowego jako płatnik p.d.o.f. oraz do właściwego oddziału ZUS jako płatnik składek na ubezpieczenie społeczne zatrudnionych przez Oddział pracowników.

Przedmiot aportu Spółki do sp. z o.o. zwiększy kapitał zakładowych sp. z o.o. a udział w podwyższonym kapitale zakładowym sp. z o.o. o wartości nominalnej odpowiadającej wartości rynkowej Oddziału wniesionej tytułem wkładu niepieniężnego zostaną wydane spółce. Wartość rynkowa oddziału zostanie określona na podstawie wyceny przeprowadzonej przez niezależny podmiot (niezależnego od Spółki rzeczoznawcę).

Po dokonaniu aportu sp. z o.o. w oparciu o składniki majątku przejęte od Spółki (związane z oddziałem) będzie kontynuować działalność marketingową oraz działalność związaną z prawami własności intelektualnej i działalnością na rzecz rozwoju marki w zakresie w jakim działalności ta była wcześniej prowadzona przez Oddział Spółki. Natomiast Spółka, dla potrzeb prowadzonej działalności podstawowej, będzie miała zagwarantowaną możliwość dalszego korzystania z dotychczas posiadanych praw. W tym celu Spółka zawrze ze sp. z o.o. umowę licencyjną, na podstawie której Spółka będzie odpłatnie korzystała z praw. Opłata którą Spółka będzie ponosić na rzecz sp. z o.o. z tytułu korzystania z praw zostanie ustalona na poziomie rynkowym. W przyszłości możliwe jest także, że do spółki z o.o. zostaną przekazane funkcje marketingowe (w szczególności funkcje związane z rozwojem marki, zarządzaniem marką i znakami towarowymi, itd.) z innych spółek grupy kapitałowej, do której należy Spółka.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej są zagadnienia dotyczące podatku dochodowego od osób prawnych, tj. pytanie oznaczone nr 1.

W części dotyczącej podatku od towarów i usług, tj. pytanie oznaczone nr 2 wydana zostanie odrębna interpretacja indywidualna.

Ad. pytanie nr 1

Spółka stoi na stanowisku, że planowane wniesienie przez Spółkę wkładu niepieniężnego (aportu) do sp. z o.o. w zamian za udziały sp. z o.o. nie będzie skutkować powstaniem przychodu podatkowego po stronie Spółki - na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy p.d.o.p., w związku z faktem że przedmiotem aportu do sp. z o.o. będzie zorganizowana część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4 pkt 4 ustawy p.d.o.p.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy p.d.o.p. przychodem podatkowym jest w szczególności nominalna wartość udziałów (akcji) w spółce kapitałowej albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana cześć. Z treści tego przepisu wynika, że w przypadku kiedy przedmiotem wkładu niepieniężnego jest przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część przychód podatkowy u wnoszącego taki aport nie powstaje.

Zgodnie z art. 4a pkt 4 ustawy p.d.o.p. zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa jest organizacyjne i finansowo wyodrębniony, w istniejącym przedsiębiorstwie, zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania".

W ocenie Spółki w świetle przedstawionego stanu faktycznego Oddział będący zespołem składników majątkowych, wyodrębnionym funkcjonalnie, organizacyjnie i finansowo w ramach Spółki, który ma stanowić przedmiot wkładu niepieniężnego (aportu) Spółki do sp. z o.o. stanowić będzie zorganizowaną cześć przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o p.d.o.p.

Przesłankami uznania danego zespołu składników majątkowych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest:

* istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) powiązanych funkcjonalnie oraz przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych;

* zespół tych składników musi być wyodrębniony organizacyjnie w istniejącym przedsiębiorstwie;

* zespół tych składników musi być wyodrębniony finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie;

* zespół tych składników musi stanowić niezależne przedsiębiorstwo, samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

W zakresie wyodrębnienia funkcjonalnego dla uznania danego zespołu składników za zorganizowaną cześć przedsiębiorstwa składniki te muszą pozostawać między sobą we wzajemnych interakcjach w taki sposób, że należy je traktować jako zorganizowany autonomiczny zespół składników, powiązanych funkcjonalnie a nie jako zespół przypadkowych elementów, których jedyną cechą jest własność danego jednego podmiotu. Powyższe podejście znajduje potwierdzenie w interpretacjach organów podatkowych np. Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 3 marca 2008 r. sygn. IP-PB3-423-524/07-2/MB wskazującej, że aby zatem w rozumieniu przepisów podatkowych określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana cześć przedsiębiorstwa nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki będące we wzajemnych relacjach takich by można mówić o nich jako o zespole a nie o zborze przypadkowych elementów, których jedyna cechą wspólna jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład lecz zorganizowanym zespołem tych składników przy czym punktem odniesienia jest tu rola jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa.

W ocenie Spółki pomiędzy składnikami majątkowymi, które mają zostać wniesione jako Oddział w formie wkładu niepieniężnego (aportu) do sp. z o.o. istnieje wyraźny związek funkcjonalny. Oddział funkcjonuje w ramach struktury organizacyjnej Spółki w oparciu o przydzielone wyłącznie do niego składniki materialne i nie materialne. Składnikami tym są przede wszystkim środki trwałe i wartości niematerialne i prawne zapewniające zaplecze administracyjno techniczne prowadzenia działalności a także wydzieleni pracownicy. Zdaniem Spółki w opisanym stanie faktycznym zespół składników majątkowych składających się na Oddział nie stanowi zbioru przypadkowych elementów lecz jest zespołem składników powiązanych ze sobą w sposób funkcjonalny i celowy. Składniki te są wyodrębnione jako odrębna jednostka w ramach Spółki i tworzą pewną całość. Wyodrębnienie to jest także potwierdzone rejestracją Oddziału w Krajowym Rejestrze Sądowym oraz rejestracją Oddziału jako odrębnego od Spółki płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych i płatnika składek ZUS.

Zespół składników przedsiębiorstwa (Oddział) przeznaczony do wniesienia do sp. z o.o. w formie wkładu niepieniężnego (aportu) służy prowadzeniu działalności gospodarczej jaką jest działalność marketingowa oraz działalność związana z prawami własności intelektualnej i działalności na rzecz rozwoju marki, która to działalność jest obecnie prowadzona niezależnie przez Oddział w ramach podmiotu prawnego - Spółki. Po dokonaniu aportu ten sam zespół składników majątkowych będzie tworzył przedsiębiorstwo Sp. z o.o. i będzie wystarczający do prowadzenia przez nią działalności w takim samym zakresie jak działalność Oddziału (sp. z o.o. będzie kontynuować działalność w zakresie działalności marketingowej oraz działalności związanej z prawami własności intelektualnej i działalności na rzecz rozwoju marki na jedynie podstawie wniesionych w ramach aportu składników majątku Oddziału oraz alokowanych w związku z aportem pracowników przypisanych do Oddziału).

Ustawa p.d.o.p. nie określa co należy rozumieć przez takie wyodrębnienie. O wyodrębnieniu organizacyjnym zorganizowanej części ze struktur przedsiębiorstwa powinny świadczyć odpowiednie zapisy statutów, regulaminów, zarządzeń lub innych aktów o podobnym charakterze, co potwierdza interpretacja Dyrektora Izby skarbowej w Poznaniu z dnia 7 października 2008 r. sygn. ILPB3/423-496/08-2/HS, Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 16 lutego 2009 r. sygn. IPPB5/423-165/08-6/MB, Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 3 marca 2008 r. sygn. IP-PB3/423-524/07-2/MB, Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 12 maja 2008 r. sygn. IP-PB3-423-282/08-2/PS oraz wyrok NSA z dnia 26 czerwca 1998 r. sygn. akt. SA/Gd 1097/96.

Mając na uwadze powyższe kryteria wyodrębnienia organizacyjnego w ocenie Spółki, w przypadku zespołu składników majątkowych przypisanych do Oddziału należy je uznać za spełnione. Oddział Spółki będzie wyodrębniony organizacyjnie w ramach Spółki i będzie posiadał zdolność do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo zdolne do samodzielnej realizacji zadań gospodarczych. Na dzień dokonania aportu Oddział będzie integralną częścią Spółki, która niezależnie od Spółki będzie samodzielnie realizowaną zadania zakresu działalności marketingowej oraz działalności związanej z prawami własności intelektualnej i działalności na rzecz rozwoju marki. Po wniesieniu Oddziału do sp. z o.o. zespół składników majątkowych, o którym mowa będzie wykorzystywany do kontynuacji tej działalności. Z perspektywy oceny zdolności Oddziału do funkcjonowania jak niezależne przedsiębiorstwo szczególne istotne jest, że objęty w ramach aportu majątek Oddziału będzie wystarczający do prowadzenia tego rodzaju działalności. Oddział wyposażony będzie we wszystkie składniki majątkowe niezbędne do samodzielnego funkcjonowania. W ramach oddziału zatrudnione będą osoby niezbędne do prowadzenia działalności przez Oddział a po aporcie do rozpoczęcia działalności w tym samym zakresie przez Sp. z o.o. Z chwilą wniesienia Oddziału do sp. z o.o. nastąpi przeniesienie umów o pracę tych osób do sp. z o.o. na podstawie art. 231 kodeksu pracy, a wiec zostanie zachowania ciągłość zatrudnienia.

Biorąc powyższe pod uwagę w ocenie Spółki Oddział będzie spełniał wszystkie przesłanki wyodrębnienia funkcjonalnego organizacyjnego i finansowego a jednocześnie mógłby prowadzić działalność gospodarczą w sposób niezależny a zatem jest zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy p.d.o.p.

W związku z powyższym w ocenie Spółki aport Oddziału Spółki do sp. z o.o. nie spowoduje powstania przychodu podatkowego po stronie Spółki na podstawie art. 12. ust. 1 pkt 7 ustawy p.d.o.p.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.