IPPB5/423-137/12-2/RS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 20 lutego 2012 r. (data wpływu 23 lutego 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zastosowania zwolnienia przedmiotowego:

* w odniesieniu do dochodów Fundacji uzyskanych w drodze darowizn a przeznaczanych i wydatkowanych na bieżąco na realizację celów statutowych, które są zbieżne z celami określonymi w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - jest prawidłowe,

* w stosunku do ww. dochodów Fundacji lokowanych na lokatach krótkoterminowych lub wydatkowanych na udzielanie oprocentowanych pożyczek osobom prawnym - jest nieprawidłowe.

W dniu 23 lutego 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zastosowania zwolnienia przedmiotowego w odniesieniu do dochodów Fundacji uzyskanych w drodze darowizn a przeznaczanych i wydatkowanych na bieżąco na realizację celów statutowych, które są zbieżne z celami określonymi w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz w stosunku do ww. dochodów lokowanych na lokatach krótkoterminowych lub wydatkowanych na udzielanie oprocentowanych pożyczek osobom prawnym.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Dochodem Fundacji są m.in. darowizny otrzymywane od osób fizycznych i prawnych. Zgodnie z umowami darowizn, darowizny te mają być przeznaczone na pokrycie kosztów realizacji celów statutowych Fundacji.

Celem Fundacji wg statutu są:

Część środków uzyskiwanych w drodze darowizn Fundacja przeznacza na bieżącą realizacje celów statutowych, a część lokuje na krótkoterminowych (do 3 miesięcy) lokatach bankowych i udziela oprocentowanych pożyczek osobom prawnym z czternastodniowym terminem wypowiedzenia, z myślą o ich przeznaczeniu na cele statutowe w momencie pojawienia się takowej potrzeby.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w opisanym stanie faktycznym Fundacja jest uprawniona do skorzystania ze zwolnienia z podatku dochodowego na mocy art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w stosunku do dochodów uzyskanych w drodze darowizn przeznaczonych na realizację działalności statutowej.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z treścią art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wolne od podatku są dochody podatników, z zastrzeżeniem ust. 1c, których celem statutowym jest działalność naukowa, naukowo - techniczna, oświatowa, w tym również polegająca na kształceniu studentów, kulturalna, w zakresie kultury fizycznej i sportu, ochrony środowiska, wspierania inicjatyw społecznych na rzecz budowy dróg i sieci telekomunikacyjnej na wsi oraz zaopatrzenia wsi w wodę, dobroczynności, ochrony zdrowia i pomocy społecznej, rehabilitacji zawodowej i społecznej inwalidów oraz kultu religijnego - w części przeznaczonej na te cele.

Zdaniem Fundacji jest ona objęta zakresem art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i przysługuje jej prawo do skorzystania ze zwolnienia ustanowionego w tym przepisie w stosunku do dochodów uzyskanych w drodze darowizn przeznaczonych na realizację działalności statutowej.

Podniesiono, iż lokowanie dochodu np. w formie lokaty terminowej czy pożyczki, nie jest jego ostatecznym wydatkowaniem. Taka forma inwestycji nie prowadzi do zmiany przeznaczenia dochodu. Według Wnioskodawcy dopuszczalne jest wydatkowanie dochodów w sposób służący pomnażaniu kapitału w celu późniejszego wykorzystania na cele statutowe, np. na działalność dobroczynną, bez utraty prawa do zwolnienia z podatku.

Wskazano, iż z umowy darowizny jednoznacznie wynika, że dochody otrzymane z tytułu darowizny mogą być wykorzystane tylko na działalność statutową, która zdaniem Fundacji wypełnia dyspozycję normy określonej w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Utrzymywanie wolnych środków finansowych na krótkoterminowych lub średniookresowych lokatach bankowych lub udzielanie oprocentowanych pożyczek ma na celu zapobieżeniu utracie ich wartości. Umowa pożyczki jest tak skonstruowana, żeby w razie potrzeby zagwarantować Fundacji w możliwie krótkim czasie (14 dni) zwrot pożyczki, tak by środki mogły być przeznaczone na realizacje celów statutowych.

Zdaniem Wnioskodawcy art. 17 ust. 1e u.p.d.o.p. nie ma w tym przypadku zastosowania, ponieważ inwestowanie dochodu w lokaty terminowe i pożyczki nie jest nabyciem ostatecznym praw, są to umowy terminowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje w zakresie możliwości zastosowania zwolnienia przedmiotowego:

* w odniesieniu do dochodów Fundacji uzyskanych w drodze darowizn a przeznaczanych i wydatkowanych na bieżąco na realizację celów statutowych, które są zbieżne z celami określonymi w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - za prawidłowe,

* w stosunku do ww. dochodów Fundacji lokowanych na lokatach krótkoterminowych lub wydatkowanych na udzielania oprocentowanych pożyczek osobom prawnym - za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 6 kwietnia 1984 r. o fundacjach (Dz. U. z 1991 r. Nr 46, poz. 203) fundacje mogą być ustanowione dla realizacji zgodnych z interesami Rzeczypospolitej Polskiej celów społecznie lub gospodarczo użytecznych, takich jak ochrona zdrowia, rozwój gospodarki i nauki, oświata i wychowanie, kultura i sztuka, opieka i pomoc społeczna, ochrona środowiska i zabytków. Powołując fundację fundator - stosownie do art. 5 ust. 1 ustawy - m.in. określa cele, zasady, formy i zakres działalności fundacji.

Ustawa z dnia 6 kwietnia 1984 r. o fundacjach określa, że fundacje mogą być ustanawiane dla realizacji zgodnych z interesami Rzeczypospolitej Polskiej celów społecznie lub gospodarczo użytecznych, szczególnie takich jak: ochrona zdrowia, rozwój gospodarki i nauki, oświata i wychowanie, kultura i sztuka, opieka i pomoc społeczna, ochrona środowiska oraz opieka nad zabytkami.

Fundacje posiadają osobowość prawną, a zatem jako osoby prawne są podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych. Jednocześnie nie zostały one wymienione przez ustawodawcę w treści art. 6 ust. 1 oraz ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm.) jako podmioty, które zwolnione są od podatku. Z uwagi na powyższe należy wskazać, iż fundacje, tak jak inne podmioty posiadające osobowość prawną, podlegają ogólnym regułom podatkowym przewidzianym w tej ustawie. Oznacza to, że fundacje ustalają dochód bez względu na rodzaje źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty; w wypadkach, o których mowa w art. 21 i 22, przedmiotem opodatkowania jest przychód. Dochodem jest, z zastrzeżeniem art. 10 i 11, nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą (art. 7 ust. 2).

W myśl art. 17 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy wolne od podatku są dochody podatników, z zastrzeżeniem ust. 1c, których celem statutowym jest działalność naukowa, naukowo - techniczna, oświatowa, w tym również polegająca na kształceniu studentów, kulturalna, w zakresie kultury fizycznej i sportu, ochrony środowiska, wspierania inicjatyw społecznych na rzecz budowy dróg i sieci telekomunikacyjnej na wsi oraz zaopatrzenie wsi w wodę, dobroczynności, ochrony zdrowia i pomocy społecznej, rehabilitacji zawodowej i społecznej inwalidów oraz kultu religijnego - w części przeznaczonej na te cele.

Zgodnie z art. 17 ust. 1a pkt 2 tej ustawy, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, dotyczące podatników przeznaczających dochody na cele statutowe lub inne cele określone w tym przepisie, nie dotyczy dochodów, bez względu na czas ich osiągnięcia, wydatkowanych na inne cele niż wymienione w tych przepisach.

W myśl art. 17 ust. 1b cytowanej ustawy, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, dotyczące podatników przeznaczających dochody na cele statutowe lub inne cele określone w tym przepisie, ma zastosowanie, jeżeli dochód jest przeznaczony i - bez względu na termin - wydatkowany na cele określone w tym przepisie, w tym także na nabycie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych służących bezpośrednio realizacji tych celów oraz na opłacenie podatków niestanowiących kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 1 pkt 5a.

Zauważyć również należy, iż kwestie związane z "lokatą kapitału" w kontekście zwolnień określonych w art. 17 reguluje art. 17 ust. 1e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w myśl którego, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, dotyczące podatników przeznaczających dochody na cele statutowe lub inne cele określone w tym przepisie stosuje się również w przypadku lokowania dochodów poprzez nabycie:

Stosownie natomiast do treści art. 17 ust. 1f ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1e, ma zastosowanie, jeżeli dochód jest przeznaczany i wydatkowany, bez względu na termin, na cele określone w ust. 1.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż dochodem Fundacji są m.in. darowizny otrzymywane od osób fizycznych i prawnych, które zgodnie z umowami darowizn, mają być przeznaczone na pokrycie kosztów realizacji celów statutowych Fundacji wymienionych w stanie faktycznym. Część środków uzyskiwanych w drodze darowizn Fundacja przeznacza na bieżącą realizacje celów statutowych, a część lokuje na krótkoterminowych lokatach bankowych i udziela oprocentowanych pożyczek osobom prawnym z czternastodniowym terminem wypowiedzenia, z myślą o ich przeznaczeniu na cele statutowe w momencie pojawienia się takowej potrzeby.

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi możliwość zastosowania zwolnienia przedmiotowego w stosunku do dochodów uzyskiwanych z darowizn wydatkowanych na bieżąco na cele statutowe wymienione w stanie faktycznym, lokowanych na lokatach krótkoterminowych lub wydatkowanych na udzielanie oprocentowanych pożyczek osobom prawnym.

W pierwszej kolejności należy podkreślić, iż zwolnienie zawarte w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jest zwolnieniem warunkowym w celu skorzystania z tego zwolnienia należy spełnić łącznie dwie przesłanki:

Przeznaczenie i wydatkowanie dochodu powinno charakteryzować tożsamość celu, na który podatnik najpierw dochód przeznaczył, a następnie wydatkował. Zwolnienie to nie jest uzależnione od rodzaju uzyskiwanego dochodu, oprócz dochodów wymienionych w art. 17 ust. 1a ww. ustawy. Ważny jest tu cel na jaki jest dochód przeznaczony, a nie źródło pochodzenia dochodu.

Ponadto należy zauważyć, iż w art. 17 ust. 1e ww. ustawy, ustawodawca wyraźnie określił sytuacje, w których lokaty kapitału/lokowanie dochodów o których mowa w art. 17 ust. 1 ustawy, nie będzie skutkowało utratą zwolnienia. Przy czym wyliczenie zawarte w art. 17 ust. 1e ustawy, ma charakter zamknięty, co prowadzi do wniosku, iż inne sposoby lokowania wspomnianych dochodów nie korzystają z takiego zwolnienia.

Podkreślić także należy, iż z przepisów art. 17 (w szczególności z art. 17 ust. 1a pkt 2) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wynika jednoznaczne powiązanie zwolnienia podatkowego z rzeczywistym i bezpośrednim wydatkowaniem dochodu na cele statutowe. Pośrednie etapy alokacji dochodu poza wskazanymi w art. 17 ust. 1e, choćby były obliczone na zwiększenie dochodu i jego przeznaczenie w przyszłości na cele statutowe, nie są objęte przedmiotowym zwolnieniem od podatku dochodowego, przewidzianym w art. 17 cytowanej ustawy, w tym również nie są objęte zwolnieniem z art. 17 ust. 1 pkt 4.

Nie spełnienie któregokolwiek z wyżej określonych warunków uprawniających do zastosowania zwolnienia przedmiotowego skutkuje tym, iż Wnioskodawca musi się liczyć z obowiązkiem poniesienia ciężaru podatku dochodowego.

Jednocześnie należy mieć również na uwadze dyspozycję zawartą w art. 25 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którą jeżeli podatnicy, o których mowa w art. 17 ust. 1, uprzednio zadeklarowali, że przeznaczą dochód na cele określone w tych przepisach i dochód ten wydatkowali na inne cele - podatek od tego dochodu, bez wezwania, wpłaca się do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano wydatku; przepis ten stosuje się również do dochodów za lata poprzedzające rok podatkowy, zadeklarowanych i nie wydatkowanych w tych latach na cele określone w art. 17 ust. 1b.

A zatem w przypadku nie przeznaczenia przedmiotu darowizny na cel - przewidziany w statucie - określony w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy, będzie skutkowało ustawowym obowiązkiem uiszczenia od przekazanych środków pieniężnych podatku dochodowego.

Reasumując, mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz powołane przepisy prawa podatkowego należy stwierdzić, iż:

* Fundacja jest uprawniona do skorzystania ze zwolnienia z podatku dochodowego na mocy art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w stosunku do dochodów uzyskanych w drodze darowizn, o ile przedmiotowe dochody zostaną przeznaczone i wydatkowane na bieżącą realizację działalności statutowej zbieżną z celami wymienionymi w tym artykule.

* w przypadku dochodów uzyskanych przez Fundację w drodze darowizn lokowanych na lokatach bankowych oraz w przypadku udzielania oprocentowanych pożyczek osobom prawnym Wnioskodawca nie może skorzystać z ww. zwolnienia przedmiotowego, gdyż uzyskany dochód wydatkował na cel inny niż wymieniony w art. 17 ust. 1 pkt 4 tej ustawy. Przy czym stosownie do brzmienia art. 17 ust. 1e cytowanej ustawy, ww. rozporządzanie mieniem, nie może zostać uznane za lokowanie dochodów Fundacji. Konsekwencją powyższego będzie konieczność zaliczenia wydatkowanego w ten sposób dochodu, do dochodów podlegających opodatkowaniu.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.