IPPB5/423-13/13-4/KS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 3 stycznia 2013 r. (data wpływu 7 stycznia 2013 r.) oraz w piśmie z dnia 7 marca 2013 r. (data nadania 11 marca 2013 r., data wpływu 14 marca 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych przez Spółkę na:

* zakup kompleksowej usługi organizacji szkolenia dla gorzelników w pełnej wysokości jest nieprawidłowe,

* zakup usługi organizacji szkolenia, nabycie usług gastronomicznych i przygotowanie uroczystej kolacji dla uczestników - gorzelników - dostawców - jest nieprawidłowe.

W dniu 7 stycznia 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych przez Spółkę na zakup kompleksowej usługi organizacji szkolenia w pełnej wysokości, oraz zakup od różnych kontrahentów usługi organizacji szkolenia, nabycie usług gastronomicznych i przygotowanie uroczystej kolacji w przedstawionych przez Spółkę zdarzeniach przyszłych.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Sp. z o.o. (dalej: Wnioskodawca lub Spółka) prowadzi działalność w zakresie produkcji wysokiej klasy alkoholi wysokoprocentowych. Alkohole oferowane przez Spółkę są produkowane ze spirytusu uzyskiwanego z własnej rektyfikacji. Rektyfikacja jest procesem przemysłowym polegającym na oczyszczaniu spirytusu z ubocznych produktów fermentacji. Ma ona znaczący wpływ na jakość, smak i wygląd ostatecznej postaci produktów sprzedawanych przez Wnioskodawcę.

Spirytus, który zostanie poddany rektyfikacji i zostanie wykorzystany przy produkcji wódek, Spółka nabywa od gorzelni rolniczych, które dostarczają surowy spirytus. Jakość dostarczonego przez gorzelnie surowego spirytusu przekłada się bezpośrednio na efekty procesu rektyfikacji oraz na cechy i jakość gotowych produktów Wnioskodawcy.

Ze względu na profil produktów Spółki, którymi są alkohole wysokiej klasy i jakości, Wnioskodawca dokłada starań w celu zapewnienia swoim produktom możliwie najwyższej jakości. W tym celu Spółka podejmuje szereg działań mających na celu kontrolę jakości zarówno produktów finalnych wytwarzanych w zakładzie Wnioskodawcy, jak i dbałość o wysoką jakość surowców, z których produkowany jest spirytus rektyfikowany.

W celu zapewnienia wysokiej jakości dostarczanych przez gorzelnie surowców, wykorzystywanych do wytwarzania produktów Spółki, Wnioskodawca stworzył program szkoleń i konferencji przeznaczonych dla dostawców spirytusu - gorzelników pod nazwą "R".

Uczestnikami konferencji i szkoleń w ramach programu są właściciele gorzelni rolniczych z całej Polski, dostarczający Spółce surowce, z których Wnioskodawca korzysta w procesie produkcyjnym oferowanych przez siebie wysokiej klasy alkoholi. Programem szkoleń i konferencji zostali objęci również pracownicy Spółki biorący udział w planowaniu, projektowaniu i realizacji procesów technologicznych, zakupu surowców do produkcji i kontroli jakości.

Wykłady i prezentacje w ramach szkoleń i konferencji organizowanych przez Spółkę są prowadzone przez pracowników naukowych uczelni technicznych i instytutów badawczych, osoby o wysokich kwalifikacjach, posiadających odpowiednią wiedzę dotyczącą procesu produkcji alkoholu oraz optymalizacji jakości surowców wykorzystywanych do jego produkcji.

Celem szkoleń i konferencji przeprowadzanych w ramach programu "R" jest:

Koszty jakie Spółka ponosi na zorganizowanie szkolenia to:

Stan faktyczny nr 1

Spółka zleca kontrahentowi zewnętrznemu kompleksową usługę organizacji szkolenia lub konferencji dla gorzelników. Świadczenia kontrahenta mają charakter jednolitej usługi organizacji szkolenia, która obejmuje wszystkie wskazane powyżej elementy. W celu udokumentowania wykonywanych usług kontrahent wystawia jedną fakturę VAT z tytułu organizacji danego szkolenia.

Stan faktyczny nr 2

Spółka nabywa od różnych kontrahentów poszczególne usługi i towary niezbędne do organizacji szkolenia dla gorzelników-dostawców Spółki w tym również usługi gastronomiczne czy usługi organizacji uroczystej kolacji uświetniającej organizowane szkolenie.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Zdaniem Wnioskodawcy:

W zakresie pytania nr 1

Zgodnie z art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p., kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wprost wskazanych przez ustawodawcę jako wyłączone z tej kategorii w art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p.

Podatnik ma więc możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wszelkich kosztów, pod warunkiem, że

Tak więc kosztami uzyskania przychodów są wszelkie, racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów, z wyjątkiem kategorii kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ww. ustawy.

W tym kontekście orzecznictwo sądów administracyjnych wskazuje, iż: "przy ustaleniu kosztów uzyskania przychodów każdy wydatek - poza wyraźnie wskazanymi w ustawie - wymaga indywidualnej oceny pod kątem bezpośredniego lub pośredniego związku z przychodem i racjonalnością działania dla osiągnięcia tego przychodu. Sytuacje, w których ów związek przyczynowy nie jest jednoznaczny, należy rozwiązywać według zasad racjonalnego rozumowania, odrębnie w odniesieniu do każdego przypadku" (np. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 27 czerwca 2011 r., sygn. I SA/Gl 291/11). W świetle powyższego, ocena prawna konkretnego wydatku wymaga przede wszystkim odniesienia się do kryterium celowości jego poniesienia oraz uwzględnienia wyłączeń z kategorii kosztów uzyskania przychodów określonych w art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p.

Bez wątpienia uznać należy, iż wszystkie wydatki ponoszone przez Spółkę a związane z organizacją szkolenia/konferencji, której celem jest zapoznanie gorzelników - dostawców surowców - z procedurami produkcji spirytusu, dzięki któremu Spółka ma możliwość nabycia bardziej wartościowego surowca, wykazują związek z przychodem Spółki. Skoro bowiem Wnioskodawca jest producentem ekskluzywnych alkoholi, jakość surowca uzyskiwanego od dostawców w sposób bezpośredni wpływa zarówno na jakość finalnego produktu jak i na proces dalszej pracy z uzyskanym surowcem.

Przeprowadzenie szkolenia, oraz ugoszczenie przybyłych z całej Polski dostawców zgodnie z przyjętymi standardami (zapewnienie im wyżywienia i noclegu, organizacja uroczystej kolacji) ma na celu usprawnienie procesu produkcji poprzez uzyskanie surowca o optymalnych dla Wnioskodawcy parametrach, przygotowanego według zasad przekazywanych podczas szkolenia/konferencji.

Analiza katalogu wydatków zawartego w art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p. prowadzi do wniosku, że przepis ten w żadnym miejscu nie wskazuje, iż wyłączeniu z kosztów podatkowych podlegają wydatki na organizację szkoleń dla kontrahentów, dostawców czy też innych podmiotów współpracujących z podatnikiem w toku wykonywania przez niego działalności gospodarczej. Natomiast wśród wydatków nie uznawanych za koszty podatkowe ustawodawca wymienił tzw. koszty reprezentacji. Stosownie bowiem do art. 10 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.p., nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kosztów reprezentacji, w szczególności poniesionych na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych. Wymienienie jako przykładowych wydatków na usługi gastronomiczne, zakupu żywności i napojów w tym alkoholowych nie oznacza według Spółki, że wydatki te nigdy nie będą kosztami. Wydatki takie nie będą kosztami uzyskania przychodu, tylko wtedy gdy mają charakter reprezentacyjny.

Pojęcie "reprezentacji" było również wielokrotnie definiowane w dotychczas wydanych interpretacjach indywidualnych przepisów prawa podatkowego, w tym m.in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 11 stycznia 2012, sygn. IPPB5/423-1097/11-2/JC, zgodnie z którą:

"Reprezentacja to przede wszystkim działanie skierowane do istniejących lub potencjalnych kontrahentów podatnika lub osoby trzeciej w celu stworzenia oczekiwanego wizerunku podatnika w celu ułatwienia zawarcia umowy lub stworzenia korzystnych warunków jej zawarcia. Wydatki na reprezentację to koszty, jakie ponosi podatnik w celu wykreowania swojego pozytywnego wizerunku, uwypuklenia swojej zasobności, profesjonalizmu. Wydatki te jednocześnie w sposób pośredni promują firmę. Pojęcie reprezentacji dotyczy kontaktów podatnika w stosunkach z innymi podmiotami i pozostaje w związku z zakresem prowadzonej przez podatnika działalności."

Spółka organizując szkolenia i konferencje dla swoich dostawców nie ma na celu ani "tworzenia wizerunku" Wnioskodawcy jako określonej organizacji czy też nie działa "w celu stworzenia korzystnych warunków zawarcia umowy z klientem". Celem Spółki nie jest również "uwypuklanie swojego profesjonalizmu". Celem prowadzenia szkoleń/konferencji jest uzyskanie od dostawców surowca o zadowalającej jakości pozwalającego Spółce na optymalizację procesu produkcji oferowanych przez nią wyrobów.

Spółka podkreśla, że w procesie produkcyjnym istotną rolę odgrywa jakość surowego spirytusu, który jest nabywany od właścicieli gorzelni rolniczych. Surowy spirytus jest następnie poddawany rektyfikacji i wykorzystywany w produkcji wódek. Jego jakość przekłada się więc na cechy i jakość gotowych produktów Wnioskodawcy.

Mając świadomość, jak duży wpływ na przebieg procesu rektyfikacji oraz na jakość finalnych wyrobów Spółki wywiera klasa dostarczonego przez gorzelnie surowego spirytusu, Wnioskodawca zainteresowany jest poprawą parametrów nabywanych surowców. Właśnie poprawie jakości nabywanego spirytusu, zapoznaniu właścicieli gorzelni z najnowszymi metodami produkcji surowego spirytusu, przekazaniu im w tym celu wiedzy w zakresie mikrobiologii, chemii i biotechnologii oraz umożliwieniu im wymiany doświadczeń z innymi gorzelnikami oraz technicznymi pracownikami Spółki mają służyć szkolenia i konferencje, których koszty ponosi Wnioskodawca.

Jakość produktów jest jednym z czynników decydujących o wielkości sprzedaży danych produktów, co przekłada się na wysokość przychodów Wnioskodawcy z ich sprzedaży.

Tak więc szkolenia i konferencje, koszty organizacji których są ponoszone przez Spółkę, stanowią w jej ocenie wydatki, związane w sposób nierozerwalny z przychodami. Wiedza i umiejętności nabyte przez uczestników szkoleń - dostawców Wnioskodawcy przekładają się na jakość zarówno surowców produkcyjnych, jak i gotowych wyrobów Spółki.

Zdaniem Spółki, mimo iż ponoszone przez nią koszty dotyczą w części nabycia usług gastronomicznych, żywności i napojów, nie mogą być uznane za "koszty reprezentacji" w rozumieniu art. 16 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.p.

Celem Wnioskodawcy nie jest bowiem w tym wypadku reprezentacja w znaczeniu wypracowanym na gruncie stosowania art. 16 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.p. Spółka organizując szkolenia nie "kreuje (lub) nie utrwala dobrego wizerunku jako podmiotu oraz kontrahenta gospodarczego" (wyrok NSA z 27 kwietnia 2012 r. sygn. akt II FSK 2066/10, podejmujący próbę zdefiniowania pojęcia "reprezentacji"). Spółka nie organizuje szkoleń/konferencji dla swoich kontrahentów lecz dla dostawców a ich celem jest przekazanie specjalistycznej wiedzy związanej z produkcją surowców dla Wnioskodawcy.

Wyżywienie oraz uroczysta kolacja oferowane dostawcom są standardowymi elementami długotrwałych szkoleń i konferencji, a ich wymiar nie wykracza poza główny cel tych wydarzeń.

Spółka raz jeszcze pragnie podkreślić, że uczestnicy szkoleń i konferencji nie są klientami Spółki, lecz podmiotami od których Wnioskodawca nabywa surowce produkcyjne (surowy spirytus).

Tymczasem, jak podkreślano w przytoczonych wyżej definicjach, jedną z cech reprezentacji w rozumieniu art. 16 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.p. jest kierowanie działań do klientów podatnika, aby skłonić ich do nabycia towarów i usług. W przypadku niniejszego stanu faktycznego tego typu relacja pomiędzy Spółką i gorzelnikami w ogóle nie występuje.

Gdyby Spółka nie zapewniła hoteli i wyżywienia, część kontrahentów nie wzięłaby udziału w szkoleniu, ponieważ dojeżdżają oni na szkolenie z różnych części Polaki. Dla niektórych z nich dojazd z miejsca zamieszkania, poszukiwanie noclegu i brak zapewnionego wyżywienia mogłyby być czynnikami decydującymi o rezygnacji z udziału w szkoleniu. Przez to mniejsza liczba kontrahentów Wnioskodawcy uzyskałaby wiedzę niezbędną do poprawy jakości oferowanych przez siebie surowców produkcyjnych. Przełożyłoby się to również na wydatki Spółki związane z procesem produkcyjnym, np. na koszty rektyfikacji spirytusu surowego gorszej jakości.

Dlatego też, zdaniem Wnioskodawcy, ponoszone przez niego koszty związane z organizacją szkoleń i konferencji dla kontrahentów nie są wydatkami o jakich mowa w art. 16 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.p.

Biorąc więc pod uwagę wszystkie wskazane powyżej okoliczności należy w opinii Spółki stwierdzić, że wydatki poniesione w celu organizacji przedmiotowych szkoleń i konferencji:

Taki też sposób ustalania "reprezentacyjnego" charakteru wydatków podatnika potwierdza orzecznictwo sądowe. W wyroku z 4 kwietnia 2012 r., sygn. II FSK 1789/10, Naczelny Sąd Administracyjny podkreślił, że: "wobec braku legalnej definicji "reprezentacji" kwalifikacja do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z szeroko pojętymi działaniami promocyjnymi winna odbywać się na podstawie całokształtu okoliczności oraz charakteru prowadzonej przez podatnika działalności. Ocena ta (...) uzależniona jest od szeregu czynników zewnętrznych takich jak miejsce i czas wydatku, obroty i dochody firmy, branża w jakiej firma działa, wreszcie popyt i podaż produktów, a więc dane rynkowe, charakterystyczne dla tej branży.

Z powodów o których mowa powyżej nie jest do zaakceptowania ww. arbitralne przyjęcie przez organ, iż wydatki na organizację bankietu z uwagi na brzmienie art. 16 ust. 1 pkt 28 ww. ustawy nie mogą być uznane za koszt uzyskania przychodu".

Spółka pragnie wskazać, że podejmowane przez nią działania nie mają same w sobie na celu promocji/reklamy Spółki czy też jej produktów. Ich celem jest natomiast podwyższenie jakości dostarczanych surowców. Tym bardziej zatem w ocenie Spółki i w świetle zacytowanego orzecznictwa nie jest możliwe uznanie ponoszonych przez nią wydatków za koszty reprezentacji, również w zakresie, w jakim dotyczą nabycia usług gastronomicznych i wyżywienia dla uczestników szkoleń/konferencji. Skoro NSA w przypadku organizacji bankietu w celach promocyjnych (a zatem co do zasady skierowane do klientów/potencjalnych klientów podatnika) odnajduje argumenty niepozwalające na uznanie tego rodzaju wydatków za mające cechy "reprezentacyjne", tym bardziej uznać należy, że w sytuacji gdy podatnik ponosi wydatki na organizację szkolenia czy konferencji dla dostawców (w tym wydatki na wyżywienie uczestników czy organizację uroczystej kolacji) koszty tego rodzaju muszą zostać uznane za nie mające cech reprezentacji.

W sytuacji więc, gdy Spółka dokonuje zakupu od kontrahenta zewnętrznego jednej kompleksowej usługi organizacji szkolenia, za którą kontrahent pobiera jedno ustalone z góry wynagrodzenie należne za całość świadczonych usług, niecelowe jest wyodrębnianie poszczególnych elementów tej usługi, skoro w tym przypadku świadczeniem głównym są czynności polegające na zorganizowaniu szkolenia lub konferencji. Poszczególne elementy kosztowe tego rodzaju świadczeń są zdominowane przez główne świadczenie organizatora konferencji i szkoleń. Elementy takie jak zapewnienie wyżywienia, napojów uczestnikom szkoleń oraz organizowanie dla nich uroczystej kolacji mają jedynie charakter pomocniczy i nie są dla Spółki oraz uczestników celem samym w sobie, a nabywane są jako element składowy większej całości - usługi organizacji szkolenia.

Z uwagi na fakt, że wydatki związane z organizacją szkoleń są w całości związane z osiąganiem i zabezpieczeniem przychodów Spółki, mogą być one zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w pełnej wysokości.

W zakresie pytania nr 2:

W opinii Spółki, jest ona również uprawniona do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych w stanie faktycznym nr 2 w związku z organizacją szkoleń, tj. w sytuacji, gdy poszczególne usługi i towary nabywane na potrzeby organizowanych szkoleń i konferencji są dostarczane przez różnych dostawców. W każdym poszczególnym wypadku celem dla jakiego Spółka nabywa poszczególne świadczenia jest organizacja wydarzenia jakim jest szkolenie/konferencja dla dostawców. Przez ten pryzmat należy zatem oceniać charakter nabywanych towarów i usług, nawet w sytuacji gdy stanowią one wymienione w art. 16 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.p. usługi gastronomiczne itp. Skoro, jak Spółka wykazała powyżej, wydatków tych nie można uznać za mające charakter reprezentacyjny, Spółka - niezależnie od nabywania poszczególnych świadczeń od różnych dostawców - powinna mieć możliwość zaliczenia całości ponoszonych wydatków do kosztów uzyskania przychodu. Wydatki takie są bowiem:

* ponoszone w celu uzyskania oraz zachowania źródeł przychodów, oraz

* nie stanowią kosztów reprezentacji, - jedynym celem ich poniesienia jest przekazanie wiedzy o optymalnym procesie produkcji surowców wykorzystywanych przez Wnioskodawcę.

Wszystkie nabyte przez Spółkę towary i usługi służące organizacji konferencji i szkoleń, w tym wydatki ponoszone na nabycie wyżywienia, napojów czy organizację uroczystej kolacji dla uczestników - nie służą, co Wnioskodawca wielokrotnie podkreślił powyżej, reprezentacji Spółki.

Wszelkie ponoszone koszty służą wyłącznie podniesieniu jakości nabywanych surowców, a przejawy gościnności nie wykraczają poza główny cel organizowanych szkoleń.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych przez Spółkę na:

* zakup kompleksowej usługi organizacji szkolenia w pełnej wysokości - za nieprawidłowe,

* zakup usługi organizacji szkolenia, nabycie usług gastronomicznych i przygotowanie uroczystej kolacji dla uczestników - gorzelników - dostawców - za nieprawidłowe,

Zgodnie z treścią art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

Innymi słowy oznacza to, że dla kwalifikacji prawnej danego kosztu istotne znaczenie ma cel, w jakim został poniesiony. Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu istnieje związek przyczynowy.

Zatem, warunkiem uznania wydatku poniesionego przez podatnika za koszt uzyskania przychodów, jest łączne spełnienie następujących przesłanek:

* został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),

* jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

* pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

* poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

* został właściwie udokumentowany,

* nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

W związku z powyższym należy stwierdzić, iż kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów, które nie są wymienione w art. 16 ust. 1 ustawy podatkowej. Koszty ponoszone przez podatnika należy oceniać pod kątem ich celowości, a więc dążenia do uzyskania przychodów. Aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodów, między tym wydatkiem, a osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek przyczynowy tego typu, że poniesienie wydatku musi mieć wpływ na powstanie, zwiększenie lub zabezpieczenie tego przychodu.

Kosztami podatkowymi są m.in. tzw. "koszty pracownicze". Koszty te obejmują przede wszystkim wynagrodzenia zasadnicze, wszelkiego rodzaju nagrody, premie i diety oraz wydatki związane z podnoszeniem kwalifikacji zawodowych pracowników. Zaznaczyć jednak należy, iż nie każdy wydatek (świadczenie) na rzecz pracownika, może być zaliczony do kosztów uzyskania przychodów pracodawcy. Pracodawca może bowiem zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów tylko te wydatki na rzecz pracowników, które pozostają w związku z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą i z uzyskiwanymi przez niego przychodami, a jednocześnie wydatki te nie mogą znajdować się w katalogu wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W tym miejscu należy podkreślić, iż to obowiązkiem podatnika, jako odnoszącego ewentualną korzyść z faktu zaliczenia określonych wydatków w poczet kosztów uzyskania przychodów, jest wykazanie, w oparciu o zgromadzone dowody, związku pomiędzy poniesieniem kosztu a uzyskaniem przychodu (w tym zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów), zgodnie z dyspozycją powołanego art. 15 ust. 1 ww. ustawy.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy. Z tak udokumentowanych wydatków winno ponadto wynikać, że mają związek z prowadzoną działalnością gospodarczą i bezpośrednio lub pośrednio wpływają na wielkość osiąganych przez podatnika przychodów.

Należy także pamiętać o wyłączeniach wynikających z uregulowań zawartych w art. 16 ust. 1 ww. ustawy.

Stosownie do regulacji zawartej w art. 16 ust. 1 pkt 28 cytowanej ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kosztów reprezentacji, w szczególności poniesionych na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że koszt uzyskania przychodów stanowić mogą wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu wydatków enumeratywnie wymienionych w przywołanym art. 16 ust. 1 ustawy, o ile pozostają w związku przyczynowo - skutkowym z osiąganymi przychodami. Właściwa i zgodna z treścią ustawowej regulacji kwalifikacja kosztów uzyskania przychodów powinna brać pod uwagę:

* przeznaczenie wydatku (jego celowość, zasadność dla funkcjonowania podmiotu) oraz

* potencjalną możliwość (analizowaną w dacie poniesienia wydatku na podstawie obiektywnych przesłanek) przyczynienia się danego wydatku do osiągnięcia przychodu.

Zgodnie z ugruntowanym poglądem, do kategorii wydatków mających na celu osiągnięcie przychodów zalicza się między innymi koszty reklamy.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie produkcji wysokiej klasy alkoholi wysokoprocentowych. Alkohole oferowane przez Spółkę produkowane są z surowego spirytusu, który dostarczany jest Spółce z gorzelni rolniczych. Spirytus ten poddawany jest procesowi rektyfikacji. Rektyfikacja jest procesem przemysłowym polegającym na oczyszczaniu spirytusu z ubocznych produktów fermentacji. Proces ten ma znaczący wpływ na jakość, smak i wygląd ostatecznej postaci produktów sprzedawanych przez Wnioskodawcę.

W celu zapewnienia możliwie najwyższej jakości produktów, Spółka podejmuje szereg działań mających na celu kontrolę jakości zarówno produktów finalnych wytwarzanych w zakładzie Wnioskodawcy, jak i dbałość o wysoką jakość surowców, z których produkowany jest spirytus rektyfikowany.

Zdaniem Wnioskodawcy, jakość dostarczanego przez gorzelnie surowego spirytusu przekłada się bezpośrednio na efekty procesu rektyfikacji oraz na cechy i jakość gotowych produktów Spółki. Wnioskodawca stworzył program szkoleń i konferencji przeznaczonych dla dostawców spirytusu - gorzelników pod nazwą "R". Szkolenia mają na celu zapewnienie wysokiej jakości dostarczanych przez gorzelnie surowców wykorzystywanych do wytwarzania produktów Spółki.

Uczestnikami szkoleń w ramach programu "R" oprócz właścicieli gorzelni rolniczych (gorzelników) z całej Polski, mają być również pracownicy Spółki biorący udział w planowaniu, projektowaniu i realizacji procesów technologicznych, zakupu surowców do produkcji i kontroli jakości.

Wykłady i prezentacje w ramach szkoleń organizowanych przez Spółkę są prowadzone przez pracowników naukowych uczelni technicznych i instytutów badawczych, osoby o wysokich kwalifikacjach, posiadających odpowiednią wiedzę dotyczącą procesu produkcji alkoholu oraz optymalizacji jakości surowców wykorzystywanych do jego produkcji.

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi kwestia możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych przez Spółkę w związku z organizacją szkoleń przeznaczonych dla dostawców Spółki - gorzelników. Do wydatków tych Spółka zalicza:

Opisane przez Wnioskodawcę w zdarzeniu przyszłym szkolenia organizowane są w dwojaki sposób:

* Spółka zleca kontrahentowi zewnętrznemu kompleksową usługę organizacji szkolenia dla gorzelników; w ramach której otrzymuje jednolitą usługę organizacji szkolenia, obejmującą wszystkie wskazane przez Wnioskodawcę elementy,

* Spółka nabywa od różnych kontrahentów poszczególne usługi i towary w celu zorganizowania szkolenia, w tym takie jak: usługi gastronomiczne, czy też usługi organizacji uroczystej kolacji.

W związku z powyższym Wnioskodawca poddał w wątpliwość czy Spółka może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wydatki na zakup kompleksowej usługi organizacji szkolenia w pełnej wysokości - pytanie nr 1, oraz czy Spółka może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów zarówno wydatki na zakup usługi organizacji szkolenia jak i wydatki związane z nabyciem usług gastronomicznych i przygotowaniem uroczystej kolacji dla uczestników (gorzelników - dostawców) - pytanie oznaczone numerem 2.

Z przywołanego przepisu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wynika, że jakkolwiek podmioty gospodarcze mogą dowolnie i swobodnie podejmować decyzje finansowe w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, to jednak kwalifikacja wydatków do kosztów podatkowych winna opierać się na przepisach prawa podatkowego. Nie każdy wydatek z racji tylko samego jego poniesienia jest kosztem podatkowym. Aby tak było, wydatek musi spełniać wskazane kryteria ustawowe. Nie ma w tym względzie dowolności i uznaniowości podyktowanej pozaustawowymi kryteriami.

Wobec powyższego możliwość zaliczenia do podatkowych kosztów uzyskania przychodów wydatków ponoszonych przez Spółkę na organizację szkolenia w ramach stworzonego przez Spółkę programu szkoleń i konferencji przeznaczonych dla dostawców spirytusu - gorzelników musi wynikać z przepisów prawa.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca stworzył program szkoleń dla gorzelników mający na celu:

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy, aby wydatek mógł być zaliczony do podatkowych kosztów uzyskania przychodów musi być poniesiony w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczania jego źródła. Wnioskodawca zamawia u swoich kontrahentów półprodukt, jakim jest surowy spirytus. Spirytus ten musi spełniać określone przez Wnioskodawcę warunki. W gestii kontrahenta (gorzelników) powinno być, aby oferowany przez nich produkt spełniał warunki narzucone przez Wnioskodawcę. Biorąc pod uwagę opis zdarzenia przyszłego zawarty we wniosku Spółki, oraz specyfikę branży alkoholowej nie można stwierdzić, iż zamówienia jakie składa Wnioskodawca u swoich kontrahentów obwarowane były jakimiś szczególnymi cechami, że zamawiany półprodukt musi być sporządzony według ściśle określonych wytycznych, jak to jest np. w przypadku przemysłu precyzyjnego, produkcji podzespołów do urządzeń, czy części zamiennych do maszyn i urządzeń, które wykorzystywane są w ekstremalnie trudnych, czy niebezpiecznych miejscach, i które charakteryzować się muszą takimi cechami i kryteriami, które możliwe są do spełnienia tylko pod warunkiem zbadania specyfiki branży zleceniodawcy. W omawianym przypadku, jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego, surowy spirytus nie musi charakteryzować się jakimiś specjalnymi cechami, nie musi być wyprodukowany w szczególny sposób, przy zastosowaniu nowej, nie stosowanej powszechnie technologii, musi być tylko odpowiedniej jakości. Aby warunek ten mógł być spełniony. Wnioskodawca nie musi w tym celu przeprowadzać szkolenia.

Wnioskodawca podnosi, iż oprócz przekazywania wiedzy z zakresu mikrobiologii, chemii i biotechnologii przedmiotowe szkolenia mają na celu wymianę doświadczeń między gorzelnikami, pracownikami uczelni technicznych i instytutami badawczymi. Zdaniem Organu, działania te mogą wpływać na działalność kontrahentów Spółki, jednak nie mają wpływu na przychody Spółki. Prowadzenie działań mających na celu informowanie o wymogach prawnych obowiązujących gorzelników nie leży w gestii Spółki - Spółka planuje organizować szkolenia, a w związku z tym ponosić koszty, za inne podmioty. Wydatki te nie mają wpływu na przychody Wnioskodawcy, nie zachowują ani nie zabezpieczają jego źródła.

Odnosząc się z kolei do kosztów zorganizowania uroczystej kolacji nie można zaryzykować stwierdzenia, iż wydatki te przyczyniają się do wzrostu przychodów Spółki, zachowują, albo też zabezpieczają jego źródła. Wspólne, uroczyste spożywanie posiłku przez kontrahentów Spółki nie może mieć charakteru szkoleniowego. Według tut. Organu wydatki poniesione na zorganizowanie uroczystej kolacji mają charakter raczej rozrywkowy. W związku z powyższym, wydatki na zorganizowanie uroczystej kolacji dla dostawców Spółki - gorzelników nie stanowią kosztu uzyskania przychodów, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Możliwość zaliczenia przedmiotowych wydatków do kosztów uzyskania przychodów wiązałaby się z przywilejem uzyskiwania przez Podatnika korzyści w postaci prawa zmniejszenia podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym o wartość kosztów wygenerowanych i co najistotniejsze, kosztów ponoszonych na rzecz innych podmiotów. Konsekwencji tych nie można przerzucać na Skarb Państwa poprzez zmniejszenie obciążeń podatkowych.

Podsumowując, w przedmiotowej sprawie wydatki, jakie planuje ponieść Spółka w związku z organizacją szkoleń dla kontrahentów - dostawców surowego spirytusu, niezależnie od sposobu nabycia usług, czy jako kompleksowa usługa zakupiona od jednego kontrahenta, czy nabywając poszczególne usługi od różnych kontrahentów, nie stanowią kosztów uzyskania przychodu, gdyż nie spełniają warunku wynikającego z art. 15 ust. 1, to znaczy nie mają związku z osiąganymi przez Spółkę przychodami, nie wpływają również na zachowanie, ani na zabezpieczenie jego źródła.

Wobec powyższego, skoro przedmiotowe wydatki opisane w zdarzeniu przyszłym nie spełniają przesłanek wynikających z art. 15 ust. 1 ustawy, bezzasadne jest rozpatrywanie ww. w świetle art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Podnieść w tym miejscu należy, że w procesie wydawania interpretacji indywidualnych właściwy organ nie dokonuje żadnych własnych ustaleń w ramach postępowania dowodowego, ale przedstawia wyłącznie ocenę stanowiska Wnioskodawcy na tle przedstawionego przez niego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Zaprezentowany przez Wnioskodawcę opis zdarzenia przyszłego nie pozwala przyjąć, iż w przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z kosztami ponoszonymi w celu zwiększenia przychodów (zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów), o których mowa w art. 15 ust. 1 ww. ustawy.

Wobec powyższego, mając na uwadze przedstawiony opis zdarzenia przyszłego i powołane przepisy prawa, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 dotyczące zakupu kompleksowej usługi organizacji szkolenia dla gorzelników w pełnej wysokości, a także w zakresie pytania nr 2 dotyczącego zakupu usługi organizacji szkolenia, nabycia usług gastronomicznych i przygotowania uroczystej kolacji dla uczestników (gorzelników - dostawców) należy uznać za nieprawidłowe.

Na marginesie należy dodać, iż tut. Organ nie odniósł się do możliwości zaliczenia wydatków poniesionych na organizację szkoleń dla pracowników Spółki, jak również do wydatków na organizację konferencji dla całości jej uczestników, gdyż nie było to przedmiotem zapytania Wnioskodawcy.

Wskazać także należy, iż powołane przez Wnioskodawcę rozstrzygnięcia w sprawie interpretacji przepisów prawa podatkowego zostały wydane w indywidualnych sprawach, przez co nie mogą wpływać na przedmiotowe rozstrzygnięcie.

Ponadto, w odniesieniu do wyroków sądów administracyjnych powołanych przez Wnioskodawcę, należy wskazać, iż artykuł 87 ustawy z dnia 2 kwietnia 1997 r. Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. Nr 78, poz. 483 z późn. zm.) stanowi, że źródłami powszechnie obowiązującego prawa Rzeczypospolitej Polskiej są: Konstytucja, ustawy, ratyfikowane umowy międzynarodowe, rozporządzenia i akty prawa miejscowego.

Katalog źródeł prawa zawarty w art. 87 Konstytucji wyraźnie wyklucza orzecznictwo sądów jako źródło prawa powszechnie obowiązującego, a zatem zasady konstytucyjne nie nadają orzecznictwu sądów administracyjnych mocy powszechnie obowiązującej.

Wskazać także należy, iż przedstawione we wniosku orzeczenia sądów administracyjnych, zostały wydane w indywidualnych sprawach w określonych, odrębnych stanach faktycznych i tylko do nich się odnoszą. Nie są natomiast wiążące dla tut. organu, który wydał przedmiotową interpretację indywidualną. Każdą sprawę Organ podatkowy jest zobowiązany traktować indywidualnie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.