IPPB5/423-1181/14-4/AM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 20 października 2014 r. (data wpływu 27 października 2014 r.) oraz piśmie z dnia 2 stycznia 2015 r. (data wpływu 8 stycznia 2015 r.) stanowiącym odpowiedź na wezwanie do uzupełnienia braków formalnych wniosku Nr IPPB5/423-1181/14-2/AM o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

* ustalenia przychodów z tytułu sprzedaży voucherów - jest prawidłowe;

* ustalenia podstawy opodatkowania w związku z wymianą nieodpłatnie wydanych voucherów na towar (usługę) - jest nieprawidłowe.

W dniu 27 października 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia przychodów i kosztów w związku ze sprzedażą lub przekazaniem nieodpłatnie voucherów.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Główną działalnością gospodarczą spółki C jest sprzedaż towarów (gier i filmów na różnych nośnikach) od osób prawnych i osób fizycznych prowadzących działalność gospodarczą.

W przyszłości Spółka zamierza uruchomić sklep internetowy, za pośrednictwem którego będzie prowadziła sprzedaż towarów i gier, filmów, audiobooków, e-booków, książek, konsol) i usług elektronicznych (dystrybucja gier, filmów, e-booków i audiobooków w postaci plików cyfrowych) dla osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej.

W ramach promocji nowego kanału sprzedaży, C zamierza wprowadzić do obrotu vouchery uprawniające do bezgotówkowego zakupu towarów oraz usług elektronicznych oferowanych na platformie internetowej C.

Każdemu voucherowi wydanemu przez spółkę, nadawany będzie numer seryjny - na podstawie którego vouchery będą ewidencjonowane w dostosowanej do tego aplikacji sklepu, zintegrowanej z systemem księgowym. Numer seryjny będzie pozwalał na identyfikacje vouchera w momencie jego realizacji.

"Emitowane" przez spółkę vouchery zawierać będą następujące dane:

* oznaczenie dostawcy,

* numer seryjny,

* wartość (spółka przewiduje vouchery o różnych nominałach),

* termin ważności (po przekroczeniu którego tracą ważność).

Vouchery będą uprawniały do korzystania z pełnej oferty sklepu.

Spółka zakłada również, że będą to "bony" jednorazowego użytku.

Założeniem spółki jest emitowanie następujących voucherów:

* odpłatne (będą sprzedawane kontrahentom spółki lub osobom fizycznym, nie prowadzącym działalności gospodarczej);

* wydawane nieodpłatnie (prezentowe, konkursowe - wydawane jako nagrody w konkurach organizowanych przez spółkę, marketingowe - wydawane w celu promocji i wsparcia sprzedaży).

W przypadku voucherów odpłatnych, kontrahenci spółki C będą dystrybuować vouchery wśród swoich klientów/ pracowników na własnych zasadach, a spółka C będzie otrzymywała wynagrodzenie za voucher przed dokonaniem dostawy towarów lub wykonaniem usługi.

Finalny odbiorca vouchera, będzie mógł wykorzystać go na platformie C, do zakupu wybranego przez siebie towaru lub usługi, zgodnie z wartością nominalną vouchera.

W sytuacji gdy sumaryczna wartość nabytych towarów/usług elektronicznych będzie wyższa od nominalnej wartości vouchera klient zobowiązany jest do zapłaty różnicy. Natomiast, w przypadku, gdy nominalna wartość vouchera jest wyższa niż sumaryczna wartość nabytych towarów/usług elektronicznych, klient nie otrzymuje zwrotu różnicy.

Vouchery nie będą podlegały zwrotowi ani wymianie na gotówkę w przypadku rezygnacji klienta z zakupów.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy sprzedaż voucherów kontrahentom lub podmiotom niebędącym podatnikami (osoby fizyczne, nieprowadzące działalności gospodarczej) podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, i czy w związku z tym taką sprzedaż należy dokumentować wystawieniem faktury VAT (w przypadku podatników) lub zarejestrować na kasie fiskalnej (w przypadku podmiotów nie będących podatnikami).

2. Kiedy powstaje przychód podatkowy (zgodnie z ustawą o podatku dochodowym od osób prawnych) przy sprzedaży voucherów - w momencie wydania vouchera czy w momencie realizacji sprzedaży (ewentualnie w ostatnim dniu okresu rozliczeniowego w którym upłynął termin ważności bonu).

3. Kiedy spółka powinna uznać przychód podatkowy w sytuacji niewykorzystania vouchera.

4. Czy w momencie kiedy voucher zostanie zrealizowany, ale łączna wartość produktów wybranych do opłacenia voucherem będzie niższa od wartości vouchera to czy różnicę między wykorzystaną wartością a wartością nominalną vouchera należy uznać za przychód podatkowy spółki.

5. Czy nieodpłatne wydanie bonu kontrahentowi jest zdarzeniem neutralnym z perspektywy ustaw o podatku dochodowym od osób prawnych i podatku od towarów i usług.

6. Jaka będzie podstawa opodatkowania w momencie wymiany nieodpłatnie wydanego vouchera na towar w przypadku gdy:

* zamówiony towar nie przekroczy kwoty vouchera.

* zamówiony towar przekroczy wartość vouchera i klient będzie zobowiązany dodopłaty.

7. Czy w momencie realizacji nieodpłatnie przekazanego vouchera i wymianie go na usługi elektroniczne transakcja podlega opodatkowaniu VAT i podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytania 2-6 w zakresie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Wniosek w pozostałym zakresie, tj. w zakresie ustawy o podatku od towarów i usług oraz pytania nr 7 zostanie rozpatrzony odrębnymi rozstrzygnięciami.

Zdaniem Wnioskodawcy,

Ad. 2)

W ocenie spółki, voucher nie jest rzeczą, ani prawem majątkowym, nie mieści się także w pojęciu usługa. Jest jedynie dokumentem, który poświadcza przysługujące jego posiadaczowi uprawnienia, np. do nabycia w oznaczonym terminie pewnego świadczenia lub zakupu towaru. Dlatego też sprzedaż vouchera nie jest wydaniem towaru ani świadczeniem usługi, a przychód podatkowy, zgodnie z przepisami Ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych powinien być rozpoznany w momencie wykonania usługi lub wydania towaru. Otrzymaną zapłatę za voucher spółka zamierza traktować, na potrzeby podatku dochodowego, jako zaliczkę na poczet późniejszego wykonania usługi lub wydania towaru.

Według spółki dopiero dzień realizacji vouchera (wydanie towaru lub świadczenie usługi elektronicznej) bądź w przypadku jego niewykorzystania, ostatni dzień okresu rozliczeniowego w który upłynął termin ważności bonu, będzie momentem powstania przychodu podatkowego.

Zgodnie z interpretacją indywidualną z dnia 09/09/2011, sygn. IBPBI/2/423-709/11/JO wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach:

"...zapłatę za vouchery, należy traktować jako zaliczkę na poczet późniejszego wydania towaru/świadczenia usługi. A tego rodzaju przysporzenia są wyłączone z przychodów na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w myśl którego pobranych wpłat lub zarachowanych należności na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych (...) nie zalicza się do przychodów. (...)

Natomiast w sytuacji gdy w oznaczonym terminie klient nie zrealizuje uprawnień wynikających z bonu, spółka ma obowiązek rozpoznania przychodu w wysokości kwoty niewykorzystanej przez klienta, na ostatni dzień okresu rozliczeniowego. Podstawę zaliczenia tej kwoty do przychodów stanowi art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy."

Ad. 3)

Spółka zamierza emitować jedynie vouchery z określonym terminem ważności i w przypadku jego niewykorzystania do dnia upływu ważności, przychód uznawać w ostatnim dniu ważności.

Zdaniem spółki, zapłata za voucher ma charakter warunkowy, gdyż w okresie jego ważności może zostać przekształcona w zapłatę za wykonaną usługę bądź wydany towar. Dopóki więc zapłata ma charakter warunkowy, to nie może stanowić przychodu. Z chwilą utraty ważności vouchera zapłata zmienia swój charakter i powinna zostać uznana za przychód.

Wartość przychodu, spółka zamierza ustalać, w wartości wynagrodzenia otrzymanego za voucher.

Ad. 4)

Spółka stoi na stanowisku, że różnica między wykorzystaną wartością a otrzymanym wynagrodzeniem za voucher będzie przychodem podatkowym w momencie realizacji vouchera.

Voucher, wydawany przez spółkę będzie jednorazowego użytku. Jeśli przy zakupach z wykorzystaniem vouchera jego wartość nie zostanie wykorzystana maksymalnie, nie będzie już można skorzystać z pozostałej wartości, voucher automatycznie zostanie uznany za wykorzystany i zamknięty. Zdaniem spółki w momencie użycia, nawet w niepełnej wartości, zmieni on swój charakter - przestanie być jedynie warunkowym, stanie się zapłatą. Skoro zmieni swój charakter na wykorzystany, zdaniem spółki, należy wycenić go w wartości wynagrodzenia jakie za niego otrzymaliśmy. W związku z tym, jeśli powstanie różnica miedzy wartością vouchera a wartością wykorzystania, różnicę należy uznać za przychód zgodnie z ustawą o podatku dochodowym od osób prawnych spółki.

Ad. 5)

Zdaniem Spółki, nieodpłatne wydanie vouchera kontrahentowi jest zdarzeniem neutralnym z perspektywy zarówno podatku dochodowego od osób prawnych jak i podatku od towarów i usług.

Spółka uważa, iż vouchery stanowią jedynie "znaki legitymacyjne", czyli uprawnienie do skorzystania z określonych świadczeń w przyszłości. Nie stanowią autonomicznego świadczenia, nie są ani towarem ani usługą, z którymi zarówno ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych jak i ustawa o podatku od towarów i usług wiąże

określone skutki.

Stanowisko spółki zostało potwierdzone w interpretacji indywidualnej z dnia 26/05/2011 sygn. akt ITPB 3/423-116/11/PS, wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy, gdzie uznano, iż:

"Skoro więc bon towarowy nie jest rzeczą, ani prawem majątkowym i nie mieści się w pojęciu "usługi", a jest jedynie dokumentem, który poświadcza przysługujące jego posiadaczowi uprawnienia, np. do otrzymywania w oznaczonym terminie pewnego świadczenia, należy uznać, iż wydanie (sprzedaż) bonu nie będzie wydaniem towaru ani świadczeniem usługi." Podobne stanowisko zajął Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w wyroku z dnia 9 października 2007 r. Sygn. akt. I SA/ Po 657/07 "W stanie faktycznym, w którym wydanie towaru następuje w zamian za bon towarowy, który klient spółki otrzymał wcześniej w związku z zakupem towaru za określoną cenę w czasie trwającej akcji promocyjnej, wartość nominalna takiego bonu nie stanowi wydatku emitenta tego bonu. Otrzymany bon towarowy nie jest ani towarem ani też odpowiednikiem pieniądza.

W momencie realizacji bonu jego funkcja zbliżona jest do funkcji płatniczej czeku lub weksla. (...)"bon towarowy" jest tylko przyrzeczeniem udzielenia rabatu w wysokości wartości nominalnej bonu. Bon ten nie został otrzymany przez klienta w zamian za wynagrodzenie i nie jest niczym innym, jak tylko dokumentem inkorporującym zobowiązanie przyjęte przez pytającą Spółkę do udzielenia posiadaczowi kuponu w zamian za ten kupon rabatu w momencie zakupu towarów."

Zdaniem Spółki, dopiero realizacja vouchera, przez finalnego odbiorcę, będzie miała skutki z zakresu zarówno ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jak i podatku od towarów i usług.

Ad.6)

Zdaniem spółki w przypadku gdy dochodzi do:

Spółka pragnie zwrócić uwagę, że powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w orzecznictwie TSUE. W wyroku, w sprawie C-126/88 Boots Company plc, TSUE stwierdził, iż kupon (voucher) stanowi tylko przyrzeczenie udzielenia rabatu w wysokości kwoty wydrukowanej na kuponie, zaś podstawa opodatkowania, stanowi kwotę faktycznie otrzymaną od klienta. TSUE stwierdził m.in., że " (...) Z ekonomicznej i prawnej charakterystyki kuponu, jasno wynika, że chociaż nominalna wartość jest na kuponie określona, nie jest on nabyty przez kupującego za wynagrodzeniem i nie stanowi niczego innego, poza dokumentem legalizującym zobowiązanie przyjęte przez Boots Company do udzielenia właścicielowi kuponu w zamian za ten kupon obniżki w momencie zakupu towarów przecenionych. Tak więc nominalna wartość oznacza jedynie wielkość obiecanej obniżki."

W ocenie Spółki przytoczony wyrok ma w pełni zastosowanie do akcji promocyjnych, w ramach których klienci otrzymują nieodpłatnie vouchery i mogą je wykorzystać przy zakupie określonych produktów, poprzez otrzymanie rabatu o wartości równej nominałowi vouchera.

W takim schemacie jedynie kwota dopłaty uiszczanej przez kontrahenta stanowi podstawę opodatkowania.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się w zakresie:

* ustalenia przychodów z tytułu sprzedaży voucherów za prawidłowe;

* ustalenia podstawy opodatkowania w związku z wymianą nieodpłatnie wydanych voucherów na towar (usługę) za nieprawidłowe.

Ad. 2 i 3

Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm.) w przepisach art. 12 nie zawiera definicji przychodu, wskazuje jednakże przykładowe sytuacje skutkujące jego powstaniem (w ust. 1) oraz enumeratywnie reguluje zdarzenia, w których przychód podatkowy nie powstaje (w ust. 4), a także normuje pojęcie przychodów (należnych) związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej (w ust. 3).

Natomiast art. 12 ust. 3a, 3c-3e powołanej ustawy określają datę, w której przychód należny, związany z prowadzeniem działalności gospodarczej winien być rozpoznany.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 wskazanej ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

W myśl art. 12 ust. 3 ww. ustawy, za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Stosownie do przepisu art. 12 ust. 3a ww. ustawy, za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3e, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

Zgodnie z art. 12 ust. 3c ww. ustawy, jeżeli strony ustalą, iż usługa jest rozliczana w okresach rozliczeniowych, za datę powstania przychodu uznaje się ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze, nie rzadziej niż raz w roku.

Jednocześnie, przepisem art. 12 ust. 4 pkt 1 tej ustawy, ustawodawca wyłączył z przychodów pobrane wpłaty lub zarachowane należności na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych, a także otrzymane lub zwrócone pożyczki (kredyty), z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów).

W przedstawionym we wniosku opisie zdarzenia przyszłego w ramach promocji nowego kanału sprzedaży, Wnioskodawca zamierza wprowadzić do obrotu vouchery uprawniające do bezgotówkowego zakupu towarów oraz usług elektronicznych oferowanych na platformie internetowej Wnioskodawcy. Vouchery będą uprawniały do korzystania z pełnej oferty sklepu.

Spółka zakłada również, że będą to "bony" jednorazowego użytku.

Zgodnie ze słownikiem języka polskiego sjp.pl voucher to:

* dowód na piśmie;

* dokument świadczący o zawarciu transakcji;

* oświadczenie lub upoważnienie na piśmie;

* certyfikat, list uwierzytelniający.

Przedmiotowy voucher nie jest rzeczą, ani prawem majątkowym, nie mieści się także w pojęciu "usługa". W omawianym przypadku nie zachodzi zatem żadna z sytuacji wymienionych w art. 12 ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Voucher stanowi rodzaj znaku legitymacyjnego.

Znaki legitymacyjne stosownie do regulacji zawartych w przepisie art. 92115 ustawy z dnia 23 kwietnia 1963 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) są niepieniężnymi środkami (dowodami cywilnoprawnymi) emitowanymi przez podmioty będące jednocześnie akceptantami, bądź na zlecenie tzw. płatnika (podmiotu zamawiającego znaki), uprawniającymi użytkowników tych znaków (beneficjentów) do otrzymania określonego świadczenia (dobra lub usługi). Najczęściej występują w postaci bonów towarowych, talonów, kuponów żywieniowych, różnego rodzaju biletów (lotniczych, kolejowych, autobusowych, tramwajowych, na metro, do kina, do teatru, na koncert), przepustek, karnetów, kwitów bagażowych, żetonów garderobianych (szatniarskich) itp.

Regulacja zawarta w art. 92115 Kodeksu cywilnego zakłada z jednej strony jurydyczną odrębność papierów wartościowych i znaków legitymacyjnych, z drugiej zaś pokrewieństwo tych instytucji, które uzasadnia odpowiednie stosowanie przepisów o papierach wartościowych do znaków legitymacyjnych.

Zasadnicza różnica między znakami legitymacyjnymi i papierami wartościowymi polega na tym, że odmiennie niż w przypadku papierów wartościowych między znakiem legitymacyjnym a stwierdzonym w nim prawem nie zachodzi szczególna relacja polegająca na tym, że posiadanie dokumentu jest zawsze wystarczającą przesłanką istnienia i wykonywania prawa. Znak legitymacyjny nie inkorporuje stwierdzonego w nim prawa i w związku z tym w obrocie dokument ten zawsze podąża za uprawnieniem jedynie jako środek dowodowy. Znaki legitymacyjne od strony prawnej są jedynie poświadczeniem przysługującego posiadaczowi określonego uprawnienia (najczęściej jest to prawo do uzyskania pewnego świadczenia). Nie są zaś instrumentem, który by to uprawnienie nadawał, jak ma to miejsce w przypadku akcji, czeków, obligacji itp.

Z definicji znaku legitymacyjnego wynika także, iż w zamian za znaki legitymacyjne nie przysługuje ekwiwalent pieniężny. Należy zatem uznać, iż wydanie (sprzedaż) voucherów (bonów) nie jest wydaniem towaru, ani świadczeniem usługi.

Powyższe wskazuje jednoznacznie na fakt, iż przy sprzedaży voucherów Wnioskodawca uzyskuje przychód w postaci otrzymanych pieniędzy. Przychód ten staje się definitywnie należny (w rozumieniu art. 12 ust. 3 u.p.d.o.p.) dopiero w momencie realizacji vouchera lub w momencie upływu terminu jego ważności.

Należy jednakże mieć na uwadze, że skoro zgodnie z art. 12 ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przychód podatkowy winien być rozpoznany w momencie wykonania usługi lub wydania towaru, to nie może być rozpoznany powtórnie w momencie otrzymania zapłaty za voucher.

Otrzymaną zapłatę za voucher trzeba traktować jako zaliczkę na poczet późniejszego wykonania usługi lub wydania towaru, a tego rodzaju przysporzenia są wyłączone z przychodów na podstawie cytowanego już art. 12 ust. 4 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w myśl którego pobranych wpłat lub zarachowanych należności na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych (...) nie zalicza się do przychodów.

Reasumując, mając na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe i powołane przepisy, należy stwierdzić, iż w przedmiotowej sprawie Spółka słusznie zauważyła, iż powinna rozpoznać przychód podatkowy w momencie wykonania usługi lub sprzedaży towaru nie zaś w momencie otrzymania zapłaty za voucher. Otrzymaną zapłatę za voucher należy traktować jako zaliczkę na poczet późniejszego wydania towaru. Tego rodzaju przysporzenia są wyłączone z przychodów na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W efekcie w przedmiotowym zdarzeniu przyszłym przychód powstanie dopiero w momencie realizacji vouchera.

Natomiast w sytuacji, gdy w oznaczonym terminie klient nie zrealizuje uprawnień wynikających z vouchera Spółka ma obowiązek rozpoznania przychodu w wysokości niewykorzystanej przez klienta, na ostatni dzień okresu rozliczeniowego. Podstawę zaliczenia tej kwoty do przychodów stanowi art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Ad. 4

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej przez Spółkę oceny swego stanowiska.

Ad. 5

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej przez Spółkę oceny swego stanowiska.

Ad. 6

Na wstępie wyjaśnić należy, że stosownie do art. 18 ust. 1 ustawy o podatku dochodowego od osób prawnych podstawę opodatkowania, z zastrzeżeniem art. 21, art. 22 i art. 24a, stanowi dochód ustalony zgodnie z art. 7 albo art. 7a ust. 1.

Zgodnie z art. 7 ww. ustawy przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty; w wypadkach, o których mowa w art. 21 i 22, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Dochodem, z zastrzeżeniem art. 10, art. 11 i art. 24a, jest nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 wskazanej ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

W myśl art. 12 ust. 3 ww. ustawy, za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Przychodami należnymi są więc przychody choćby faktycznie nie zostały uzyskane po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Jak wynika z przedstawionych okoliczności sprawy Wnioskodawca zamierza wprowadzić do obrotu vouchery uprawniające do bezgotówkowego zakupu towarów oraz usług elektronicznych oferowanych na platformie internetowej Cw ramach promocji nowego kanału sprzedaży.

W takim przypadku będą miały miejsce następujące sytuacje:

Termin "bonifikata" nie został zdefiniowany w ustawie o podatku dochodowy od osób prawnych, dlatego też konieczne jest sięgnięcie do definicji tego terminu utrwalonej w języku powszechnym. Zgodnie z definicją słownikową (Słownik języka polskiego PWN, Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 1999 r. str.178), bonifikata to: "zniżka od ustalonej ceny towaru, zwłaszcza jako forma odszkodowania za poniesioną stratę; opust, rabat". Zatem obniżki ceny będące skutkiem zastosowania nieodpłatnie wydawanych voucherów, wypełniają przesłanki powyższej definicji, w sytuacji gdy stanowią część płatności za towar. Użycie przez klienta voucherów, sprowadza się do obniżenia ceny jaką klient płaci za wydany towar. Efektem użycia vouchera, o którym mowa w opisie zdarzenia przyszłego, jest zakup towaru po cenie niższej niż pierwotnie oferowana przez Spółkę.

Nieodpłatnie wydany przez Spółkę voucher będzie dokumentem inkorporującym zobowiązanie przyjęte przez Spółkę do udzielenia posiadaczowi takiego kuponu w zamian za ten kupon rabatu w momencie zakupu towarów lub usług oferowanych na platformie internetowej. W konsekwencji wartość nominalna vouchera wyraża jedynie kwotę przyrzeczonego rabatu. W efekcie przedstawienia vouchera klient uzyskuje umniejszenie ceny towaru (usługi), który zamierza zakupić o wartość przedstawionego vouchera. W konsekwencji wydanie towaru lub usługi w zamian za opisany w zapytaniu "voucher" należy traktować jako rabat finansowy.

Zatem, w powyższej sytuacji przychodem Spółki ze sprzedaży towarów (usług) będzie kwota faktycznie uiszczona na rzecz Spółki przez nabywcę, tj. kwota odpowiadająca cenie należnej za wydane towary (usługi) po uwzględnieniu vouchera.

Natomiast stosownie do art. 15 ust. 1 ww. ustawy, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (...).

Powyższe oznacza, iż podatnik ma prawo do odliczenia dla celów podatkowych wszelkich wydatków, pod warunkiem, iż nie zostały one wymienione w art. 16 ust. 1 ww. ustawy oraz że wykaże ich związek z prowadzoną działalnością, a ich poczynienie ma lub może mieć wpływ na możliwość powstania przychodu (w tym zachowania lub zabezpieczenia przychodów). Przepis ten konstytuuje więc zasadę, stosownie do której pomiędzy kosztem podatkowym oraz przychodami podatnika musi wystąpić związek przyczynowo - skutkowy. Należy przy tym zaznaczyć, iż sam fakt, że określony wydatek nie został wymieniony w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zawierającym katalog wydatków nie uznawanych za koszty uzyskania przychodów, nie może przesądzać o możliwości uwzględnienia tego wydatku przy ustalaniu podstawy opodatkowania. Konieczne jest również wykazanie związku ponoszonych kosztów z uzyskiwanymi przychodami.

Kosztem uzyskania przychodów będzie zatem taki koszt, który spełnia łącznie następujące warunki:

* został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika,

* jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

* pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

* poniesiony został w celu uzyskania przychodów, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów,

* został właściwie udokumentowany,

Należy przy tym zauważyć, że definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach, należy zaś zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

Podatnik oceniając związek wydatku z prowadzoną działalnością gospodarczą winien zakładać, że dany koszt może obiektywnie przyczynić się do osiągnięcia przychodu. Ponadto, należy mieć na względzie, że podatnik uznając wydatek za koszt uzyskania przychodu odnosi ewidentne korzyści albowiem o ten koszt zmniejsza podstawę opodatkowania. Na nim więc spoczywa ciężar udowodnienia, że określony wydatek jest kosztem uzyskania przychodu.

Uznanie danego wydatku za koszt uzyskania przychodów jest możliwe tylko wtedy, gdy z prawidłowo i rzetelnie udokumentowanych zdarzeń wynika ponad wszelką wątpliwość, iż jest to wydatek celowy i racjonalnie uzasadniony. Zatem to podatnik zobowiązany jest wykazać nie tylko fakt poniesienia danego wydatku, ale także jego celowość i racjonalność.

Założeniem Spółki jest emitowanie voucherów - wydawanych nieodpłatnie (prezentowe; konkursowe - wydawane jako nagrody w konkursach organizowanych przez Spółkę; marketingowe - wydawane w celu promocji i wsparcia sprzedaży). Celem wprowadzenia do obrotu voucherów uprawniających do bezgotówkowego zakupu towarów oraz usług elektronicznych oferowanych na platformie internetowej Wnioskodawcy jest promocja nowego kanału sprzedaży. Zatem ponoszone przez Wnioskodawcę wydatki na zakup towarów, które zostaną przekazane w zamian za voucher, jako wydatki zmierzające do osiągnięcia przychodów, spełniają przesłanki zakwalifikowania ich do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Wydatki te nie zostały jednocześnie wymienione w katalogu art. 16 ust. 1.

Reasumując, podstawą opodatkowania w świetle ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jest, z zastrzeżeniem art. 21, art. 22 i art. 24a, dochód ustalony zgodnie z art. 7 albo art. 7a ust. 1. Dochodem jest, z zastrzeżeniem art. 10 i 11, nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą.

W przedstawionym opisie zdarzenia przyszłego, przychodem Spółki jest cena należna za wydawane towary (usługi), obniżona o wartość vouchera (kwota dopłaty uiszczanej przez kontrahenta). Natomiast kosztami uzyskania przychodów w analizowanych okolicznościach będą wydatki Wnioskodawcy na zakup towarów (usług), które zostaną przekazane w zamian za voucher.

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.