IPPB5/423-1120/11-3/DG

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 22 listopada 2011 r. (data wpływu 23 listopada 2011 r.) oraz piśmie z dnia 6 lutego 2012 r. (data nadania 6 lutego 2012 r., data wpływu 7 lutego 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie niewystąpienia przychodu podlegającego opodatkowaniu z tytułu dokonanej zamiany nieruchomości - jest prawidłowe.

W dniu 23 listopada 2011 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie niewystąpienia przychodu podlegającego opodatkowaniu z tytułu dokonanej zamiany nieruchomości.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Podatnik jest państwową osobą prawną, działającą na podstawie przepisów ustawy..., której zadaniem jest m.in. gospodarowanie nieruchomościami Skarbu Państwa zbędnymi dla potrzeb jednostek organizacyjnych resortu obrony narodowej. Podatnik gospodaruje przekazaną mu przez Ministra Obrony Narodowej nieruchomością Skarbu Państwa.działkę oznaczoną w ewidencji gruntów nr 32/14 o powierzchni 1,8466 ha wpisaną do księgi wieczystej prowadzonej przez Sąd Rejonowy

Zabudowę działki nr 32/14 stanowi: budynek nr 1 warsztatowy o pow. użytk. 397 m ² i kubaturze 1584 m ^3, budynek nr 2 administracyjny o pow. użytk. 585,5 m², hangar o pow. użytk. 742 m ^2, kubaturze 5400 m ^3, 14 garaży blaszanych i 3 baraki o łącznej pow. użytk. 347,14 m ^2. Podatnik gospodaruje ponadto udziałem 1/5 w nieruchomości, stanowiącej drogę dojazdową, oznaczonej w ewidencji gruntów jako działka nr 32/131 o powierzchni 0,0526 ha, wpisanej do księgi wieczystej, prowadzonej przez Sąd Rejonowy. Zabudowę działki nr 32/13 stanowi budowla - droga o nawierzchni betonowej.

Wartość rynkowa nieruchomości obejmującej działki nr 32/14 i 32/13 ustalona przez rzeczoznawcę majątkowego w cenach sprzedaży netto (bez podatku VAT) wynosi 3501.665 zł (trzy miliony pięćset jeden tysięcy sześćset sześćdziesiąt pięć złotych). Podatnik zamierza zawrzeć z Gminą Miasta umowę zamiany opisanych powyżej nieruchomości z przeznaczeniem na rzecz Aeroklubu w celu prowadzenia na niej działalności statutowej wynikającej ze statusu organizacji pożytku publicznego na nieruchomość niezabudowaną stanowiącą własność Gminy Miasta oznaczoną w ewidencji gruntów jako działki: nr 16/6, 16/15, 16/17, 1/14, nr 15/18, 15/19, nr 1/15, 1/16 wpisane do księgi wieczystej prowadzonej przez Sąd Rejonowy Wartość rynkowa nieruchomości, ustalona przez rzeczoznawcę majątkowego wynosi 1.896.838 zł (jeden milion osiemset dziewięćdziesiąt sześć tysięcy osiemset trzydzieści osiem złotych) netto (bez podatku VAT).

Zamiana ma nastąpić w szczególnym trybie przewidzianym w art. 14 ust. 3 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2010 r. Nr 102, poz. 651 z późn. zm.) Gmina Miasta nie będzie miała obowiązku dokonania na rzecz podatnika dopłaty różnicy wartości wynikającej z operatów szacunkowych. Jednocześnie do umowy zamiany zostanie wprowadzony zapis przewidujący, iż w przypadku sprzedaży nieruchomości pozyskanej w ramach zamiany przez Gminę Miasta lub jej wykorzystania na inne cele niż opisane powyżej przed upływem 10 lat od chwili zawarcia umowy zamiany Gmina zobowiąże się zwrócić Wnioskodawcy kwotę równą różnicy wartości tj. 1.604.827,00 zł zwaloryzowaną przy zastosowaniu wskaźników cen towarów i usług konsumpcyjnych ogłaszanych przez Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego Zwrot nastąpi niezwłocznie po dokonaniu transakcji sprzedaży nieruchomości lub zmiany jej przeznaczenia. Przed zawarciem umowy zamiany Wnioskodawca wystąpi do Wojewody o uzyskanie zgody na dokonanie zamiany nieruchomości stosownie do art. 14 ust. 5 ustawy o gospodarce nieruchomościami.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Stanowisko Wnioskodawcy:

Ad. 1.

Podatnik nie ma wątpliwości, że w przypadku zamiany nieruchomości własnej Wnioskodawcy postąpiłaby opierając się na przepisach art. 603-604 Kodeksu cywilnego. Zgodnie z art. 603 Kodeksu cywilnego istotą zamiany jest zobowiązanie się każdej ze stron do przeniesienia własności rzeczy w zamian za przeniesienie własności innej rzeczy. Umowa zamiany jest zatem umową wzajemną, w pełni ekwiwalentną, w ramach której po obu stronach występuje obowiązek spełnienia odpowiedniego świadczenia niepieniężnego. Art. 604 stanowi, że do zamiany stosuje się przepisy o sprzedaży.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera definicji umowy zamiany, dlatego też należy w tym względzie kierować się ww. przepisami Kodeksu cywilnego i rozliczyć skutki takiej operacji na takich zasadach jakie obowiązują wobec transakcji odpłatnego zbycia, co oznacza że taka zamiana nieruchomości własnej, byłaby dla Agencji formą odpłatnego zbycia nieruchomości oraz nabycia nieruchomości. O ile w przypadku umowy sprzedaży kupujący zobowiązuje się zapłacić sprzedającemu określoną cenę w zamian za nabywany towar, o tyle w przypadku zamiany, formą zapłaty jest uzyskanie innej rzeczy w zamian za wydaną. Dlatego też, wydaną przez Wnioskodawcę nieruchomość własną należałoby uznać za sprzedawaną, natomiast uzyskaną w zamian nieruchomość należałoby uznać za zakupioną.

Umowa zamiany zawiera w sobie zatem niejako dwie umowy sprzedaży, w której każdej ze stron przysługują prawa i obciążają obowiązki zarówno sprzedawcy, jak i kupującego. Zarówno odpłatne zbycie, jak i nabycie należy, pod kątem oceny skutków podatkowych w podatku dochodowym od osób prawnych, rozpatrywać oddzielnie. I tak zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397), przychodem z odpłatnego zbycia rzeczy lub praw majątkowych, z zastrzeżeniem ust. 4 i 5 jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie. Jednocześnie nieruchomość otrzymana w wyniku zamiany zostałaby przyjęta na ewidencję środków trwałych w wartości początkowej, ustalonej zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. wg ceny nabycia, za którą w myśl art. 16g ust. 3 tej ustawy uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego do używania. W tym wypadku chodzi o zamianę nieruchomości powierzonej Wnioskodawcy, a nie jej własnej tj. chodzi o nieruchomość, o której mowa w art. 2 ustawy z dnia 30 maja 1996 r. o gospodarowaniu niektórymi składnikami mienia Skarbu Państwa oraz o Agencji Mienia Wojskowego.

Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 1 wymienionej wyżej ustawy Wnioskodawca gospodaruje powierzonym jej mieniem Skarbu Państwa m.in. poprzez sprzedaż lub zamianę gruntu. Możliwość dokonywania przez Wnioskodawcę zamiany nieruchomości wynika także z przepisów ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2000 r. Nr 46, poz. 543 z późn. zm.) do odpowiedniego stosowania których odsyła art. 23 ust. 3 powołanej ustawy z dnia 30 maja 1996 r. W szczególności, w art. 37 ust. 1 pkt 4 tej ustawy przewidziane jest zastosowanie trybu zbycia bezprzetargowego w przypadku, gdy zbycie następuje w drodze zamiany.

Agencja jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych i prowadzi rachunkowość według zakładowego planu kont, ustalonego przez Prezesa Agencji z zachowaniem zasad określonych w przepisach o rachunkowości.

Ustawa o gospodarowaniu niektórymi składnikami mienia Skarbu Państwa oraz o Agencji Mienia Wojskowego, a także wydane na podstawie jej art. 26 ust. 2 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 18 stycznia 2005 r. w sprawie szczegółowych zasad gospodarki finansowej Agencji Mienia Wojskowego (Dz. U. Nr 21, poz. 172) zawiera przepisy szczególne w stosunku do wszelkich innych przepisów, także z zakresu podatków i rachunkowości.

Funkcjonowanie Wnioskodawcy opiera się na konstrukcji powierzenia. Agencja jest ustawowo powołana do gospodarowania powierzonym jej mieniem Skarbu Państwa (art. 2 oraz art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o gospodarowaniu niektórymi składnikami mienia Skarbu Państwa oraz o Agencji Mienia Wojskowego) - a nie jest przedsiębiorcą, którego przedmiotem działalności jest obrót nieruchomościami. Nieruchomość uzyskana w wyniku zamiany stanowi jedynie zamienny element zasobu powierzonego przez Skarb Państwa. W rezultacie, nie można mówić o przychodzie Wnioskodawcy z gospodarowania powierzonym jej mieniem. Przychód z zagospodarowania nieruchomości, jak i przychód w podatku od osób prawnych wystąpi dopiero w momencie sprzedaży nieruchomości uzyskanej w wyniku zamiany.

Mienie powierzone Wnioskodawcy, jako trwale zbędne wprowadza się do ewidencji środków trwałych na podstawie protokołów zdawczo - odbiorczych drugostronnie zwiększając fundusz zasobu. Zgodnie z § 5 pkt 1a oraz pkt 2a rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 18 stycznia 2005 r. (Dz. U. Nr 21, poz. 172) w sprawie szczegółowych zasad gospodarki finansowej Agencji Mienia Wojskowego fundusz zasobu ulega zwiększeniu min. o wartość mienia, o którym mowa w art. 25a ustawy, w którym z kolei zapisano, że nieruchomości Skarbu Państwa mogą być przekazywane przez Wnioskodawcę do zasobów nieruchomości Skarbu Państwa, którym gospodaruje starosta wykonujący zadanie z zakresu administracji rządowej lub agencje państwowe w zamian za przekazanie Wnioskodawcy innych nieruchomości z tych zasobów. Do przekazywania nieruchomości w tym trybie nie stosuje się zasady ekwiwalentności przedmiotów przekazania. Fundusz zasobu ulega zmniejszeniu m.in. o wartość netto rozchodowanego mienia, o którym mowa w 25a ustawy. Powyższe oznacza, że w miejsce nieruchomości zdjętych ze środków trwałych i z funduszu zasobu księguje się nieruchomość przyjętą w wyniku zamiany. Zdaniem podatnika powyższa zasada znajduje zastosowanie również na tle przedstawionego stanu faktycznego.

Ad. 2

Jak już wskazano Wnioskodawca rezygnuje z dopłaty obejmującej różnicę w wartości nieruchomości stanowiących przedmiot zamiany, która to dopłata winna by wynieść 1.604.827 zł W tej sytuacji w ocenie Wnioskodawcy podstawa opodatkowania w niniejszym wypadku powinna wynieść 1.896.838 zł tj. taką samą wartość jak wartość nieruchomości zbywanej w drodze zamiany przez Gminę Miasta, gdyż różnica wartości zamienianych nieruchomości winna zostać uznana, za swoistą, prawnie dopuszczalną bonifikatę. Art. 14 ust. 3 ustawy o gospodarce nieruchomościami stanowi, iż nieruchomości mogą być przedmiotem zamiany między Skarbem Państwa a jednostkami samorządu terytorialnego oraz między tymi jednostkami, bez obowiązku dokonywania dopłat w przypadku różnej wartości zamienianych nieruchomości.

Zgodnie z art. 14 ust. 5 ustawy o gospodarce nieruchomościami Zawarcie umów w sprawach, o których mowa w ust. 1-4, wymaga uprzedniej zgody wojewody w odniesieniu do nieruchomości stanowiących własność Skarbu Państwa albo zgody odpowiednio rady lub sejmiku w odniesieniu do nieruchomości stanowiących własność jednostek samorządu terytorialnego.

W związku z powyższym, do ustalenia podstawy opodatkowania może być przyjęta wartość nieruchomości uzgodniona między stronami zamiany, bez obowiązku dokonywania dopłat w przypadku różnej wartości zamienianych nieruchomości. Wartość tego przychodu równa będzie cenie określonej w umowie zamiany i fakturze VAT. Dla obu stron transakcji zamiany będzie to zdaniem podatnika kwota 1.896.838 zł powiększona o należny podatek VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stwierdzam, co następuje:

Odpowiedź na pytania nr 1

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy, w zakresie pytania nr 1.

Odpowiedź na pytania nr 2

W świetle uznania za prawidłowe stanowiska podatnika w pytaniu nr 1 o braku konieczności rozpoznania przychodu w podatku dochodowym od osób prawnych z tytułu zamiany nieruchomości bez obowiązku dopłaty, dokonanej na podstawie ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2000 r. Nr 46, poz. 543 z późn. zm.), odpowiedź na pytanie nr 2 należy uznać za bezprzedmiotową.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.