IPPB5/423-1093/12-2/RS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 15 października 2012 r. (data wpływu 22 października 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w kwestii dotyczącej sposobu ustalania momentu rozpoznania przychodu z tytułu sprzedaży paliwa gazowego - jest prawidłowe.

W dniu 22 października 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w kwestii dotyczącej sposobu ustalania momentu rozpoznania przychodu z tytułu sprzedaży paliwa gazowego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółka prowadzi działalność m.in. w zakresie obrotu paliwami gazowymi. Obrót paliwami gazowymi regulowany jest przez ustawę dnia 10 kwietnia 1997 r. Prawo energetyczne, a ceny paliw gazowych i stawki opłat są ustalane na podstawie taryf zatwierdzanych przez Prezesa Urzędu Regulacji Energetyki.

Spółka dokonuje sprzedaży paliw gazowych m.in. na rzecz następujących grup odbiorców:

* odbiorcy z grup taryfowych od W-5 do W-11C, od Z-5 do Z-9 oraz od S-5 do S-9 (dalej: "odbiorcy biznesowi pobierający paliwo gazowe z sieci dystrybucyjnej"),

* odbiorcy z grup taryfowych od E-1A do E-2C, od Ls-1 do Ls-2 oraz od Lw-1 do Lw-2 (dalej: "odbiorcy pobierający paliwo gazowe z sieci przesyłowej")

i rozlicza je w sposób przedstawiony poniżej.

Spółka dokonuje rozliczeń za dostarczanie paliwa gazowego na podstawie wskazań układu pomiarowego w okresach rozliczeniowych ustalonych w taryfie lub umowie. Rozliczenia z ww. odbiorcami dokonywane są w okresach rozliczeniowych co miesiąc. Okres rozliczeniowy dla tych odbiorców zdefiniowany jest jako ustalony w taryfie lub w umowie przedział czasowy będący podstawą do rozliczania odbiorcy za dostarczone paliwa gazowe i odpowiada on:

* dla odbiorców biznesowych pobierających paliwo gazowe z sieci dystrybucyjnej - okresowi pomiędzy kolejnymi odczytami operatora systemu dystrybucyjnego (dalej: "OSD"),

* dla odbiorców pobierających paliwo gazowe z sieci przesyłowej - okresowi pomiędzy kolejnymi odczytami wykonywanymi przez operatora systemu przesyłowego (dalej: "OSP").

Wypełniając obowiązek nałożony ustawą - Prawo energetyczne Spółka wystąpiła do Prezesa URE o zatwierdzenie zmiany Części A Taryfy dla Paliw Gazowych P. S.A., tj. Taryfy w zakresie dostarczania paliw gazowych nr 5/2012 (dalej: "Taryfa"). Zmiana dotyczyła dostosowania definicji Doby Umownej, Miesiąca Umownego, oraz Roku Umownego do definicji tych pojęć określonych w Instrukcji Ruchu i Eksploatacji Sieci Przesyłowej OSP oraz Instrukcjach Ruchu i Eksploatacji Sieci Dystrybucyjnej OSD (dalej: "Instrukcje"). Podkreślenia wymaga fakt, iż zarówno Taryfa jak i Instrukcje, zgodnie z art. 9g ust. 12 Ustawy Prawo energetyczne, stanowią integralną część umów kompleksowych, na podstawie których P. dostarcza odbiorcom paliwo gazowe.

Zmiana powyższych definicji docelowo ma wpłynąć na ułatwienie integracji z rynkiem europejskim, który przewiduje ujednolicenie prowadzonych rozliczeń we wszystkich państwach członkowskich Unii Europejskiej.

Jednoczesne wprowadzenie przedmiotowych zmian w Taryfie było niezbędne ze względu na prawidłowość pomiarów i rozliczeń odbiorców paliwa gazowego.

Zmiana powyższych definicji w Taryfie dokonana została w następujący sposób:

pkt 2.6 Taryfy:

definicja przed zmianą Taryfy:

"Miesiąc umowny - okres od godziny 22.00 ostatniego dnia miesiąca kalendarzowego do godziny 22.00 ostatniego dnia następnego miesiąca kalendarzowego, z zastrzeżeniem pkt 2.6.1."*

definicja po zmianie Taryfy:

"Miesiąc umowny - okres od godziny 6:00 pierwszego dnia bieżącego miesiąca kalendarzowego do godziny 6:00 pierwszego dnia miesiąca kalendarzowego następującego bezpośrednio po miesiącu bieżącym, z zastrzeżeniem pkt 2.6.1. Miesiąc umowny rozpoczynający się o godzinie 22.00 dnia 31 maja 2012 r. będzie trwał do godziny 6.00 dnia 1 lipca 2012 r. (wydłużony o osiem (8) godzin)."*

pkt 2.17 Taryfy:

definicja przed zmianą Taryfy:

"Rok umowny - okres od godziny 22.00 ostatniego dnia roku kalendarzowego do godziny 22.00 ostatniego dnia następnego roku kalendarzowego, z zastrzeżeniem pkt 2.17.1."**definicja po zmianie Taryfy:

"Rok umowny - okres od godziny 6.00 dnia 1 stycznia bieżącego roku kalendarzowego do godziny 6.00 dnia 1 stycznia roku następującego po bieżącym roku kalendarzowym, z zastrzeżeniem pkt 2.17.1. Rok umowny rozpoczynający się o godzinie 22.00 dnia 31 grudnia 2011 r. będzie trwał do godziny 6.00 dnia 1 stycznia 2013 r. (wydłużony o osiem (8) godzin)."**

pkt 2.25 Taryfy

dodano nowy pkt w brzmieniu:-

Doba umowna - okres od godziny 6.00 dnia bieżącego do godziny 6.00 dnia następnego, z wyłączeniem Odbiorców zakwalifikowanych do grup taryfowych od W-1.1 do W-4, od Z-1.1 do Z-4, od S-1.1 do S-4, od B-1.1 do B-3.12T, od R-1.1 do R-3.12T, oraz dla Odbiorców, którzy nie mają zainstalowanego urządzenia dokonującego rejestrowania godzinowego poboru paliwa gazowego dla których odpowiada ona dobie kalendarzowej. Doba gazowa rozpoczynająca się o godzinie 22.00 dnia 29 czerwca 2012 r. będzie trwała do godziny 6.00 dnia 1 lipca 2012 r. (wydłużona o osiem (8) godzin)."

* 2.6.1. "Miesiąc umowny dla Odbiorców zakwalifikowanych do grup taryfowych od W-1.1 do W-4, od Z-1.1 do Z-4, od S-1.1 do S-4, od B-1.1 do B-3.12T, od R-1.1 do R-3.12T, oraz dla Odbiorców, którzy nie mają zainstalowanego urządzenia dokonującego rejestrowania godzinowego poboru paliwa gazowego odpowiada miesiącowi kalendarzowemu." ** 2.17.1. "Rok umowny dla Odbiorcy zakwalifikowanego do grup taryfowych od W-1.1 do W -4, od Z-1.1 do Z-4, od S-1.1 do S-4, od B-1.1 do B-3.12T, od R-1.1 do R-3.12T odpowiada okresowi 12 kolejnych miesięcy począwszy od pierwszego dnia miesiąca następującego po Odczycie Kwalifikacyjnym; niniejsze postanowienie nie zmienia czasu trwania Roku umownego dla Odbiorców, dla których zaczął się on po Pierwszym Odczycie w rozumieniu Taryfy w zakresie dostarczania paliw gazowych nr 4/2011."

W wyniku wprowadzenia ww. zmian definicje powyższych pojęć w Taryfie i Instrukcjach są tożsame.

Zgodnie z powyższymi zapisami, dla ww. odbiorców, do 30 czerwca 2012 r. rozliczenia z odbiorcami końcowymi w ww. grupach dokonywane były raz na 1 miesiąc, na podstawie odczytu dokonanego o godz. 22.00 ostatniego dnia miesiąca umownego. Nowa definicja doby umownej, miesiąca umownego, oraz roku umownego spowodowała zmianę zakresu godzin je definiujących z godz. 22.00 na 6.00 rano dnia następnego, tj. doba gazowa trwa od godz. 6.00 dnia bieżącego do godz. 6.00 dnia następnego, miesiąc umowny trwa od godziny 6.00 pierwszego dnia bieżącego miesiąca kalendarzowego do godziny 6.00 pierwszego dnia miesiąca kalendarzowego następującego bezpośrednio po miesiącu bieżącym, rok umowny trwa od godziny 6.00 dnia 1 stycznia bieżącego roku kalendarzowego do godziny 6.00 dnia 1 stycznia roku następującego po bieżącym roku kalendarzowym.

Doba umowna rozpoczynająca się o godzinie 22.00 dnia 29 czerwca 2012 r. trwała do godziny 6.00 dnia 1 lipca 2012 r. (wydłużona o osiem (8) godzin), tym samym miesiąc umowny czerwiec trwał od godziny 22.00 dnia 31 maja 2012 r. (data poprzedniego odczytu) do godziny 6.00 dnia 1 lipca 2012 r. (data bieżącego odczytu).

Przed zmianą definicji miesiąca umownego Spółka rozpoznawała przychód z tytułu sprzedaży paliwa gazowego w ostatnim dniu miesiąca kalendarzowego. Przykładowo z tytułu sprzedaży paliwa gazowego w miesiącu maju 2012, dla odbiorców paliwa gazowego rozliczających się wg taryfy W-5 Spółka wystawiała faktury zawierające m.in. następujące dane:

data wystawienia: 05.06.2012

odczyt poprzedni na dzień: 30.04.2012

odczyt bieżący na dzień: 31.05.2012

faktura za okres: 1.05.2012 do 31.05.2012

Dla potrzeb podatku dochodowego od osób prawnych Spółka rozpoznała przychód w ostatnim dniu okresu rozliczeniowego tj. w miesiącu maju 2012 r.

Mając na uwadze powyższe zmiany, Spółka pomimo wydłużenia miesiąca umownego (czerwca) o osiem (8) godzin w skutek przesunięcia momentu zakończenia miesiąca umownego z godziny 22.00 dnia 30 czerwca 2012 r. na godzinę 6.00 dnia 1 lipca 2012 r., przychód podatkowy rozpoznała w miesiącu czerwcu 2012.

W kolejnych miesiącach, Spółka rozpoznaje przychody należne z tytułu sprzedaży paliwa gazowego w miesiącu umownym, pomimo faktu, iż moment odczytu za okres rozliczeniowy, odpowiadający miesiącu umownemu, został ustalony na godzinę 6.00 rano pierwszego dnia następnego miesiąca kalendarzowego, tj.: dla odbiorców paliwa gazowego rozliczających się wg taryfy W-5 Spółka przykładowo wystawiała faktury zawierające m.in. następujące dane:

data wystawienia: 05.09.2012

odczyt poprzedni na dzień: 01.08.2012

odczyt bieżący na dzień: 01.09.2012

faktura za okres: 1.08.2012 do 31.08.2012

Dla potrzeb podatku dochodowego od osób prawnych Spółka rozpoznała przychód w ostatnim dniu okresu rozliczeniowego tj. w miesiącu sierpniu 2012 r.

Dla potrzeb sprawozdawczych, zarówno handlowych jak i rachunkowych, powyższa zmiana definicji miesiąca umownego nie wpłynęła na dotychczasowe rozliczenia Spółki. Dalej zgodnie z obowiązującą taryfą, podatkowy miesiąc rozliczeniowy odpowiada miesiącowi umownemu, bez względu na fakt, iż kończy się on o 6 rano pierwszego dnia następnego miesiąca kalendarzowego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy zaprezentowany przez Wnioskodawcę w opisie stanu faktycznego oraz stanowisku sposób ustalania momentu rozpoznania przychodu z tytułu sprzedaży paliwa gazowego jest zgodny z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zdaniem Wnioskodawcy za datę powstania przychodu uzyskiwanego w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą przyjmuje się generalnie dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

* wystawienia faktury albo

* uregulowania należności.

Ta ogólna zasada, wyrażona w art. 12 ust. 3a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm.), doznaje jednak ograniczeń w odniesieniu do usług, które zgodnie z wolą stron umowy, są rozliczane w okresach rozliczeniowych. W takim przypadku, stosownie do art. 12 ust. 3c ustawy CIT, za datę powstania przychodu uznaje się ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze, nie rzadziej niż raz w roku.

Przepis art. 12 ust. 3c ustawy CIT stosuje się do dostaw gazu przewodowego (art. 12 ust. 3d ustawy CIT).

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy Spółka ustala moment rozpoznania przychodu z tytułu sprzedaży paliwa gazowego w następujący sposób:

* dla okresu rozliczeniowego obejmującego zmianę doby umownej, który rozpoczął się 31 maja 2012 r. o godzinie 22.00. Spółka na podstawie odczytu dokonanego o godzinie 6.00 dnia 1 lipca 2012 r. wystawiła faktury za paliwo gazowe dostarczone odbiorcom w okresie od 1 czerwca 2012 do 30 czerwca 2012 r. i rozpoznała przychód dla celów podatku dochodowego od osób prawnych w okresie rozliczeniowym za miesiąc czerwiec 2012.

* w kolejnych okresach tj. od dnia 1 lipca 2012 r. Spółka rozpoznaje przychody podatkowe za miesiąc umowny (trwający od godziny 6.00 pierwszego dnia bieżącego miesiąca kalendarzowego do godziny 6.00 pierwszego dnia miesiąca kalendarzowego następującego bezpośrednio po miesiącu bieżącym) w ostatnim dniu bieżącego miesiąca umownego.

Reasumując Spółka uważa, że integracja polskiego systemu przesyłowego z europejskim wyrażająca się poprzez zmianę zakresów czasowych definiujących dobę, miesiąc, rok umowny nie ma wpływu na dotychczasowy sposób rozpoznawania przychodów podatkowych, a przyjęty przez Spółkę w związku z powyższymi zmianami system rozliczania, ze specyficznie zdefiniowanymi okresami rozliczeniowymi jest prawidłowy i nie prowadzi do uszczuplenia należności Skarbu Państwa z tytułu zobowiązań podatkowych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.