IPPB4/4511-911/16-2/JK3 - PIT w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania przychodu ze sprzedaży nieruchomości.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 23 lipca 2016 r. (data wpływu 27 lipca 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania przychodu ze sprzedaży nieruchomości - jest prawidłowe.

W dniu 27 lipca 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania przychodu ze sprzedaży nieruchomości.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca otrzymał w spadku po rodzicach 1/2 (jedną drugą) części działki, o numerze ewidencyjnym nr 39 o obszarze 3763 metrów kwadratowych. Drugą część (połowę) tej działki otrzymał w spadku mój brat rodzony Andrzej K. Każdy otrzymał po 3/6 udziałów w wyżej wymienionej działce.

Wnioskodawca 1/6 z tych udziałów odziedziczył po śmierci ojca Mieczysława K., który zmarł 19 kwietnia 1995 r. Nabycie to zostało potwierdzone prawomocnym postanowieniem wydanym przez Sąd Rejonowy Wydział I Cywilny dnia 21 sierpnia 1995 r.

Wnioskodawca 2/6 z tych udziałów odziedziczył po śmierci matki Krystyny K. zmarłej 9 maja 2011 r. Nabycie zostało potwierdzone aktem poświadczenia dziedziczenia, sporządzonym przez - notariusza dnia 7 czerwca 2011 r. Repertorium A, zarejestrowanego w Rejestrze Aktów Poświadczenia Dziedziczenia prowadzonym przez Krajową Radę Notarialną w dniu 7 czerwca 2011 r.

Nieruchomość ta wolna jest od obciążeń, nie jest objęta prawami osób trzecich, ani też ograniczeniami w rozporządzaniu. Nie zostały również w stosunku do Wnioskodawcy ani jego brata złożone wnioski o ogłoszenie upadłości, jak również Wnioskodawca nie dokonywał zbycia tych udziałów. Przysługująca mu część współwłasności tej działki stanowi jego majątek osobisty. Zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego w 2003 r. na przedmiotowej nieruchomości zaplanowano realizację drogi publicznej. W 2011 r. miasto podjęło rozmowy z Wnioskodawcą oraz jego bratem (współwłaścicelem) celem przejęcia nieruchomości pod budowę drogi publicznej. W dniu 16 lipca 2015 został wykonany operat szacunkowy dla działki 39 z na zlecenie Gminy Miasta (pismo w załączeniu, Zal.-1). W dniu 11 kwietnia 2016 w toku negocjacji, pełnomocniczka Wnioskodawcy podpisała protokół z uzgodnień dotyczący sprzedaży powyższej nieruchomości (w załączeniu Zal - 2).

W dniu 18 kwietnia 2016 r. wyżej wymienioną działkę zakupiła od Wnioskodawcy i jego brata Gmina Miasta. Umowa sprzedaży została potwierdzoną aktem notarialnym sporządzonym przez notariusza. Repertorium A (akt w załączeniu Zal - 3).

Działkę tę Gmina Miasta zakupiła pod budowę drogi publiczno-gminnej. Decyzję tą potwierdza podjęta przez Radę Miasta Uchwała z dnia 16 października 2015 r. w sprawie wyrażenia zgody na nabycie nieruchomości gruntowej. W paragrafie 1 tej uchwały zapisano: "Wyraża się zgodę na nabycie do zasobu nieruchomości Miasta niezabudowanej nieruchomości gruntowej, stanowiącej działkę ewidencyjną Nr 39 o powierzchni 3763 metra kwadratowego, objętej księgą wieczystą w pasie planowanej drogi gminnej z przeznaczeniem pod drogę publiczną, gminną." Zgodnie z obowiązującym Miejscowym Planem Zagospodarowania Przestrzennego Miasta zatwierdzonym dnia 19 grudnia 2003 r. uchwałą Rady Miejskiej. Działka opisana powyżej od strony południowej znajduje się na terenie przeznaczonym pod zabudowę mieszkaniową jednorodzinną, od strony północnej znajduje się w pasie drogowym drogi dojazdowej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy przychód uzyskany z dobrowolnego odpłatnego zbycia udziałów w nieruchomości przed upływem 5 lat od jej odziedziczenia na cele publiczne uzasadniające wywłaszczenie jest zwolniony z 19% podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy.

Na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 29 ww. ustawy wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane m.in. z tytułu sprzedaży nieruchomości w związku z realizacją przez nabywcę prawa pierwokupu, stosowanie do przepisów o gospodarce nieruchomościami. Zdaniem Wnioskodawcy sprzedaż udziałów odziedziczonej przez Wnioskodawcę nieruchomości nie powinna zostać opodatkowana. Działka została zakupiona przez Gminę Miasta pod budowę drogi publiczno-gminnej, co poświadcza uchwała podjęta przez Radę Miasta z dnia 16 października 2015 r. w sprawie wyrażenia zgody na nabycie nieruchomości gruntowej, oraz obowiązujący Miejscowy Plan Zagospodarowania Przestrzennego Miasta zatwierdzony 19 grudnia 2003 r. uchwałą Rady Miejskiej.

W związku z powyższym sprzedaż nieruchomości Gminie Miasta podlega zwolnieniu z podatku dochodowego od osób fizycznych, ponieważ:

1. została sprzedana gminie pod budowę drogi publiczno - gminnej:

2. Wnioskodawca nie nabył do niej praw w okresie ostatnich 2 lat;

3. Wnioskodawca nie zbył jej za cenę mniejszą niż 50% wartości rynkowej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c)- przed upływem pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy-przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zmiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zmiany.

W świetle powyższych przepisów, każda czynność prawna, której przedmiotem jest odpłatne zbycie nieruchomości lub praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ustawy stanowi źródło przychodów w rozumieniu tego przepisu, jeżeli zostanie dokonana w określonym czasie, przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie i nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.

Zatem z powyższego wynika, że w przypadku sprzedaży nieruchomości decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma data nabycia tej nieruchomości i forma prawna jej nabycia.

Zgodnie z art. 924 i 925 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2016 r. poz. 380, z późn. zm.) - spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku. Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku lub akt notarialny poświadczenia dziedziczenia potwierdza jedynie prawo spadkobierców do tego spadku od momentu jego otwarcia. Tak więc dniem nabycia spadku przez Wnioskodawcę są kolejno daty śmierci spadkodawców.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że Wnioskodawca nabył udziały w nieruchomości w datach śmierci rodziców, tj. w dniu 19 kwietnia grudnia 1995 r. oraz w dniu 9 maja 2011 r. Zatem sprzedaż w 2016 r. roku udziałów nabytych w 1995 r. w spadku po ojcu, nie stanowi dla Wnioskodawcy źródła przychodu ze względu na upływ pięcioletniego terminu, licząc od końca roku, w którym nastąpiło nabycie. Natomiast sprzedaż w 2016 r. udziałów w nieruchomości nabytych w 2011 r. w spadku po matce stanowi dla Wnioskodawcy źródło przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i podlega opodatkowaniu, ponieważ sprzedaż udziałów nastąpiła przed upływem pięcioletniego terminu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Oceniając skutki podatkowe sprzedaży udziału w nieruchomości nabytego w 2011 r. w drodze spadku po matce - stwierdzić należy, że zastosowanie znajdą przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2009 r.

Ustawą z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316, z późn. zm.) zmieniono bowiem m.in. zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nowe zasady opodatkowania - zgodnie z art. 14 ustawy zmieniającej - mają zastosowanie do uzyskanych dochodów (poniesionej straty) od 1 stycznia 2009 r.

W myśl art. 30e ust. 1 i art. 45 ust. 4 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w ww. brzmieniu - od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c), podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku i jest płatny w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy - podstawą obliczenia podatku jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw. Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Stosownie do art. 22 ust. 6d ww. ustawy - za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ww. ustawy).

Jak wynika z powyższych przepisów, podstawą obliczenia podatku jest dochód, stanowiący różnicę między przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19 ustawy (tj. wartością wyrażoną w cenie określonej w umowie, pomniejszoną o koszty odpłatnego zbycia), a kosztami uzyskania przychodu ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tak obliczony dochód będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Jednakże zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 29 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z tytułu odszkodowania wypłaconego stosownie do przepisów o gospodarce nieruchomościami lub z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości na cele uzasadniające jej wywłaszczenie oraz z tytułu sprzedaży nieruchomości w związku z realizacją przez nabywcę prawa pierwokupu, stosownie do przepisów o gospodarce nieruchomościami; nie dotyczy to przypadków, gdy właściciel nieruchomości, o której mowa w zdaniu pierwszym, nabył jej własność w okresie 2 lat przed wszczęciem postępowania wywłaszczeniowego bądź odpłatnym zbyciem nieruchomości za cenę niższą o co najmniej 50% od wysokości uzyskanego odszkodowania lub ceny zbycia nieruchomości na cele uzasadniające jej wywłaszczenie lub w związku z realizacją prawa pierwokupu.

Z pierwszego zdania zacytowanego przepisu wynika zatem, że podstawowym warunkiem uprawniającym do skorzystania z tego zwolnienia jest uzyskanie przychodu z tytułu odszkodowania lub z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości na cele uzasadniające jej wywłaszczenie, stosownie do przepisów o gospodarce nieruchomościami.

Zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2010 r. Nr 102, poz. 651 z późn. zm.) - celami publicznymi są m.in. wydzielanie gruntów pod drogi publiczne i drogi wodne, budowa, utrzymywanie oraz wykonywanie robót budowlanych tych dróg, obiektów i urządzeń transportu publicznego, a także łączności publicznej i sygnalizacji.

Natomiast stosownie do art. 6 pkt 6 ustawy o gospodarce nieruchomościami celami publicznymi jest budowa i utrzymywanie pomieszczeń dla urzędów organów władzy, administracji, sądów i prokuratur, państwowych szkół wyższych, szkół publicznych, a także publicznych: obiektów ochrony zdrowia, przedszkoli, domów opieki społecznej, placówek opiekuńczo-wychowawczych i obiektów sportowych.

W myśl natomiast art. 112 ust. 1 ww. ustawy przepisy rozdziału 4 tej ustawy (wywłaszczanie nieruchomości) stosuje się do nieruchomości położonych, z zastrzeżeniem art. 122a, art. 124b, art. 125 i art. 126, na obszarach przeznaczonych w planach miejscowych na cele publiczne albo do nieruchomości, dla których wydana została decyzja o ustaleniu lokalizacji inwestycji celu publicznego.

Zgodnie z art. 112 ust. 2 ustawy - wywłaszczenie nieruchomości polega na pozbawieniu albo ograniczeniu, w drodze decyzji, prawa własności, prawa użytkowania wieczystego lub innego prawa rzeczowego na nieruchomości. Wywłaszczenie nieruchomości może być dokonane, jeżeli cele publiczne nie mogą być zrealizowane w inny sposób niż przez pozbawienie albo ograniczenie praw do nieruchomości, a prawa te nie mogą być nabyte w drodze umowy (art. 112. ust. 3 ww. ustawy). Wszczęcie postępowania wywłaszczeniowego, z zastrzeżeniem ust. 2 i ust. 3, należy poprzedzić rokowaniami o nabycie w drodze umowy praw określonych w art. 112 ust. 3, przeprowadzonymi między starostą, wykonującym zadanie z zakresu administracji rządowej, a właścicielem lub użytkownikiem wieczystym nieruchomości, a także osobą, której przysługuje do nieruchomości ograniczone prawo rzeczowe. W trakcie prowadzenia rokowań może być zaoferowana nieruchomość zamienna (art. 114 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami). W przypadku natomiast, kiedy wywłaszczana ma być nieruchomość na wniosek jednostki samorządu terytorialnego, rokowania przeprowadza organ wykonawczy tej jednostki (art. 114 ust. 2 ww. ustawy).

Jak wynika z powyższych przepisów, w przypadku nieruchomości położonych na obszarach przeznaczonych w planach miejscowych na cele publiczne może zostać wszczęte postępowanie wywłaszczeniowe. Wywłaszczenie nieruchomości może być dokonane w przypadku, gdy cele publiczne nie mogą być osiągnięte w inny sposób niż przez pozbawienie albo ograniczenie praw do nieruchomości, a prawa te nie mogą być nabyte w drodze umowy.

Zatem wywłaszczenie nieruchomości może być dokonane tylko wówczas, gdy prawo do nieruchomości położonej na obszarach przeznaczonych w planach miejscowych na cele publiczne nie może być nabyte w drodze umowy. Jednak przed wszczęciem postępowania wywłaszczeniowego powinny zostać podjęte próby nabycia nieruchomości w drodze umowy, przez przeprowadzenie rokowań z podmiotem, któremu przysługuje prawo do nieruchomości niezbędnej dla osiągnięcia celu publicznego. Jak wynika z art. 6 ustawy o gospodarce nieruchomościami jednym z celów publicznych w rozumieniu tej ustawy jest wydzielanie gruntów pod drogi publiczne, budowa, utrzymywanie oraz wykonywanie robót budowlanych tych dróg, obiektów i urządzeń transportu publicznego, oraz budowa obiektów sportowych.

Aby skorzystać ze zwolnienia przewidzianego w cytowanym wyżej art. 21 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie wystarczy jednak wyłącznie fakt, że nieruchomość została wywłaszczona bądź odpłatnie zbyta na cele uzasadniające jej wywłaszczenie.

Z analizy tego przepisu wynika również, że przedmiotowe zwolnienie nie będzie przysługiwało jeżeli łącznie spełnione zostaną następujące warunki:

* nabycie nieruchomości nastąpiło w okresie 2 lat przed wszczęciem postępowania wywłaszczeniowego lub odpłatnym zbyciem,

* cena jej nabycia była o co najmniej 50% niższa od wysokości odszkodowania lub ceny

Zatem w przypadku, gdy spełniony zostanie tylko jeden z warunków albo żaden z nich, wówczas uzyskany przychód będzie korzystał ze zwolnienia.

W analizowanym stanie faktycznym nie zachodzą przesłanki wykluczające zastosowanie zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ Wnioskodawca stał się właścicielem udziałów w nieruchomości w drodze spadkobrania po matce, czyli w sposób nieodpłatny. Tym samym nie można ustalić ceny tego nabycia.

Skoro w omawianej sprawie brak jest ceny przy nabyciu udziału w nieruchomości, to niezależnie od tego, czy do sprzedaży doszło przed czy po upływie 2 lat od daty nabycia spadku po matce, to i tak nie będzie spełniony drugi warunek wyłączający przedmiotowe zwolnienie. W związku z powyższymi okolicznościami, jeżeli z aktu notarialnego sprzedaży wynika, że zbycie nieruchomości na rzecz gminy na cel publiczny nastąpiło na podstawie przepisów o gospodarce nieruchomościami, Wnioskodawca będzie mógł skorzystać z przedmiotowego zwolnienia w odniesieniu do przychodu ze sprzedaży przypadającego na udział nabyty w 2011 r. w drodze spadkobrania po matce.

Reasumując, sprzedaż w 2016 r. roku udziałów nabytych w 1995 r. w spadku po ojcu, nie stanowi dla Wnioskodawcy źródła przychodu ze względu na upływ pięcioletniego terminu, licząc od końca roku, w którym nastąpiło nabycie. Natomiast przychód osiągnięty przez Wnioskodawcę ze zbycia w 2016 r. udziałów w nieruchomości nabytych w 2011 r. w drodze spadku po matce będzie stanowić źródło przychodu podlegające opodatkowaniu, ale Wnioskodawca będzie mógł korzystać ze zwolnienia przedmiotowego określonego w art. 21 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, o ile odpłatne zbycie na cel publiczny nastąpiło na podstawie przepisów o gospodarce nieruchomościami. Wówczas Wnioskodawca nie będzie w ogóle zobowiązana do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu sprzedaży posiadanego udziału w nieruchomości.

Mając na uwadze powyższe stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2016 r. poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.