IPPB4/4511-838/16-6/JK2

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku (data wpływu do BKIP w Płocku 22 lipca 2016 r.) uzupełnionym pismem z dnia 16 września 2016 r. (data nadania 16 września 2016 r., data wpływu 19 września 2016 r.) na wezwanie z dnia 12 września 2016 r. Nr IPPB4/4511-838/16-2/JK2 (data nadania 12 września 2016 r., data doręczenia 15 września 2016 r.) oraz pismem (data nadania 29 września 2016 r., data wpływu 3 października 2016 r.) uzupełnionym na wezwanie z dnia 23 września 2016 r. Nr IPPB4/4511-838/16-4/JK2 (data nadania 23 września 2016 r., data doręczenia 27 września 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

* opodatkowania zwróconych składek na ubezpieczenie zdrowotne odliczonych wcześniej od emerytury otrzymywanej z Polski - jest nieprawidłowe,

* odliczenia od podatku składek na ubezpieczenie zdrowotne zapłaconych w Niemczech - nieprawidłowe,

* złożenia zeznania podatkowego - jest prawidłowe.

W dniu 11 lipca 2016 r. do Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim został złożony wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania zwróconych składek na ubezpieczenie zdrowotne odliczonej wcześniej od emerytury otrzymywanej z Polski.

Następnie pismem z dnia 18 lipca 2016 r. Nr 1061-IPTPB2.4511.539.2016.1.SR, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, na podstawie art. 170 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.) oraz stosownie do § 5 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) przekazał przedmiotowy wniosek do rozpatrzenia według właściwości Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie - Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku.

Wyjaśnić bowiem należy, że zgodnie ze znowelizowanym art. 14b § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa, z dniem 1 lipca 2007 r. organem właściwym do dokonywania interpretacji przepisów prawa podatkowego został Minister Rozwoju i Finansów.

Natomiast stosownie do art. 14b § 6 Ordynacji podatkowej Minister Rozwoju i Finansów upoważnił - w drodze ww. rozporządzenia - dyrektorów pięciu izb skarbowych do wydawania interpretacji indywidualnych w jego imieniu i w ustalonym zakresie, określając jednocześnie właściwość rzeczową i miejscową upoważnionych organów.

W przypadku Wnioskodawczyni, właściwym miejscowo organem podatkowym do wydawania pisemnej interpretacji od dnia 1 lipca 2007 r. jest - w związku z § 5 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) - Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie.

Z uwagi na braki formalne, pismem z dnia 12 września 2016 r. Nr IPPB4/4511-838/16-2/JK2 (data nadania 12 września 2016 r., data doręczenia 15 września 2016 r.) oraz pismem z dnia 23 września 2016 r. Nr IPPB4/4511-838/16-4/JK2 (data nadania 23 września 2016 r., data doręczenia 27 września 2016 r.), tut. organ wezwał Wnioskodawczynię do dostarczenia oryginału pełnomocnictwa lub urzędowo poświadczonego odpisu pełnomocnictwa, z którego wynika prawo Pani Anny J. do odbioru korespondencji dotyczącej wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego Wnioskodawczyni oraz do uzupełnienia wniosku poprzez wskazanie przepisów prawa podatkowego będących przedmiotem interpretacji indywidualnej, doprecyzowanie zdarzenia przyszłego, sformułowanie pytania, które winno być związane z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, będące przedmiotem interpretacji indywidualnej oraz przyporządkowane do przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego i dotyczyć indywidualnej sprawy Wnioskodawczyni oraz przedstawienie własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej zaistniałego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego odnośnie sformułowanego pytania.

Pismem z dnia 16 września 2016 r. (data nadania 16 września 2016 r., data wpływu 19 września 2016 r.) oraz pismem (data nadania 29 września 2016 r., data wpływu 3 października 2016 r.) Wnioskodawczyni uzupełniła powyższe w terminie.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawczyni mieszka na stałe w Niemczech. W 2011 r. Wnioskodawczyni wyszła za mąż i była na ubezpieczeniu zdrowotnym męża. W Polsce Wnioskodawczyni przepracowała 30 lat i 2004 r. otrzymała emeryturę, z której płaciła w Polsce podatek i ubezpieczenie zdrowotne. Wnioskodawczyni w 2014 r. otrzymała z niemieckiej kasy chorych pismo informujące, że pieniądze przeznaczone na leczenie z polskiej emerytury powinna przekazać do niemieckiej kasy chorych, gdyż mieszka i leczy się w ich kraju. Jednocześnie Wnioskodawczyni otrzymała rachunki do zapłaty od marca 2012 r., 2013 r., 2014 r. oraz za rok 2015 i 2016. Rachunki te Wnioskodawczyni będzie otrzymywać do końca życia. W rachunkach tych jest informacja ile musi zapłacić na leczenie plus na dom starców. Z problemem Wnioskodawczyni zwróciła się do NFZ. W maju 2015 r. Wnioskodawczyni otrzymała zwrot pieniędzy z ZUS i zapłaciła rachunki do niemieckiej kasy chorych niemieckiej. Wnioskodawczyni myślała, że emerytura polska będzie powiększona o ubezpieczenie zdrowotne w Niemczech. Ale okazało się inaczej w chwili otrzymania PIT-11A za rok 2015 r. i gdy Wnioskodawczyni próbowała go rozliczyć na formularzu PIT-37 - pieniądze przeznaczone na zapłacenie niemieckich rachunków zostaną zabrane jako podatek. Składki zdrowotne zapłacone z polskiej emerytury w Niemczech zostały odliczone od dochodu (renta wdowia) w Niemczech.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1. Czy Wnioskodawczyni ma doliczyć do podatku zwrócone przez ZUS składki zdrowotne odliczone wcześniej od emerytury polskiej?

2. Czy Wnioskodawczyni ma możliwość odliczyć składki zdrowotne zapłacone wcześniej w Niemczech?

3. Czy należy to wykazać w zeznaniu rocznym podatkowym?

Zdaniem Wnioskodawczyni:

Ad. 1)

Według oceny Wnioskodawczyni nie powinna.

Ad. 2)

Wnioskodawczyni uważa, że gdyby musiała doliczyć te zwrócone składki do podatku to przysługuje Wnioskodawczyni możliwość ich odliczenia.

Ad. 3)

Wnioskodawczyni uważa, że należy to wykazać w zeznaniu rocznym.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest:

* nieprawidłowe - w części dotyczącej opodatkowania zwróconych składek na ubezpieczenie zdrowotne w odliczonych wcześniej od emerytury otrzymywanej z Polski,

* nieprawidłowe - w części dotyczącej odliczenia od podatku składek na ubezpieczenie zdrowotne zapłaconych w Niemczech,

* prawidłowe - w części dotyczącej złożenia zeznania podatkowego.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.) osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Stosownie do treści art. 3 ust. 1a cytowanej ustawy, za osobę mającą miejsce zamieszkania terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

Natomiast zgodnie z art. 3 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów z pracy wykonywanej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej na podstawie stosunku służbowego lub stosunku pracy, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia, oraz od innych dochodów osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 4a ww. ustawy).

Ze stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawczyni mieszka na stałe na terenie Niemiec i otrzymuje emeryturę z Polski, zatem w przedmiotowej sprawie mają zastosowania uregulowania zawarte w umowie o unikaniu podwójnego opodatkowania z dnia 14 maja 2003 r. między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku (Dz. U. z 2005 r. Nr 12, poz. 90),

Zgodnie z art. 18 ust. 1 ww. umowy, emerytury i podobne świadczenia lub renty, otrzymywane przez osobę mającą miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie z drugiego Umawiającego się Państwa, podlegają opodatkowaniu tylko w tym pierwszym Państwie.

Jednakże, zgodnie z art. 18 ust. 2 ww. umowy, bez względu na postanowienia ustępu 1 niniejszego artykułu płatności otrzymywane przez osobę mającą miejsce zamieszkania w jednym Umawiającym się Państwie z obowiązkowego systemu ubezpieczeń socjalnych drugiego Umawiającego się Państwa, podlegają opodatkowaniu tylko w tym drugim Państwie.

Z powyższych przepisów wynika zatem, że emerytura otrzymywana z Polski, wypłacana osobie mającej miejsce zamieszkania w Niemczech, podlega co do zasady opodatkowaniu w Niemczech. Wyjątek dotyczy jednak sytuacji, gdy świadczenia są wypłacane z polskiego obowiązkowego systemu ubezpieczeń socjalnych. Wtedy, stosownie do art. 18 ust. 2 ww. umowy, płatności takie podlegają opodatkowaniu tylko w państwie źródła, tj. w Polsce.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że od 2004 r. Wnioskodawczyni pobiera w Polsce emeryturę z ZUS.

Zatem mając na uwadze przedstawiony powyżej stan faktyczny oraz prawny, należy stwierdzić, że do emerytury otrzymywanej przez Wnioskodawczynię z polskiego systemu ubezpieczeń społecznych ma zastosowanie przepis art. 18 ust. 2 umowy zawartej między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku. W związku z powyższym emerytura ta podlega opodatkowaniu tylko w Polsce i tym samym nie podlega opodatkowaniu w Niemczech.

Wobec powyższego, emerytura otrzymywana przez Wnioskodawczynię w Polsce podlega opodatkowaniu na zasadach ogólnych na podstawie ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.).

Zgodnie z generalną zasadą wyrażoną w art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, źródłem przychodu jest m.in. emerytura lub renta.

W myśl art. 12 ust. 7 ww. ustawy, przez emeryturę lub rentę rozumie się łączną kwotę świadczeń emerytalnych i rentowych, w tym kwot emerytur kapitałowych wypłacanych na podstawie ustawy o emeryturach kapitałowych wraz ze wzrostami i dodatkami, z wyłączeniem dodatków rodzinnych i pielęgnacyjnych oraz dodatków dla sierot zupełnych do rent rodzinnych.

W myśl art. 34 ust. 1 ww. ustawy, organy rentowe są obowiązane jako płatnicy pobierać zaliczki miesięczne od wypłacanych bezpośrednio przez te organy emerytur i rent, świadczeń przedemerytalnych i zasiłków przedemerytalnych, nauczycielskich świadczeń kompensacyjnych, zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego, rent strukturalnych oraz rent socjalnych.

Na podstawie art. 34 ust. 2 cyt. ustawy, zaliczki, o których mowa w ust. 1, za miesiące od stycznia do grudnia, ustala się w sposób określony w art. 32 ust. 1-1c odejmując kwotę obliczoną zgodnie z art. 32 ust. 3 miesięcznie.

Zgodnie z art. 34 ust. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zaliczkę obliczoną w sposób określony w ust. 2 zmniejsza się o kwotę składki na ubezpieczenie zdrowotne, o której mowa w art. 27b, pobranej w tym miesiącu przez organ rentowy ze środków podatnika.

Natomiast stosownie do art. 27b ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, podatek dochodowy, obliczony zgodnie z art. 27 lub art. 30c, w pierwszej kolejności ulega obniżeniu o kwotę składki na ubezpieczenie zdrowotne, o której mowa w ustawie z dnia 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych (Dz. U. z 2008 r. Nr 164, poz. 1027 z późn. zm.)

- obniżenie nie dotyczy składek, których podstawę wymiaru stanowi dochód (przychód) zwolniony od podatku na podstawie ustawy oraz składek, których podstawę wymiaru stanowi dochód, od którego na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 27b ust. 2 cyt. ustawy, kwota składki na ubezpieczenie zdrowotne, o którą zmniejsza się podatek, nie może przekroczyć 7,75% podstawy wymiaru tej składki.

W myśl art. 34 ust. 7 ww. ustawy, organy rentowe są obowiązane, w terminie do końca lutego, po upływie roku podatkowego, sporządzić i przekazać roczne obliczenie podatku, według ustalonego wzoru, podatnikom uzyskującym dochód z emerytur i rent, rent strukturalnych, rent socjalnych, świadczeń przedemerytalnych i zasiłków przedemerytalnych oraz urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych.

W myśl art. 34 ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli podatnik otrzymał bezpośrednio od tego organu zwrot uprzednio zapłaconej i odliczonej składki na ubezpieczenie zdrowotne, a obowiązek poboru zaliczek przez ten organ trwa - organ rentowy w rocznym obliczeniu podatku sporządzanym za rok, w którym dokonał zwrotu składki, dolicza do podatku obliczonego zgodnie z art. 27 kwotę tej składki.

W myśl art. 45 ust. 1 ww. ustawy podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym, w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym, z zastrzeżeniem ust. 7 i 8.

Stosownie zaś do treści art. 45 ust. 3a ww. ustawy, jeżeli podatnik, obliczając podatek należny, dokonał odliczeń od dochodu, podstawy obliczenia podatku lub podatku, a następnie otrzymał zwrot odliczonych kwot (w całości lub w części), w zeznaniu podatkowym składanym za rok podatkowy, w którym otrzymał ten zwrot, dolicza odpowiednio kwoty poprzednio odliczone.

Zatem, w przypadku otrzymania zwrotu uprzednio zapłaconych i odliczonych składek na ubezpieczenie zdrowotne, Wnioskodawczyni jest zobowiązana doliczyć do należnego podatku otrzymaną kwotę zwróconej składki na ubezpieczenie zdrowotne w zeznaniu podatkowym PIT-37 za 2015 r. i wykazać w rubryce E. Obliczenie podatku, poz. 114.

Wątpliwość Wnioskodawczyni budzi także kwestia możliwości odliczenia zapłaconych w Niemczech składek na ubezpieczenie zdrowotne.

W myśl art. 27b ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2008 r. do dnia dzisiejszego, podatek dochodowy, obliczony zgodnie z art. 27 lub art. 30c, w pierwszej kolejności ulega obniżeniu o kwotę składki zapłaconej w roku podatkowym ze środków podatnika na obowiązkowe ubezpieczenie zdrowotne podatnika lub osób z nim współpracujących, zgodnie z przepisami dotyczącymi obowiązkowego ubezpieczenia zdrowotnego obowiązującymi w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego, lub w Konfederacji Szwajcarskiej, z zastrzeżeniem art. 27b ust. 4.

Natomiast w świetle ww. art. 27b ust. 4 ww. ustawy, obniżenie, o którym mowa w ust. 1 pkt 2, stosuje się, pod warunkiem że:

Kwota składki na ubezpieczenie zdrowotne, o którą zmniejsza się podatek, nie może przekroczyć 7,75% podstawy wymiaru tej składki (art. 27b ust. 2).

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawczyni z otrzymanego zwrotu pieniędzy z ZUS zapłaciła rachunki do niemieckiej kasy chorych tytułem składek na ubezpieczenie zdrowotne. Składki zdrowotne zapłacone z polskiej emerytury zostały odliczone od dochodu (renta wdowia) w Niemczech.

Podsumowując powyższe, należy stwierdzić, że Wnioskodawczyni nie może odliczyć od podatku, składek na obowiązkowe ubezpieczenie zdrowotne zapłacone w Niemczech, gdyż zostały odliczone od dochodu (renta wdowia) w Niemczech.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2016 r. poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.