IPPB4/4511-787/16-2/PP

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 5 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 17 czerwca 2016 r. (data wpływu 22 czerwca 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika w zakresie zapewnienia pracownikowi poczęstunku w siedzibie firmy oraz w restauracji w ramach wykonywania obowiązków służbowych - jest prawidłowe.

W dniu 22 czerwca 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika w zakresie zapewnienia pracownikowi poczęstunku w siedzibie firmy oraz w restauracji w ramach wykonywania obowiązków służbowych.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Zajmuje się głównie hurtowym handlem stalą (sprzedaż opodatkowana - głównie podstawową stawką podatku VAT, tylko nieliczne towary rozliczane wg procedury odwrotnego obciążenia). Dla celów prowadzonej działalności gospodarczej Spółka nabywa artykuły spożywcze, m.in. herbatę, kawę, cukier, cytryny, mleko, wodę, soki, drobne przekąski, np. ciasto, ciastka, słodycze, kanapki gotowe lub wykonane z zakupionych produktów spożywczych, pączki z okazji tłustego czwartku, owoce itp. Wyżej opisane napoje i poczęstunki są zużywane w trakcie spotkań służbowych pracowników: narad, konferencji, szkoleń produktowych oraz spotkań z kontrahentami w siedzibie bądź oddziale firmy lub podczas zebrań zarządu. Czasem są zużywane podczas spotkań służbowych z innymi gośćmi, np. audytorami, przedstawicielami dostawców czy z pracownikami spółki wdrażającej oprogramowanie (spotkania w różnym celu, m.in. opracowanie i omówienie analiz przedwdrożeniowych, prezentacja rozwiązań informatycznych, szkolenia z obsługi programu itd.). Zdarzają się również przypadki (podczas dłuższych spotkań), że w celu zwiększenia komfortu i usprawnienia pracy Spółka zamawia catering zarówno dla pracowników, jak i gości uczestniczących w spotkaniach, naradach, szkoleniach itd. Dodatkowo artykuły tj. woda, kawa, herbata, cukier są również pozostawione w pomieszczeniach kuchennych z przeznaczeniem do przygotowania zimnych i gorących napojów we własnym zakresie przez pracowników w godzinach pracy zgodnie z § 112 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 26 września 1997 r. w sprawie ogólnych przepisów bezpieczeństwa i higieny pracy (Dz. U. z 2003 r. Nr 169, poz. 1650 z późn. zm.).

Zużycie ww. produktów spożywczych, jak również ewentualnie catering zawsze występują wyłącznie na potrzeby prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej. Spółka korzysta z prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego od zakupu tych artykułów.

Zdarza się, że spotkania z kontrahentami odbywają się w poza siedzibą i oddziałami firmy (np. w restauracji). W trakcie spotkań przeprowadzane są m.in. negocjacje handlowe i omawiane warunki współpracy. Spółka ponosi koszty usług gastronomicznych w restauracjach w trakcie spotkań handlowych z kontrahentami (opłaca zamówione z karty dań posiłki i napoje, w tym mogą wystąpić alkoholowe). Niewątpliwie spotkania biznesowe, w czasie których zapewniony jest zwyczajowy poczęstunek w formie obiadu, związane są z prowadzoną działalnością gospodarczą. Na podstawie art. 88 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT Spółka nie obniża kwoty podatku należnego o wartość podatku VAT naliczonego od nabywanych usług gastronomicznych.

Co istotne, serwowany w siedzibie poczęstunek to są drobne, standardowe produkty, które nie świadczą o okazałości czy wytworności. Również posiłki zamawiane w lokalach usługowych nie wykraczają poza normy zwyczajowo przyjęte w obecnych realiach życia gospodarczego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

1. Czy od zużycia ww. produktów spożywczych (drobne poczęstunki, napoje oraz catering) w trakcie spotkań w firmie oraz od nieodpłatnego świadczenia usługi gastronomicznej (spotkania służbowe poza firmą) należy naliczyć podatek VAT należny?

2. Czy spółce przysługuje prawo do odliczenia VAT naliczonego od zakupów ww. artykułów spożywczych oraz od cateringu?

3. Czy ww. wydatki stanowią koszty uzyskania przychodów wg ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

4. Czy zużycie ww. produktów spożywczych, ewentualnie catering oraz korzystanie z usługi gastronomicznej w restauracji z kontrahentem nie powoduje powstania obowiązku rozpoznania po stronie pracowników przychodów ze stosunku pracy podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

Przedmiotowa interpretacja indywidualna została wydana w zakresie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresie pytania Nr 4. W zakresie pytań Nr 1-3 zostały wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Zdaniem Wnioskodawcy.

Ad. 4

Zdaniem Spółki w opisanej sytuacji wartość serwowanego przez Spółkę poczęstunku w firmie (kawa, herbata, mleko, soki, słodycze, kanapki, ciastka, catering itp.) oraz uczestniczenie w obiedzie z kontrahentem w restauracji, nie będzie stanowić dla pracowników przychodu do opodatkowania, od którego Spółka byłaby zobowiązana do poboru zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodami ze stosunku pracy są nie tylko wypłaty pieniężne, ale również wartość innych otrzymanych lub pozostawionych do dyspozycji pracownika świadczeń pieniężnych lub rzeczowych, wynikających ze stosunku pracy. W szczególności, przychodami ze stosunku pracy jest wartość innych nieodpłatnych świadczeń otrzymanych przez pracownika.

Trybunał Konstytucyjny w wyroku z dnia 8 lipca 2014 r., sygn. akt K 7/13 orzekł, że zwrot "inne nieodpłatne świadczenie" oznacza wyłącznie przysporzenie majątkowe o indywidualnie określonej wartości, otrzymane przez pracownika. W konsekwencji, należy przyjąć, że za przychód pracownika mogą być uznane świadczenia, które:

* zostały spełnione za zgodą pracownika (skorzystał z nich w pełni dobrowolnie),

* zostały spełnione w jego interesie (a nie w interesie pracodawcy) i przyniosły mu korzyść w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść,

* korzyść ta jest wymierna i przypisana indywidualnemu pracownikowi (nie jest dostępna w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów).

W uzasadnieniu ww. wyroku Trybunał Konstytucyjny stwierdził, że: "Świadczenia uzyskiwane od pracodawcy, niezależnie od tego czy są dokonywane w formie pieniężnej czy w formie świadczenia rzeczowego lub usługi, aby podlegały opodatkowaniu muszą prowadzić do pojawienia się po stronie pracownika dochodu, czyli korzyści majątkowej, która może wystąpić w dwóch postaciach: prowadzi do powiększenia aktywów, co jest zwykłym skutkiem wypłaty pieniędzy, albo do zaoszczędzenia wydatków, co może być następstwem świadczenia rzeczowego lub w formie usługi. W wyniku takiego świadczenia w majątku pracownika nie pojawia się wprawdzie realny dochód (w znaczeniu ekonomicznym), ale ponieważ - jak wskazano w pkt 3.2.4. uzasadnienia - znaczenie dochodu na gruncie u.p.d.o.f. jest szersze, zaoszczędzenie wydatków musi być traktowane na równi z przyrostem majątku. O ile jednak w wypadku świadczenia pieniężnego przysporzenie jest niewątpliwe i niejako bezwarunkowe (zawsze oznacza zwiększenie aktywów), o tyle "inne nieodpłatne świadczenia" na rzecz pracownika mogą być uznane za jego dochód, w rozumieniu u.p.d.o.f., tylko pod warunkiem, że rzeczywiście pozwoliły mu uniknąć wydatków".

Biorąc pod uwagę powyższe, należy uznać, że ponoszone przez Spółkę świadczenia w postaci zapewnienia pracownikowi poczęstunku (w firmie czy też w restauracji) w trakcie godzin pracy i w ramach wykonywanych obowiązków służbowych nie będą stanowić świadczeń spełnionych w interesie pracownika, przynoszących mu korzyść w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść. Świadczenia te będą spełniane w interesie Spółki jako pracodawcy - w celu zapewnieniem efektywności organizacji procesu świadczenia pracy. Nie jest to spełnianie "potrzeb osobistych".

Dodatkowo w przypadku zużycia produktów spożywczych (herbaty, kawy, napojów, kanapek itp.) brak jest możliwości przypisania indywidualnemu pracownikowi konkretnego świadczenia, gdyż poczęstunki są organizowane w formie bufetu szwedzkiego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 11 ust. 1 ww. ustawy przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, źródłem przychodu jest stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

Stosownie do art. 12 ust. 1 ww. ustawy, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Artykuł 12 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że wartość pieniężną świadczeń w naturze przysługujących pracownikom na podstawie odrębnych przepisów ustala się według przeciętnych cen stosowanych wobec innych odbiorców - jeżeli przedmiotem świadczenia są rzeczy lub usługi wchodzące w zakres działalności pracodawcy.

Stosownie do art. 12 ust. 3 tej ustawy, wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych ustala się według zasad określonych w art. 11 ust. 2-2b.

Za pracownika w rozumieniu ustawy uważa się osobę pozostającą w stosunku służbowym, stosunku pracy, stosunku pracy nakładczej lub spółdzielczym stosunku pracy (art. 12 ust. 4 ww. ustawy).

Mając na uwadze wyżej przywołane uregulowania prawne należy zaznaczyć, że przepis art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymienia jedynie przykładowo przychody ze stosunku pracy. Świadczy o tym użycie słowa "w szczególności" co oznacza, że wymienione kategorie przychodów stanowią katalog otwarty. Oznacza to, że przychodami ze stosunku pracy są więc wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz świadczenia nieodpłatne, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

W myśl art. 31 ww. ustawy, osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej "zakładami pracy", są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy - wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Tak szerokie zdefiniowanie pojęcia przychodu pracownika wskazuje, że w każdym przypadku, w którym uzyska on realną korzyść, będzie to rodzić obowiązek zwiększenia jego przychodu, z wyjątkiem świadczeń określonych w katalogu zwolnień przedmiotowych, zawartych w art. 21, 52, 52a i 52c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Użyty w art. 12 ust. 1 ww. ustawy zwrot "w szczególności" oznacza, że wymienione kategorie przychodów zostały wskazane jedynie przykładowo. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym. Ponadto treść tego przepisu wskazuje, że do przychodów pracownika zaliczyć należy praktycznie wszystkie otrzymane przez niego świadczenia, które mógł on otrzymać od pracodawcy. Są nimi bowiem nie tylko wynagrodzenia, czyli świadczenia wprost wynikające z zawartej umowy o pracę, ale również wszystkie inne przychody (świadczenia), niezależnie od podstawy ich wypłaty, jeżeli w jakiekolwiek sposób wiążą się z faktem wykonywania pracy. Oznacza to, że do przychodów pracownika ustawodawca zaliczył nie tylko pieniądze, ale także wartość świadczeń w naturze, czy świadczeń nieodpłatnych otrzymanych od pracodawcy. Wartość pieniężną świadczeń w naturze przysługujących pracownikom na podstawie odrębnych przepisów ustala się według przeciętnych cen stosownych wobec innych odbiorców - jeżeli przedmiotem świadczenia są rzeczy lub usługi wchodzące w zakres działalności pracodawcy (art. 12 ust. 2 ustawy).

Wobec niezdefiniowania w ustawie podatkowej pojęcia "nieodpłatnego świadczenia" zasadne jest odwołanie się do znaczenia tego pojęcia ukształtowanego w orzecznictwie sądowym, zgodnie z którym, nieodpłatnym świadczeniem w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym - generalnie - jest każde zdarzenie prawne i zjawisko gospodarcze, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku danej osobie, mające konkretny wymiar finansowy. Przysporzenie to może polegać na zwiększeniu majątku (aktywów) bądź uniknięciu jego pomniejszenia (zaoszczędzenie wydatków).

Z powodu niejednolitości stanowisk sądowych dotyczących kwestii "nieodpłatnego świadczenia", zasadniczego znaczenia nabrał wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 lipca 2014 r., sygn. akt K 7/13 (Dz. U. z 2014 r. poz. 947), w którym Trybunał Konstytucyjny dokonał ustalenia, jakie kryteria decydują o zakwalifikowaniu nieodpłatnego świadczenia jako przychodu pracownika z tytułu stosunku pracy. Trybunał Konstytucyjny wskazał, że za przychód pracownika mogą być uznane takie świadczenia, które:

* zostały spełnione za zgodą pracownika (skorzystał z nich w pełni dobrowolnie),

* zostały spełnione w jego interesie (a nie w interesie pracodawcy) i przyniosły mu korzyść w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść,

* korzyść ta jest wymierna (również w postaci zaoszczędzenia wydatku) i przypisana indywidualnemu pracownikowi (nie jest dostępna w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów).

Podkreślić należy, że ustawowe pojęcie nieodpłatnych świadczeń musi być zawsze interpretowane w konkretnym kontekście, a nie w oderwaniu od niego z pominięciem okoliczności realizacji pewnych uprawnień, zjawisk gospodarczych i zdarzeń prawnych.

W konsekwencji, przyjąć należy, że mimo bardzo szerokiego ujęcia w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodów ze stosunku pracy, nie każde świadczenie spełnione przez pracodawcę na rzecz pracownika podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Przykładem tego rodzaju świadczeń są świadczenia spełnione wyłącznie w interesie pracodawcy, tj. mające charakter służbowy, a nie prywatny.

Odnosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy stwierdzić należy, że wartość serwowanego poczęstunku w firmie oraz uczestniczenie w obiedzie z kontrahentem w restauracji, które to spotkania mają charakter służbowy i ich odbywanie wchodzi w zakres obowiązków pracowniczych pracowników, można traktować po stronie pracowników Spółki jako narzędzie służące prawidłowemu wykonaniu przez nich obowiązków służbowych. Brak jest zatem podstaw do twierdzenia, że uczestniczenie w poczęstunku w firmie oraz w obiedzie z kontrahentem stanowi dla pracowników jakiekolwiek przysporzenie.

Ponadto należy wskazać, że udostępnione pracownikowi produkty spożywcze w pomieszczeniach kuchennych nie stanowią przychodu z uwagi na brak możliwości skonkretyzowania odbiorcy świadczenia, brak możliwości zindywidualizowania wartości świadczenia przypadającego na konkretną osobę.

W konsekwencji wartość tych świadczeń nie stanowi dla pracowników przychodu ze stosunku pracy z tytułu nieodpłatnego świadczenia podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, od którego Spółka jako płatnik miałaby obowiązek naliczyć, pobrać i odprowadzić zaliczkę na podatek dochodowy od świadczeń (produkty spożywcze, catering oraz korzystanie z usługi gastronomicznej).

Interpretacja dotyczy zaistniałego zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2016 r. poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.