IPPB4/4511-584/15-4/JK3

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 12 maja 2015 r. (data wpływu 13 maja 2015 r.) uzupełnione pismem z dnia 6 lipca 2015 r. (data nadania 9 lipca 2015 r., data wpływu 13 lipca 2015 r.) na wezwanie Nr IPPB4/4511-584/15-3/JK3 z dnia 29 czerwca 2015 r. (data nadania 29 czerwca 2015 r., data doręczenia 2 lipca 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia obowiązku podatkowego w Polsce i złożenia zeznania za 2014 r.- jest prawidłowe.

W dniu 13 maja 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia obowiązku podatkowego w Polsce i złożenia zeznania za 2014 r. oraz w zakresie możliwości wspólnego rozliczenia z żoną.

Z uwagi na braki formalne, pismem Nr IPPB4/4511-584/15-3/JK3 z dnia 29 czerwca 2015 r. (data nadania 29 czerwca 2015 r., data doręczenia 2 lipca 2015 r.) tut. organ wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia przedmiotowego wniosku.

Pismem z dnia 6 lipca 2015 r. (data nadania 9 lipca 2015 r., data wpływu 13 lipca 2015 r.) Wnioskodawca uzupełnił wniosek w terminie.

W przedmiotowym wniosku i uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest obywatelem Polski, do dnia 30 czerwca 2014 r. Wnioskodawca mieszkał na stałe w Polsce. Wnioskodawca od dnia 1 listopada 1995 r. jest zatrudniony na umowę o pracę na czas nieokreślony w D. sp. z o.o., dalej "D.". Za okres od dnia 1 lipca 2014 r. do dnia 30 czerwca 2016 r. D. udzieliła Wnioskodawcy urlop bezpłatny.

Wnioskodawca zawarł z hiszpańską spółką X. z siedzibą w Madrycie, dalej "X.", umowę o pracę na czas określony od dnia 1 lipca 2014 r. do dnia 30 czerwca 2016 r. W umowie o pracę, jako miejsce wykonywania pracy wskazano miejscowość Algieciras w Hiszpanii. Od dnia 1 lipca 2014 r. Wnioskodawca mieszka w wynajętym mieszkaniu w Algieciras (Hiszpania). Z dniem 1 lipca 2014 r. Wnioskodawca uzyskał w Hiszpanii kartę pobytu oraz rejestrację podatkową. Z dniem 1 lipca 2014 r. hiszpańskie władze skarbowe traktują Wnioskodawcę jako hiszpańskiego rezydenta podatkowego zobowiązanego w Hiszpanii do opłacania podatku dochodowego według progresywnej skali podatkowej od całości Jego dochodów, zarówno tych uzyskanych w Hiszpanii jak i poza Hiszpanią. X. potrąca od wynagrodzenia Wnioskodawcy zaliczki na hiszpański podatek dochodowy od osób fizycznych oraz składki na hiszpańskie ubezpieczenie społeczne.

Wnioskodawca jest żonaty, ma syna, który ma 24 lat oraz córkę, który ma 27 lat. Syn studiuje i jest na utrzymaniu Wnioskodawcy. Córka nie jest na utrzymaniu Wnioskodawcy. Żona Wnioskodawcy razem z nim przybyła do Hiszpanii w dniu 1 lipca 2014 r. i uzyskała w Hiszpanii kartę pobytu. Przed przyjazdem do Hiszpanii żona Wnioskodawcy w roku 2014 nie pracowała w Polsce oraz nie pracuje w Hiszpanii. Syn Wnioskodawcy przybył do Hiszpanii w październiku 2014 r., gdzie rozpoczął studia na uniwersytecie w Grenadzie w programie Erasmus trwającym do dnia 20 lutego 2015 r., uzyskał w Hiszpanii kartę pobytu. Obecnie syn Wnioskodawcy kontynuuje studia w Polsce. Wnioskodawca i jego żona posiadają w Polsce dom, w którym oni i ich syn są zameldowani. Wnioskodawca jest właścicielem dwóch innych nieruchomości w Polsce. Wnioskodawca ma otwarty rachunek bankowy w Hiszpanii, nie posiada nieruchomości w Hiszpanii. Wnioskodawca wraz z żona mieszka w Hiszpanii w wynajmowanym domu, który jest wynajmowany przeze Niego osobiście. Wnioskodawca ponosi wszelkie koszty związane z utrzymaniem wynajmowanego domu w Hiszpanii, urządził go na własne potrzeby i korzysta z niego w sposób ciągły. W Hiszpanii Wnioskodawca ma wszystkie najważniejsze dla Niego dokumenty osobiste, takie jak dokumenty podatkowe, akty notarialne itd. Z terytorium Hiszpanii Wnioskodawca zarządza swoim majątkiem w Polsce. Na terytorium Hiszpanii Wnioskodawca korzysta w z opieki medycznej, tam wraz z żoną spędza swój wolny czas, uczestniczy w życiu kulturalnym i religijnym. Podczas pobytu w Hiszpanii Wnioskodawca wraz z żona utrzymuje stałe kontakty towarzyskie z miejscową społecznością.

Do dnia 30 czerwca 2016 r. Wnioskodawca w dłuższym okresie nie przebywał i nie planuje przebywać w Polsce, z wyjątkiem krótkotrwałych podróży służbowych lub turystycznych. Wnioskodawca i jego żona nie poinformowali właściwego wydziału meldunkowego Urzędu Miasta w Polsce oraz właściwego Urzędu Skarbowego w Polsce o zmianie swojego dotychczasowego miejsca zamieszkania w Polsce na miejsce zamieszkania w Hiszpanii.

Podczas pobytu w Hiszpanii żona Wnioskodawcy opłaca w Polsce dobrowolne składki na ubezpieczenie społeczne (ZUS). Podczas pobytu w Hiszpanii Wnioskodawca nie opłaca w Polsce składek na ubezpieczenie społeczne (ZUS). Od dnia 1 lipca 2016 r. Wnioskodawca planuje ponownie podjąć zatrudnienie i uzyskiwać dochody z tytułu pracy w D. Podczas pobytu w Hiszpanii, Wnioskodawca uzyskuje w Polsce dochód tytułu wynajmu mieszkania, które zostały rozliczone w Polsce za rok 2014 ryczałtowo poprzez PIT - 28.

Wnioskodawca wspólnie z żoną dokonał w Polsce rocznego rozliczenia podatkowego z tytułu dochodów uzyskanych w roku 2014. W składanej wspólnie z żoną w Urzędzie Skarbowym w Sopocie rocznej deklaracji za rok 2014 (PIT-36), Wnioskodawca wykazał dochody z pracy w D. w okresie od dnia 1 stycznia 2014 r. do dnia 30 czerwca 2014 r. Ponadto w rozliczeniu za rok 2014 Wnioskodawca uwzględnił dochody uzyskane w Hiszpanii z tytułu pracy w X. (druk PIT/ZG) w okresie od dnia 1 lipca 2014 r. do dnia 31 grudnia 2014 r., miało to wpływ na zwiększenie podstawy obliczania podatku, przy ustalaniu stopy procentowej od dochodów uzyskanych w 2014 r. w Polsce.

Przychody jakie Wnioskodawca oraz jego żona osiągnęli w roku 2014 w Polsce, stanowią mniej niż 75% całkowitego przychodu osiągniętego przez oboje małżonków w 2014 r. podatkowym. Składając razem żoną w Polsce zeznanie podatkowe za rok 2014, Wnioskodawca uważał, że za cały rok 2014 powinien być traktowany jako polski rezydent podatkowy. Jednak obecnie, po kontakcie z hiszpańskimi władzami skarbowymi, a także po zapoznaniu się z indywidualnymi interpretacjami podatkowymi wydanymi dla innych pracowników D. przebywających wraz z rodziną na kontraktach zagranicą, Wnioskodawca uważa, że od dnia 1 lipca 2014 r. jest On hiszpańskim rezydentem podatkowym.

Wnioskodawca dokonał w Hiszpanii rocznego rozliczenia podatkowego od dochodów uzyskanych w Hiszpanii w roku 2014, z tytułu pracy w X. W hiszpańskim zeznaniu podatkowym Wnioskodawca wykazał dochody uzyskane w Polsce w roku 2014.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1. Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że w opisanym stanie faktycznym, od dnia 1 lipca 2014 r. Wnioskodawca ma ograniczony obowiązek podatkowy na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i w składanym w Polsce zeznaniu za rok 2014 Wnioskodawca nie powinien wykazywać dochodów uzyskanych z pracy w Hiszpanii w okresie od dnia 1 lipca 2014 r. do dnia 31 grudnia 2014 r.

2. Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że w opisanym stanie faktycznym, Wnioskodawca nie ma w Polsce prawa do wspólnego rozliczenia się z żoną za rok 2014.

Przedmiot niniejszej interpretacji stanowi rozstrzygnięcie w zakresie ustalenia obowiązku podatkowego w Polsce i złożenia zeznania za 2014 r. (pyt. Nr 1), natomiast w zakresie możliwości wspólnego rozliczenia małżonków (pyt. Nr 2) zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Wnioskodawcy.

Ad. 1

W opisanym stanie faktycznym od dnia 1 lipca 2014 r. Wnioskodawca ma ograniczony obowiązek podatkowy na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i w składanym w Polsce zeznaniu za rok 2014 Wnioskodawca nie powinien wykazywać dochodów uzyskanych z pracy w Hiszpanii w okresie od dnia 1 lipca 2014 r. do dnia 31 grudnia 2014 r.

Stanowisko Wnioskodawcy wynika z następujących argumentów.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.), osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

W myśl art. 3 ust. 1a. ww. ustawy za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

Natomiast stosownie do art. 3 ust. 2a ww. ustawy osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Przepis art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wskazuje na dwa warunki, od spełnienia których uzależnia się kwalifikację danej osoby jako mającej miejsce zamieszkania w Polsce. Powyższe przesłanki są rozdzielone spójnikiem "lub", co jest równoznaczne z tym, że wystarczy spełnienie którejkolwiek z nich, aby uznać, że osoba posiada miejsce zamieszkania w Polsce, a co za tym idzie - podlega w kraju nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, czyli opodatkowaniu od wszystkich osiąganych dochodów.

Jako pierwszy warunek pozwalający na uznanie osoby za mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przepis wskazuje posiadanie centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych). Przesłanka ta została skonstruowana w bardzo szeroki sposób, jeśli chodzi o zakreśloną grupę osób, które na potrzeby podatku dochodowego od osób fizycznych posiadają w Polsce ośrodek interesów życiowych. Wynikać może to z użycia w powołanym powyżej przepisie spójnika "lub" w sformułowaniu "centrum interesów osobistych lub gospodarczych" dla, doprecyzowania, kiedy uznaje się daną osobę za mającą miejsce zamieszkania na terytorium RP.

Przez "centrum interesów osobistych" należy rozumieć wszelkie powiązania rodzinne, tzn. ognisko domowe, aktywność społeczna, polityczna, kulturalna, obywatelska, przynależność do organizacji/klubów, uprawianie hobby itp. Z kolei "centrum interesów gospodarczych" to przede wszystkim miejsce prowadzenia działalności zarobkowej, źródła dochodów, posiadane inwestycje, majątek nieruchomy i ruchomy, polisy ubezpieczeniowe, zaciągnięte kredyty, konta bankowe itd.

Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej uważa się również osobę fizyczną, która przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym. W świetle art. 3 ust. 1a analizowany warunek stanowi samodzielną podstawę do uznawania określonej kategorii osób za rezydentów, niezależną od omówionego powyżej posiadania na terytorium RP centrum interesów życiowych.

Uznanie osoby fizycznej za osobę mająca miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w rozumieniu art. 3 ust. 1a ustawy, nie przesądza o uznaniu tej osoby, za osobę podlegającą w Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczonemu j' obowiązkowi podatkowemu. Przepisy art. 3 ust. 1, la, 2a, 2b ustawy stosuje się bowiem z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Ocena czy podatnik podlega w Rzeczypospolitej Polskiej ograniczonemu czy nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu powinna być dokonana w każdym przypadku indywidualnie z uwzględnieniem postanowień umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

W przedmiotowej sprawie zastosowanie znajdzie umowa z dnia 15 listopada 1979 r. między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Hiszpanii o unikaniu podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku (Dz. U. z 1982 r. Nr 17, poz. 127 dalej "Umowa").

Zgodnie z art. 4 ust. 1 Umowy, określenie "osoba mająca miejsce zamieszkania łub siedzibę w Umawiającym się Państwie" oznacza osobę, która według prawa tego Państwa podlega tam obowiązkowi podatkowemu z uwagi na jej miejsce zamieszkania, jej miejsce stałego pobytu, siedzibę zarządu albo inne kryteria o podobnym charakterze, wyłączając jednakże osoby, które podlegają obowiązkowi podatkowemu w tym Państwie tylko w zakresie dochodu ze źródeł znajdujących się w tym Państwie lub położonego tam majątku.

Definicja ta odnosi się zatem do określenia "miejsca zamieszkania" przyjętego w ustawodawstwach wewnętrznych państw i uwzględnia różne formy więzi osobistej z państwem, które we własnym ustawodawstwie ustala podstawę podlegania nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

Zgodnie z art. 4 ust. 2 Umowy, jeżeli osoba fizyczna ma miejsca zamieszkania w obu Umawiających się Państwach, wtedy taki wypadek jest rozstrzygany zgodnie z następującymi zasadami:

W świetle okoliczności przedstawionych w stanie faktycznym, stwierdzić należy, że w latach od 2014 do 2016 Wnioskodawca spełnia przesłanki pozwalające uznać go za osobę posiadającą miejsce zamieszkania dla celów podatkowych zarówno w Polsce jak i w Hiszpanii. Powyższe oznacza, że państwo rezydencji Wnioskodawcy należy ustalić zgodnie z regułami kolizyjnymi zawartymi w art. 4 Umowy.

Dla potrzeb dokonania interpretacji ww. przepisu, należy sięgnąć do Komentarza do Modelowej Konwencji OECD. Przedtem, jednak wyjaśnienia wymaga, że głównym celem Modelowej Konwencji OECD jest umożliwienie rozwiązywania w sposób jednolity najczęściej występujących problemów w zakresie międzynarodowego prawnego podwójnego opodatkowania. Zgodnie z zaleceniami Rady OECD, państwa członkowskie przy zawieraniu lub rewizji dwustronnych konwencji powinny stosować się do Modelowej Konwencji i do interpretacji zawartej w Komentarzu do tej Konwencji. Postanowienia Konwencji zyskały powszechne (światowe) uznanie wyrażające się włączaniem ich do większości dwustronnych umów. Wiele umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, które zawarła Polska z innymi krajami została sporządzona w zgodzie z postanowieniami Modelowej Konwencji OECD, w tym umowa zawarta między Polską i Hiszpanią.

Według Komentarza do Modelowej Konwencji OECD posiadanie stałego ogniska domowego oznacza, że osoba fizyczna urządziła je i zastrzegła dla swojego trwałego użytkowania, w przeciwieństwie do przebywania w konkretnym miejscu, ale w takich warunkach, z których wynika, że dany pobyt jest zamierzony na krótki czas. Zgodnie z Komentarzem, istotnym czynnikiem jest trwałość zamieszkania, dbałość o ognisko domowe, co należy rozumieć, że osoba zainteresowana czyni wszystko, co jest niezbędne, aby mieć to mieszkanie do własnej dyspozycji w każdym czasie, w sposób ciągły, a nie od czasu do czasu, na pobyt, który z różnych względów może mieć charakter krótkotrwały. Jeżeli osoba fizyczna posiada ognisko domowe w obu Umawiających się państwach, wówczas pierwszeństwo ma państwo, z którym osobiste i ekonomiczne powiązania danej osoby są ściślejsze. Przez takie powiązania, Komentarz nakazuje rozumieć ośrodek interesów życiowych, przy ustalaniu którego należy wziąć pod uwagę stosunki rodzinne i towarzyskie, zatrudnienie, działalność polityczną, kulturalną i wszelką inną, miejsce działalności gospodarczej i miejsce, z którego zarządza swoim mieniem. Wszystkie te okoliczności należy rozważyć w całości, uwzględniając indywidualne postępowanie danej osoby. Jeśli miejsca zamieszkania nie można ustalić na podstawie tego kryterium, należy ustalić je biorąc pod uwagę przede wszystkim miejsce, w którym osoba fizyczna zwykle przebywa, a następnie obywatelstwo danej osoby.

Wnioskodawca od dnia 1 lipca 2014 r. posiada miejsce zamieszkania dla celów podatkowych (rezydencję podatkową) na terytorium Hiszpanii. W tym państwie mieszka wraz żoną i wykonuje pracę zarobkową. W Hiszpanii Wnioskodawca posiada wszystkie dokumenty osobiste i finansowe, takie jak dokumenty podatkowe, akty notarialne itd. Z terytorium Hiszpanii Wnioskodawca zarządza swoim majątkiem. Wnioskodawca korzysta na terytorium Hiszpanii z opieki medycznej, tam wraz z żoną, spędza swój wolny czas, uczestniczy w życiu kulturalnym i religijnym. Podczas pobytu w Hiszpanii Wnioskodawca wraz z żoną utrzymuje stałe kontakty towarzyskie z miejscową społecznością.

Zatem zgodnie z art. 3 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych od dnia 1 lipca 2014 r.t.j. od dnia przyjazdu do Hiszpanii wraz z żoną. Wnioskodawca podlega w Polsce ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

Analizując zatem stopień powiązań osobistych i gospodarczych Wnioskodawcy w roku 2014 w świetle ww. przepisów, uznać należy, że:

* do dnia 30 czerwca 2014 r., tj. do momentu wyjazdu z Polski, Wnioskodawca podlegał nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce - całość dochodów osiągniętych przez Wnioskodawcę podlega opodatkowaniu w Polsce, bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów;

* od dnia 1 lipca 2014 r. tj. od dnia przyjazdu wraz żoną do Hiszpanii, Wnioskodawca podlega w Polsce jedynie ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu od dochodów uzyskanych na terenie Polski z uwagi na to, że tym dniem Jego centrum interesów życiowych zostało przeniesione do Hiszpanii.

Wnioskodawca wskazuje, że w odniesieniu do innych pracowników D. podejmujących zatrudnienie na analogicznych do Wnioskodawcy warunkach zostały wydane interpretacje indywidualne potwierdzające prawidłowość powyższego stanowiska. Przykładowo Wnioskodawca wskazuje na dwie interpretacje indywidualne Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 28 lutego 2012 r. Nr IPPB4/415-882/11-3/SP, oraz z dnia 8 marca 2012 r., Nr IPPB4/415-905/11-3/SP, a także na interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 16 października 2012 r. Nr ITPB2/415-688/12/IB.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych należy stwierdzić, że interpretacje te zapadły w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym Skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.