IPPB4/4511-54/15-2/MS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 14 grudnia 2014 r. (data wpływu 15 stycznia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymania spłaty w wyniku działu spadku - jest prawidłowe.

W dniu 15 stycznia 2015 r. do tut. organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymania spłaty w wyniku działu spadku.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

W dniu 22 lipca 2014 r., aktem notarialnym poświadczenia dziedziczenia (Repertorium A) po zmarłej w dniu 2 maja 2003 r. babci Walerii T. Wnioskodawca nabył wraz z Janem T. - dziadkiem, oraz Andrzejem T. - wujkiem, z mocy ustawy prawo do spadku w wysokości 1/3 (jednej trzeciej) części. W skład spadku wchodził lokal mieszkalny o powierzchni 50,79 m².

W dniu 22 lipca 2014 r., aktem notarialnym poświadczenia dziedziczenia (Repertorium A) po zmarłym w dniu 9 sierpnia 2012 r. dziadku, Janie T. Wnioskodawca nabył wraz Andrzejem T. - wujkiem, z mocy ustawy prawo do spadku w wysokości 1/2 (jednej drugiej) części. W skład spadku wchodził wyżej już opisany lokal mieszkalny o powierzchni 50,79 m². W efekcie powyższego, ostatecznie Wnioskodawca posiada wspólnie z Andrzejem T. prawo po 1/2 części udziału w nieruchomości, lokalu mieszkalnego o powierzchni 50,79 m².

Na początku 2015 r. Wnioskodawca zamierza wspólnie z wujkiem dokonać w formie aktu notarialnego umownego działu spadku poprzez przekazanie, przysługującego Mu udziału do wyżej opisanego lokalu mieszkalnego w zamian za dokonanie na rzecz Wnioskodawcy spłaty przez Andrzeja T., w wysokości:

a. 140.000,00 zł (słownie: sto czterdzieści tysięcy złotych), tj. kwoty odpowiadającej wartości rynkowej udziału Wnioskodawcy w nieruchomości (1/2);

albo,

b. 10.000,00 zł (słownie: dziesięć tysięcy złotych), tj. kwoty nie odpowiadającej wartości rynkowej udziału Wnioskodawcy w nieruchomości (1/2).

Każda uzgodniona przez strony wysokość wynagrodzenia będzie wyczerpywać wzajemne roszczenia z tytułu działu spadku i będzie mieścić się w udziale, który Wnioskodawca nabył w spadku.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1. Czy spłata otrzymana przez Wnioskodawcę, przy dziale spadku obejmującym nieruchomość w wysokości odpowiadającej wartość posiadanego udziału w spadku (140.000,00 zł) nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych jako przychód z odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości.

2. Czy spłata otrzymana przez Wnioskodawcę, przy dziale spadku obejmującym nieruchomość w wysokości nieekwiwalentnej, zarazem nie przekraczającej wartości posiadanego udziału w spadku (10.000,00 zł) nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych jako przychód z odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości, lub z innego tytułu.

Zdaniem Wnioskodawcy.

Odpowiedź do pytania Nr 1:

Otrzymanie przez Wnioskodawcę od drugiego spadkobiercy w wyniku działu spadku kwoty ekwiwalentnej do wartości posiadanego udziału w spadku nie spowoduje powstania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Odpowiedź do pytania Nr 2:

Otrzymanie przez Wnioskodawcę od drugiego spadkobiercy w wyniku działu spadku kwoty nieekwiwalentnej oraz zarazem nie przekraczającej wartości posiadanego udziału w spadku nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych u żadnej ze stron.

UZASADNIENIE do pytania Nr 1 i Nr 2.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów zwolnionych na podstawie art. 21, 52, 52a i 52c wymienionej ustawy oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.) - podlegającym opodatkowaniu źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Przepis cytowanego art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych formułuje generalną zasadę, że nie płaci się podatku dochodowego, jeśli od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości lub praw upłynęło 5 lat. W związku z tym, jeśli od końca roku, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości lub praw do dnia sprzedaży upłynęło 5 lat, sprzedaż nie podlega w ogóle opodatkowaniu.

Wobec powyższego odpłatne zbycie nieruchomości i praw majątkowych stanowi źródło przychodu podlegające opodatkowaniu, jeżeli zbycie to ma miejsce przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Zgodnie z art. 924 i 925 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Z 2014, poz. 121), spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku. Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Z kolei akt poświadczenia dziedziczenia potwierdza jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia.

W myśl art. 1035 Kodeksu cywilnego, jeżeli spadek przypada kilku spadkobiercom, do wspólności majątku spadkowego oraz działu spadku stosuje się przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych. Do momentu zniesienia tej współwłasności lub dokonania działu spadku, spadkobiercy są współwłaścicielami rzeczy i praw wchodzących w skład spadku.

W wyniku działu spadku prawa majątkowe objęte spadkiem przyznane poszczególnym spadkobiercom, przechodzą na nich, ustaje więc wspólność majątku spadkowego. Umowa o dział spadku lub prawomocne orzeczenie sądowe o dziale spadku stanowią tytuł własności rzeczy, które w dziale przypadły poszczególnym spadkobiercom. Na skutek działu spadku następuje konkretyzacja składników masy spadkowej przypadających poszczególnym spadkobiercom.

Mając zatem na uwadze powyższe należy stwierdzić, że zniesienie współwłasności nie stanowi nabycia rzeczy tylko wówczas, jeżeli mieści się w ramach udziału jaki przypadał byłym współwłaścicielom w rzeczy wspólnej i odbył się bez dopłat. Natomiast, jeżeli udział danej osoby ulega powiększeniu (nawet bez spłat i dopłat) to traktowany jest w kategorii nabycia, ponieważ w ten sposób ulega powiększeniu zarówno zakres dotychczasowego władztwa tej osoby nad rzeczą (nieruchomością), jak i stan jej majątku osobistego. Tak więc co do zasady, zniesienie współwłasności jest formą nowego nabycia wówczas, gdy w wyniku tego zniesienia podatnik otrzymuje nieruchomość, która przekracza udział jaki pierwotnie podatnikowi przysługiwał.

Z przedstawionego we wniosku opisu wynika, że wspólnie z Andrzejem T. - wujkiem, Wnioskodawca nabył w równych częściach (po 1/2) prawo udziału w nieruchomości, lokalu mieszkalnego o powierzchni 50,79 m². Na początku 2015 r. Wnioskodawca zamierza wspólnie z Andrzejem T. dokonać odpłatnego działu spadku na skutek którego, lokal mieszkalny o powierzchni 50,79 m² nabędzie w całości (100%) Jego wujek Andrzej T. w zamian za dokonaną na rzecz Wnioskodawcy spłatę, uiszczając w zależności od efektu porozumienia kwotę: 140.000,00 zł albo 10.000 zł. Spłata mieści się w udziale, jaki Wnioskodawca nabył w spadku.

Biorąc powyższe pod uwagę, należy stwierdzić, że:

Istotne znaczenie dla niniejszego rozstrzygnięcia ma okoliczność, że spłata nie przekroczy wartości przysługującego udziału spadkowego Wnioskodawcy, a czynność prawna zostanie zawarta wyłącznie między spadkobiercami. W konsekwencji, na żadnej ze stron nie będzie ciążył obowiązek zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych.

Powyższe stanowisko, znajduje potwierdzenie między innymi w wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi indywidualnej interpretacji z dnia 16 stycznia 2014 r. o sygn. IPTPB2/415-704/13-4/JR oraz, w wydanym w dniu 9 listopada 2011 r. (sygnatura akt 1 SA/Łd 1173/11) wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi. W uzasadnieniu wyroku WSA zauważył, że od chwili nabycia spadku między współspadkobiercami istnieje wspólność majątku spadkowego, która ma charakter przejściowy, to znaczy istnieje do chwili podziału między spadkobiercami majątku spadkowego (działu spadku). WSA uznał więc, że przez dziedziczenie należy rozumieć zarówno samo nabycie spadku, jak i nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych w drodze działu spadku (który jest zdaniem WSA swego rodzaju dalszym etapem dziedziczenia). WSA stwierdził zatem, że dziedziczenie jest objęte podatkiem od spadków i darowizn, zatem opodatkowanie działu spadku, jako elementu dziedziczenia, powtórnie także podatkiem dochodowym od osób fizycznych jest wykluczone.

WSA podkreślił także, że objęcie spłat otrzymanych w ramach działu spadku podatkiem dochodowym prowadziłoby do różnicowania sytuacji spadkobierców. Spadkobiercy niedokonujący w ogóle działu spadku (np. w sytuacji, gdy spadek dziedziczy jedyny spadkobierca) lub dokonujący działu spadku wyłącznie w naturze (np. przez podział rzeczy) nie byliby objęci podatkiem dochodowym, zaś spadkobiercy otrzymujący spłatę (z uwagi np. na brak możliwości podziału składnika spadku w naturze) byliby zobligowani do zapłaty podatku dochodowego.

Powyższe wnioski płynące z wyroku WSA, warto uzupełnić o dodatkowe spostrzeżenie, a mianowicie: dział spadku obejmującego nieruchomość, polegający na przyznaniu jej wyłącznej własności jednemu spadkobiercy i pieniężnej spłaty drugiemu, nie mieści się w ogóle w pojęciu odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości (a to odpłatne zbycie stanowi źródło przychodu w podatku dochodowym). Dział spadku, jak wskazuje samo językowe rozumienie tego słowa, jest bowiem rozdysponowaniem składników spadku między spadkobiercami.

W omawianym stanie faktycznym, w ramach działu nie dojdzie więc do zbycia udziału w przedmiocie należącym do spadku przez Wnioskodawcę na rzecz Andrzeja T. (drugiego spadkobiercy), lecz do swego rodzaju "przydzielenia" całości nieruchomości jednemu ze spadkobierców. Tym samym spłata uzyskana przez Wnioskodawcę od Andrzeja T. - wujka, nie będzie stanowiła odpłatności za udział w nieruchomości. Spłata ta zastąpiła jedynie to, co spadkobierca mógłby uzyskać z działu spadku w naturze, gdyby można było tego dokonać.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.), źródłem przychodu jest - z zastrzeżeniem ust. 2 - odpłatne zbycie:

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych. Tym samym jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości nastąpiła po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym miało miejsce nabycie lub wybudowanie - nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a przychód uzyskany z odpłatnego zbycia w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Zgodnie z art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r. poz. 121), spadek stanowią prawa i obowiązki majątkowe zmarłego, które z chwilą jego śmierci przechodzą na jedna lub kilka osób, stosownie do przepisów niniejszej ustawy.

Stosownie do art. 924 i 925 Kodeksu cywilnego, spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku. Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Z kolei postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku lub akt poświadczenia dziedziczenia potwierdzają jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia.

W myśl art. 1035 Kodeksu cywilnego - jeżeli spadek przypada kilku spadkobiercom, do wspólności majątku spadkowego stosuje się przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych. Do momentu zniesienia tej współwłasności lub dokonania działu spadku, spadkobiercy są współwłaścicielami rzeczy i praw wchodzących w skład spadku.

W wyniku działu spadku prawa majątkowe objęte spadkiem przyznane poszczególnym spadkobiercom, przechodzą na nich, ustaje więc wspólność majątku spadkowego. Umowa o dział spadku lub prawomocne orzeczenie sądowe o dziale spadku stanowią tytuł własności rzeczy, które w dziale przypadły poszczególnym spadkobiercom. Na skutek działu spadku następuje konkretyzacja składników masy spadkowej przypadających poszczególnym spadkobiercom.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wywieść należy, że w dniu 22 lipca 2014 r., po zmarłej w dniu 2 maja 2003 r. babci Wnioskodawca nabył wraz z dziadkiem, oraz Andrzejem T. - wujkiem, z mocy ustawy prawo do spadku w wysokości 1/3 części. W skład spadku wchodził lokal mieszkalny. W dniu 22 lipca 2014 r., po zmarłym w dniu 9 sierpnia 2012 r. dziadku, Wnioskodawca nabył wraz Andrzejem T. - wujkiem, z mocy ustawy prawo do spadku w wysokości 1/2 części. W skład spadku wchodził wyżej już opisany lokal mieszkalny. W efekcie powyższego, ostatecznie Wnioskodawca posiada wspólnie z Andrzejem T. prawo po 1/2 części udziału w nieruchomości, lokalu mieszkalnego. Na początku 2015 r. Wnioskodawca zamierza wspólnie z wujkiem dokonać w formie aktu notarialnego umownego działu spadku poprzez przekazanie, przysługującego Mu udziału do wyżej opisanego lokalu mieszkalnego w zamian za dokonanie na rzecz Wnioskodawcy spłaty przez Andrzeja T., w wysokości: 140.000,00 zł, tj. kwoty odpowiadającej wartości rynkowej udziału Wnioskodawcy w nieruchomości (1/2), albo 10.000,00 zł, tj. kwoty nie odpowiadającej wartości rynkowej udziału Wnioskodawcy w nieruchomości (1/2). Każda uzgodniona przez strony wysokość wynagrodzenia będzie wyczerpywać wzajemne roszczenia z tytułu działu spadku i będzie mieścić się w udziale, który Wnioskodawca nabył w spadku.

Biorąc pod uwagę powyższe rozważania należy stwierdzić, że otrzymanie przez Wnioskodawcę w wyniku działu spadku kwoty nie przekraczającej wartości posiadanego udziału w spadku nie spowoduje powstania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Istotne znaczenie dla niniejszego rozstrzygnięcia ma okoliczność, że spłata nie przekroczyła wartości przysługującego Wnioskodawcy udziału spadkowego, a umowa została zawarta wyłącznie między spadkobiercami. W rezultacie na Wnioskodawcy z tytułu otrzymania spłaty, nie będzie ciążył obowiązek zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych.

Stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

W odniesieniu do powołanych we wniosku interpretacji organów podatkowych oraz wyroków wskazać należy, że orzeczenia te nie są wiążące dla tutejszego organu, bowiem dotyczą tylko konkretnych indywidualnych spraw, osadzonych w określonym stanie faktycznym i tylko w tych sprawach rozstrzygnięcie w każdej z nich zawarte jest wiążące.

Dodatkowo należy wyjaśnić, że zgodnie z art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną), a zatem wywiera skutki prawne w stosunku do tego podmiotu, do którego są skierowane. Należy wskazać, że niniejsza interpretacja jest wiążąca dla Wnioskodawcy, jako osoby występującej z wnioskiem, natomiast interpretacja nie dotyczy drugiego spadkobiercy (Pana Andrzeja T.), zatem tut. organ nie odniósł się do stanowiska dotyczącego skutków podatkowych dla drugiego spadkobiercy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.