IPPB4/4511-34/16-2/MP

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 13 stycznia 2016 r. (data wpływu 13 stycznia 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania wynagrodzenia z tytułu zatrudnienia na podstawie umowy o pracę w Ambasadzie RP w Londynie - jest prawidłowe.

W dniu 13 stycznia 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczący podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania wynagrodzenia z tytułu zatrudnienia na podstawie umowy o pracę w Ambasadzie RP w Londynie.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawczyni jest polską obywatelką. Do Wielkiej Brytanii wyjechała 20 października 2005 r. z zamiarem stałego osiedlenia się na terenie tego kraju. 1 grudnia 2005 r. podjęła zatrudnienie w brytyjskiej firmie M. UK Ltd., podlegając obowiązkowi podatkowemu w Wielkiej Brytanii. Poprzez zatrudnienie w wymiarze stałym (pełny wymiar pracy) w firmie M. UK Ltd, nabyła rezydencję do celów podatkowych w Wielkiej Brytanii. Po blisko 3 latach pracy dla wyżej wymienionego pracodawcy, Wnioskodawczyni kontynuowała zatrudnienie w Wielkiej Brytanii dla brytyjskiej firmy, tym razem V. (w okresie luty - sierpień 2009 r.), nadal podlegając obowiązkowi podatkowemu w systemie brytyjskim. Zaliczki na podatek dochodowy odprowadzali pracodawcy Wnioskodawczyni - spółka M. UK Ltd, a następnie spółka V. W połowie 2009 r., kontynuując pobyt stały w Wielkiej Brytanii, Wnioskodawczyni podjęła zatrudnienie w Ambasadzie RP w Londynie. Wnioskodawczyni nie jest ani pracownikiem delegowanym, ani członkiem służby zagranicznej, natomiast miejscem wykonywania jej pracy jest Londyn. Od momentu przyjazdu do Wielkiej Brytanii, czyli od IV kwartału 2005 r., ośrodkiem interesów życiowych Wnioskodawczyni była i jest wyłącznie Wielka Brytania, na terenie której wykonywała i wykonuje pracę stałą, wynajmowała i wynajmuje mieszkania, uczęszczała na studia (3 letnie studia pomagisterskie w trybie wieczorowym, na które zaciągnęła pożyczkę w brytyjskim banku), udziela się w działalności charytatywnej, angażuje się w życie społeczne Londyńskiej Polonii, ponosi koszty życia czy realizuje rozwój zawodowy i osobisty. Wszystkie powiązania osobiste i gospodarcze Wnioskodawczyni są związane z Wielką Brytanią. Wyjazdy zagraniczne, w tym także do Polski, mają charakter incydentalny, tj. obejmujący najwyżej 2-tygodniowe wyjazdy na wakacje, czy pobyty świąteczne, spędzane z rodzicami w S. Wnioskodawczyni nie jest właścicielką żadnej nieruchomości w Polsce, nie prowadzi działalności gospodarczej i przez ostatnie 10 lat nie osiągała na terenie Polski żadnego dochodu. Całość pracy, za jaką Wnioskodawczyni jest wynagradzana, była i jest wykonywana wyłącznie na terenie Wielkiej Brytanii. Wnioskodawczyni jest właścicielką rachunku bankowego w Polsce, na który wpływała złotówkowa część wynagrodzenia z Ambasady RP w Londynie, co wynikało ze stosowanej przez pracodawcę procedury wypłat wynagrodzeń. Wnioskodawczyni posługiwała się adresem rodziców (figurującym m.in. w dowodzie osobistym i paszporcie) z uwagi na obowiązujące we względzie obowiązku meldunkowego polskie przepisy prawa administracyjnego. Od 2006 r., Wnioskodawczyni posługuje się brytyjskim, a nie polskim, prawem jazdy. Zatrudnienie w Ambasadzie RP w Londynie na polskich warunkach Wnioskodawczyni kontynuowała od sierpnia 2009 r. do 30 listopada 2015 r. Do umów o pracę w wymienionym czasie (okres 6,5 rocznego zatrudnienia w Ambasadzie RP w Londynie składał się z umów podpisanych najpierw na okres próbny, później jednoroczny i pięcioletni), mają zastosowanie przepisy ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy oraz Zarządzenia Nr 3 Dyrektora Generalnego Służby Zagranicznej z dnia 8 lutego 2010 r. w sprawie ustalenia regulaminu wynagradzania pracowników placówek zagranicznych niebędących członkami służby zagranicznej. Wynagrodzenie Wnioskodawczyni z tytułu zatrudnienia na podstawie umowy o pracę w Ambasadzie RP składało się z części walutowej (wypłacanej w funtach na konto posiadane w brytyjskim banku) oraz części złotówkowej wypłacanej na polskie konto bankowe. Płatnikiem podatku dochodowego i składek na ubezpieczenie społeczne od ww. źródeł przychodów był polski pracodawca. Pracodawca Wnioskodawczyni jako płatnik obliczał, pobierał i odprowadzał zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych od wynagrodzenia Wnioskodawczyni do polskich organów podatkowych i nie płacił zaliczek ani podatku do brytyjskich organów podatkowych. Dotychczas Wnioskodawczyni opodatkowywała swoje przychody na terenie Polski wedle polskiej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawczyni, po zakończeniu każdego roku podatkowego składała zeznanie podatkowe i uiszczała na rachunek US właściwego dla Jej ostatniego miejsca zamieszkania w Polsce przed wyjazdem do Wielkiej Brytanii należny podatek pomniejszony o pobrane przez płatników zaliczki. W dniu 1 grudnia 2015 r., po wygaśnięciu umowy pięcioletniej, której termin wygasł w dniu 30 listopada 2015 r., Wnioskodawczyni podpisała nową umowę o pracę z Ambasadą RP w Londynie, w charakterze miejscowego eksperta i została przez pracodawcę, tj. Ambasadę RP w Londynie, zgłoszona do miejscowego urzędu skarbowego jako ponownie podlegająca obowiązkowi podatkowemu w Wielkiej Brytanii.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawczyni, zgodnie z którym na podstawie art. 18 ust. 1 lit. b Konwencji między Rzeczpospolitą Polską a Zjednoczonym Królestwem Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od zysków majątkowych w związku z art. 3 ust. 1, art. 3 ust. 1a, art. 3 ust. 2a i art. 3 ust. 2b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochody uzyskiwane przez Wnioskodawczynię z tytułu zatrudnienia na podstawie umowy o pracę w Ambasadzie RP w Londynie podlegają opodatkowaniu tylko w Wielkiej Brytanii, a więc w państwie, w którym znajduje się ośrodek interesów życiowych Wnioskodawczyni.

Zdaniem Wnioskodawczyni, na podstawie art. 18 ust. 1 lit. b Konwencji między Rzeczpospolitą Polską a Zjednoczonym Królestwem Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od zysków majątkowych w związku z art. 3 ust. 1, art. 3 ust. 1a, art. 3 ust. 2a i art. 3 ust. 2b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochody uzyskiwane przez Wnioskodawczynię z tytułu zatrudnienia na podstawie umowy o pracę w Ambasadzie RP w Londynie podlegają opodatkowaniu tylko w Wielkiej Brytanii, a więc w państwie, w którym znajduje się ośrodek interesów życiowych Wnioskodawczyni.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.), osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Zgodnie z art. 3 ust. 1a ww. ustawy, za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która: 1. posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub 2. przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Natomiast art. 3 ust. 2a cytowanej ustawy stanowi, że osoby fizyczne nie posiadające na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

W myśl art. 3 ust. 2b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się w szczególności dochody (przychody) z:

Zatem, rozstrzygające znaczenie w przedmiotowej sprawie ma ustalenie miejsca zamieszkania Wnioskodawczyni. Definicja "osoby mającej miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie" odnosi się bezpośrednio do określenia "miejsca zamieszkania" przyjętego w ustawodawstwach wewnętrznych państw i uwzględnia różne formy więzi osobistej z państwem, które we własnym ustawodawstwie ustala podstawę do nieograniczonego obowiązku podatkowego. Przepis art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wskazuje na dwa warunki, od spełnienia, których uzależnia się kwalifikację danej osoby jako mającej miejsce zamieszkania w Polsce. Powyższe przesłanki są rozdzielone spójnikiem "lub", co jest równoznaczne z tym, że wystarczy spełnienie którejkolwiek z nich, aby uznać, że osoba posiada miejsce zamieszkania w Polsce, a co za tym idzie - podlega w kraju nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, czyli opodatkowaniu od wszystkich osiąganych dochodów. Jako pierwszy warunek pozwalający na uznanie osoby za mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przepis wskazuje posiadanie centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych). Przesłanka ta została skonstruowana w bardzo szeroki sposób, jeśli chodzi o zakreśloną grupę osób, które na potrzeby podatku dochodowego od osób fizycznych posiadają w Polsce ośrodek interesów życiowych. Wynikać może to z użycia w powołanym powyżej przepisie spójnika "lub" w sformułowaniu "centrum interesów osobistych lub gospodarczych" dla doprecyzowania, kiedy uznaje się daną osobę za mającą miejsce zamieszkania na terytorium RP. Przez "centrum interesów osobistych" należy rozumieć wszelkie powiązania rodzinne, tzn. ognisko domowe, aktywność społeczna, polityczna, kulturalna, obywatelska, przynależność do organizacji/klubów, uprawianie hobby itp. Z kolei "centrum interesów gospodarczych" to przede wszystkim miejsce prowadzenia działalności zarobkowej, źródła dochodów, posiadane inwestycje, majątek nieruchomy i ruchomy, polisy ubezpieczeniowe, zaciągnięte kredyty, konta bankowe itd. Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej uważa się również osobę fizyczną, która przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym. W świetle art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, warunek ten stanowi samodzielną podstawę do uznawania określonej kategorii osób za rezydentów, niezależną od omówionego powyżej posiadania na terytorium RP centrum interesów życiowych. Ustalenie miejsca zamieszkania podatnika decyduje o zakresie ciążącego na nim obowiązku podatkowego. Inaczej mówiąc, od miejsca zamieszkania zależy, czy podatnik podlega nieograniczonemu, czy ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Nieograniczonym obowiązkiem podatkowym objęci są podatnicy, którzy w Polsce mają miejsce zamieszkania. Podlegają oni obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów. Natomiast jeśli podatnik będzie miał miejsce zamieszkania za granicą, to w Polsce będzie płacił podatek tylko od dochodów (przychodów) uzyskanych w danym roku podatkowym w Polsce (ograniczony obowiązek podatkowy). Przepisy art. 3 ust. 1, la, 2a i 2b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 4a ww. ustawy).

W przedmiotowej sprawie zastosowanie znajdzie Konwencja między Rzecząpospolitą Polską a Zjednoczonym Królestwem Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od zysków majątkowych, podpisana w Londynie dnia 20 lipca 2006 r. (Dz. U. z 2006 r. Nr 250, poz. 1840).

Zgodnie z art. 4 ust. 1 ww. Konwencji, określenie "osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie" oznacza osobę, która zgodnie z prawem tego Państwa podlega tam opodatkowaniu, z uwagi na jej miejsce zamieszkania, miejsce stałego pobytu, siedzibę zarządu, miejsce utworzenia albo inne kryterium o podobnym charakterze, i obejmuje również to Państwo oraz jakąkolwiek jego jednostkę terytorialną lub organ lokalny. Jednakże określenie to nie obejmuje osoby, która podlega opodatkowaniu w tym Państwie tylko dlatego, że osiąga ona dochód lub zyski majątkowe ze źródeł w nim położonych.

Stosownie do art. 4 ust. 2 ww. Konwencji, jeżeli stosownie do postanowień ustępu 1 niniejszego artykułu osoba fizyczna ma miejsce zamieszkania w obu Umawiających się Państwach, to jej status określa się zgodnie z następującymi zasadami:

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku stan faktyczny oraz obowiązujące przepisy prawa, uznać należy, że Wnioskodawczyni, od momentu wyjazdu z Polski posiada miejsce zamieszkania w Wielkiej Brytanii, co wynika z faktu, że tam znajduje się Jej ośrodek interesów życiowych i gospodarczych. W związku z powyższym, Wnioskodawczyni od osiąganych od momentu wyjazdu z Polski dochodów podlega ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Oznacza to, że w Polsce podlegają opodatkowaniu wyłącznie dochody osiągane na terytorium RP, z uwzględnieniem umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Kwestia dochodów osiąganych przez pracowników ambasady i innych jednostek terytorialnych została przede wszystkim uregulowana w art. 18 Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Zjednoczonym Królestwem Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej.

W myśl art. 18 ust. 1 lit. a Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Zjednoczonym Królestwem Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od zysków majątkowych, podpisana w Londynie dnia 20 lipca 2006 r. (Dz. U. z 2006 r. Nr 250, poz. 1840), pensje, płace oraz podobne wynagrodzenia, inne niż emerytura, wypłacane przez Umawiające się Państwo, jego jednostkę terytorialną lub organ lokalny osobie fizycznej z tytułu usług świadczonych na rzecz tego Państwa, jego jednostki terytorialnej lub organu lokalnego, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie.

Jednakże ust. 1 lit. b tego przepisu zawiera wyjątek od ogólnej zasady wyrażonej w lit. a, mianowicie: pensje, płace lub inne podobne wynagrodzenia podlegają opodatkowaniu tylko w drugim Umawiającym się Państwie, jeżeli usługi te są świadczone w tym Państwie przez osobę, która ma miejsce zamieszkania w tym Państwie i która:

i. jest obywatelem tego Państwa, lub

ii. nie stała się osobą mającą miejsce zamieszkania w tym Państwie wyłącznie w celu świadczenia tych usług.

Biorąc pod uwagę opisany we wniosku stan faktyczny oraz przedstawiony powyżej stan prawny, należy wskazać, że Wnioskodawczyni nie ma miejsca zamieszkania na terytorium Polski. Dochody uzyskiwane przez Nią z tytułu zatrudnienia w Ambasadzie RP w Londynie, zgodnie z art. 18 ust. 1 lit. b polsko - angielskiej Konwencji o unikaniu podwójnego opodatkowania, podlegają opodatkowaniu tylko w Wielkiej Brytanii, a więc w państwie, w którym Wnioskodawczyni ma ściślejsze powiązania oraz gdzie znajduje się Jej centrum życiowych interesów. Dochody uzyskane w Wielkiej Brytanii nie podlegają opodatkowaniu w Polsce.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawczyni.

Jeżeli przedstawiony we wniosku stan faktyczny będzie różnił się od stanu faktycznego występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawczyni w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. Nr 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.