IPPB4/4511-247/15-4/MS1

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 10 lutego 2015 r. (data wpływu 20 lutego 2015 r.), uzupełnionym pismem z dnia 23 kwietnia 2015 r. (data nadania 23 kwietnia 2015 r., data wpływu 24 kwietnia 2015 r.), na wezwanie Nr IPPB4/4511-247/15-2/MS1 z dnia 21 kwietnia 2015 r. (data nadania 21 kwietnia 2015 r., data doręczenia 22 kwietnia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych z tytułu zamiany nieruchomości jest:

* nieprawidłowe - w części dotyczącej ustalenia daty nabycia nieruchomości w spadku po babci,

* prawidłowe - w pozostałym zakresie.

W dniu 20 lutego 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zamiany nieruchomości nabytej w spadku.

Z uwagi na braki formalne pismem Nr IPPB4/4511-247/15-2/MS1 z dnia 21 kwietnia 2015 r. (data nadania 21 kwietnia 2015 r., data doręczenia 22 kwietnia 2015 r.) tut. organ wezwał Wnioskodawczynię do uzupełnienia przedmiotowego wniosku poprzez doprecyzowanie przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego.

Pismem z dnia 23 kwietnia 2015 r. (data nadania 23 kwietnia 2015 r., data wpływu 24 kwietnia 2015 r.) Wnioskodawczyni uzupełniła wniosek w terminie.

We wniosku oraz uzupełnieniu przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Dnia 5 listopada 2014 r. Sąd Rejonowy wydał postanowienie o stwierdzeniu nabycia spadku po dziadkach Wnioskodawczyni. Ponieważ dziadkowie pozostawili dwa ważne testamenty, Sąd orzekł, że Wnioskodawczyni jako wnuczka jest jedynym spadkobiercą po zmarłych dziadkach. W skład nabytego majątku spadkowego wchodzi mieszkanie dziadków. Mieszkanie położone jest w W. przy ul. N. Mieszkanie znajduje się na pierwszym piętrze (druga kondygnacja) wielomieszkaniowego budynku trzypiętrowego, pochodzącego z 1955 r. Mieszkanie składa się z 2 pokoi, kuchni, przedpokoju i łazienki z wc. Jego powierzchnia użytkowa wynosi 45,10 m². Mieszkanie usytuowane jest od strony zachodniej, okna wychodzą na podwórze. 3 lata temu w budynku przeprowadzono remont sieci wodno-kanalizacyjnej oraz przyłączono budynek do sieci c.o. Standard wykończenia mieszkania oceniony został jako średni. Mieszkanie nie jest obciążone na rzecz osób trzecich. Jego wartość to około 384 000 zł.

Mieszkanie nie spełnia potrzeb mieszkaniowych Wnioskodawczyni, więc w roku 2015 r. zamierza Ona dokonać jego zamiany na inne, większe. Mieszkanie będące przedmiotem zamiany jest własnością (wspólność ustawowa małżeńska) rodziców Wnioskodawczyni. Mieszkanie na drugim piętrze (trzecia kondygnacja) wielomieszkaniowego budynku trzypiętrowego, pochodzącego z końca lat 50. Mieszkanie składa się z 3 pokoi, kuchni, przedpokoju, łazienki z wc. Jego powierzchnia użytkowa wynosi 61,64 m². Dwa pokoje usytuowane są od strony południowej, trzeci pokój i kuchnia usytuowane są od strony północnej (wewnętrzne podwórze). Od strony południowej znajduje się także loggia o pow. ok. 3 m². 4 lata temu w budynku przeprowadzono remont sieci wodno-kanalizacyjnej oraz przyłączono budynek do sieci c.o. Standard wykończenia mieszkania oceniony został jako średni. Mieszkanie jest nieobciążone na rzecz osób trzecich. Rynkowa wartość mieszkania wynosi ok. 524 tys. zł.

Zamiana nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.

Ze względu na różną wartość mieszkań dodatkowo Wnioskodawczyni przekaże rodzicom w ramach zamiany oprócz mieszkania także w formie "dopłaty" kwotę ok. 140 000 zł.

Pismem z dnia 23 kwietnia 2015 r. Wnioskodawczyni uzupełniła opis zdarzenia przyszłego o następujące informacje.

* L... C... (babcia Wnioskodawczyni) zmarła w dniu 29 grudnia 2013 r.,

* Z... C... (dziadek Wnioskodawczyni) zmarł w dniu 18 stycznia 2014 r.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w wyniku zamiany mieszkań pomiędzy Wnioskodawczynią a jej rodzicami, dla Wnioskodawczyni powstanie obowiązek zapłaty podatku dochodowego w związku z faktem, że mieszkanie jest zbywane przed upływem 5 lat od jego nabycia.

Zdaniem Wnioskodawcy

Zdaniem Wnioskodawczyni nie powstanie u niej obowiązek zapłaty podatku dochodowego w związku ze zbyciem mieszkania przed upływem 5 lat od jego nabycia.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.) zwaną dalej ustawą o PIT "źródłem przychodów jest odpłatne zbycie nieruchomości jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie. Użyte w cytowanym przepisie art. 10 ust. 1 pkt 8 "odpłatne zbycie" obejmuje swoim zakresem nie tylko umowę sprzedaży, ale każdą inną umowę, na mocy której dochodzi do odpłatnego przeniesienia prawa własności, w tym również umowę zamiany. Umowa zamiany jest umową konsensualną, odpłatną i wzajemną, w której świadczenia obu stron mają charakter niepieniężny. Zgodnie z art. 603 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93, z późn. zm.) przez umowę zamiany każda ze stron zobowiązuje się przenieść na drugą stronę własność rzeczy w zamian za zobowiązanie się do przeniesienia własności innej rzeczy. Ekwiwalentem w tym wypadku jest inna rzecz, a nie wartości pieniężne. Stosownie do art. 604 ww. Kodeksu, do zamiany stosuje się odpowiednio przepisy o sprzedaży. Umowa zamiany jest zatem umową o podobnym charakterze co umowa sprzedaży, nie można jej jednak utożsamiać ze sprzedażą. Obie umowy stanowią o odpłatnym zbyciu. W przedmiotowej sprawie mieszkanie Wnioskodawczyni nabyła w 2014 r., a dokona jego odpłatnego zbycia w 2015 r., więc co do zasady transakcja jego zamiany podlegać będzie opodatkowaniu. W myśl art. 30e ust. 1 ustawy o PIT, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku. Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy podstawą obliczenia podatku jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6d. Przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości jest jej wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty jej odpłatnego zbycia. Przychodem z odpłatnego zbycia w drodze zamiany nieruchomości u każdej ze stron umowy przenoszącej własność jest wartość nieruchomości zbywanej w drodze zamiany. Natomiast zgodnie z treścią art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowew przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe - udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych. Podstawową okolicznością decydującą o zastosowaniu zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 131 cyt. ustawy jest zatem fakt wydatkowania nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychodu ze sprzedaży nieruchomości i praw na własne cele mieszkaniowe, które wskazane zostały przez ustawodawcę w art. 21 ust. 25 ww. ustawy. Art. 21 ust. 25 pkt 3 ww. ustawy stanowi, że za wydatki poniesione na cele, o których mowa w powołanym wyżej ust. 1 pkt 131, uważa się wartość otrzymanego w ramach odpłatnego zbycia w drodze zamiany znajdującego się w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej m.in. budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu. Z zacytowanych przepisów wynika jednoznacznie, że w przypadku zawarcia umowy zamiany mieszkania, aby dochód uzyskany z tego tytułu w całości korzystał ze zwolnienia, wartość nabytego w drodze zamiany lokalu musi być równa lub przewyższać wartość zbywanego lokalu mieszkalnego. W przedmiotowym stanie faktycznym w ramach umowy zamiany Wnioskodawczyni nabędzie mieszkanie, które przeznaczy na swoje własne cele mieszkaniowe. Przychód z tytułu odpłatnego zbycia obecnego mieszkania Wnioskodawczyni w całości zostanie przeznaczony na nabycie nowego mieszkania, którego wartość jest wyższa niż obecnego mieszkania Wnioskodawczyni, tym samym nie powstanie po jej stronie obowiązek zapłaty podatku dochodowego w wysokości dochodu uzyskanego z tytułu zbycia jej mieszkania w ciągu 5 lat od jego nabycia.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego, stwierdzam, co nastepuje.

Na podstawie art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ww. ustawy, jednym ze źródeł przychodów jest odpłatne zbycie:

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości i praw wymienionych w tym przepisie przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości i praw nastąpiło po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie - nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany z odpłatnego zbycia nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości i praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Natomiast użyte w cytowanym przepisie art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy pojęcie "odpłatne zbycie" oznacza przeniesienie prawa własności lub innych praw majątkowych w zamian za korzyść majątkową. Tym samym "odpłatne zbycie" obejmuje swoim zakresem nie tylko umowę sprzedaży, ale również umowę zamiany. Aby dana czynność miała charakter odpłatnej nie musi jej bowiem towarzyszyć świadczenie pieniężne i przepływ gotówkowy. Forma bezpośredniej wymiany towarów, jaką jest uregulowana w art. 603 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r. poz. 121) umowa zamiany, w wyniku której każda ze stron zobowiązuje się przenieść na drugą stronę własność rzeczy w zamian za zobowiązanie się do przeniesienia własności innej rzeczy, również stanowi odpłatne zbycie rzeczy. Ekwiwalentem w tym wypadku jest inna rzecz, a nie wartości pieniężne. Stosownie do art. 604 ww. Kodeksu do zamiany stosuje się odpowiednio przepisy o sprzedaży. Umowa zamiany jest zatem umową o podobnym charakterze co umowa sprzedaży, nie można jej jednak utożsamiać ze sprzedażą. Obie umowy stanowią o odpłatnym zbyciu.

Dla opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw istotne znaczenie ma zatem data ich nabycia.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawczyni nabyła w spadku po dziadkach lokal mieszkalny.

Zgodnie z art. 922 ustawy - Kodeks cywilny, spadek to prawa i obowiązki zmarłego wynikające ze stosunków cywilnoprawnych, które z chwilą jego śmierci przechodzą na następców prawnych.

W myśl art. 924 Kodeksu cywilnego spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu cywilnego). Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy (spadkodawców) ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Z kolei postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku lub akt poświadczenia dziedziczenia potwierdzają jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia. Zatem istotnym z punktu widzenia prawa jest dzień otwarcia spadku, czyli data śmierci spadkodawcy.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że dniem nabycia nieruchomości - lokalu mieszkalnego przez Wnioskodawczynię w drodze spadku są daty śmierci spadkodawców (dziadków Wnioskodawczyni), tj. w dniu 29 grudnia 2013 r. oraz w dniu 8 stycznia 2014 r.

Nie można się zatem zgodzić z Wnioskodawczynią, że przedmiotową nieruchomość nabyła w 2014 r.

Wnioskodawczyni wskazała, że w 2015 r. zamierza dokonać zamiany przedmiotowego mieszkania na mieszkanie rodziców.

Z uwagi na fakt, że zbycie przez Wnioskodawczynię nieruchomości w drodze umowy zamiany nastąpi przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym miało miejsce jej nabycie w drodze spadku (rok 2013 i 2014), to czynność ta stanowi podlegające opodatkowaniu źródło przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W tym miejscu wskazać należy, że z dniem 1 stycznia 2009 r. uległy zmianie zasady opodatkowania przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości. Nowe zasady opodatkowania znajdują zastosowanie do odpłatnego zbycia nieruchomości nabytych od dnia 1 stycznia 2009 r., co wynika z przepisów ustawy z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316, z późn. zm.).

W myśl art. 30e ust. 1 i 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w ww. brzmieniu, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku i jest płatny w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie. Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy podstawą obliczenia podatku, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

W przypadku odpłatnego zbycia w drodze zamiany nieruchomości lub praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c dochód ustala się u każdej ze stron umowy na zasadach, o których mowa w ust. 2 (art. 30e ust. 3 ustawy).

Przychodem podatkowym z tytułu umowy zamiany, stosownie do art. 19 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jest u każdej ze stron umowy przenoszącej własność, wartość nieruchomości, rzeczy lub prawa zbywanego w drodze zamiany. Zaznaczyć należy, że wartość ta nie może być niższa od wartości rynkowej, dla ustalenia której stosować należy odpowiednio przepisy art. 19 ust. 1, 3 i 4 ww. ustawy. W świetle ust. 1 tego artykułu przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej.

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty zbycia nieruchomości (udziału) lub praw majątkowych uważa się wydatki poniesione przez zbywającego, które są konieczne, aby transakcja zbycia mogła dojść do skutku, np. podatek od czynności cywilnoprawnych, koszty sporządzenia aktu notarialnego zamiany, o ile będą ponoszone przez zbywcę (wnioskodawcę). Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym zbyciem musi istnieć związek przyczynowo - skutkowy.

Odrębną kategorią są koszty uzyskania przychodu. W przypadku, kiedy zbywana poprzez zamianę nieruchomość nabyta była w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn (art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Wysokość nakładów, o których mowa wyżej ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ww. ustawy).

Podsumowując, w przypadku zbycia nieruchomości w drodze zamiany przychodem będzie wartość zbytej przez Wnioskodawczynię w drodze zamiany nieruchomości, a kosztem uzyskania tego przychodu mogą być udokumentowane fakturami VAT nakłady na zbywaną nieruchomość, o ile takie zostały poniesione przez Wnioskodawczynię.

Zgodnie z art. 30e ust. 4 ww. ustawy, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

W myśl natomiast art. 21 ust. 1 pkt 131 cyt. ustawy, wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Zgodnie z art. 21 ust. 25 pkt 3 ww. ustawy, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wartość otrzymanego w ramach odpłatnego zbycia w drodze zamiany znajdującego się w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej:

Katalog wydatków wymienionych w art. 21 ust. 25 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ma charakter zamknięty, jest to wyliczenie enumeratywne.

Zatem, podstawową okolicznością decydującą o zastosowaniu zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 131 cyt. ustawy - jest fakt wydatkowania nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, dochodu ze sprzedaży nieruchomości i praw - w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych - na wskazane w art. 21 ust. 25 ustawy cele mieszkaniowe.

Ponadto należy wskazać, że powołany przepis przewiduje zwolnienie ze względu na "własne cele mieszkaniowe". Jest to cel nadrzędny, przez pryzmat którego należy interpretować ww. przepis. Intencją ustawodawcy tworzącego to zwolnienie było zachęcenie podatników do nabywania w miejsce zbywanych nieruchomości czy praw majątkowych, innych nieruchomości lub praw majątkowych przeznaczonych do zaspakajania ich indywidualnych potrzeb mieszkaniowych. Świadczy o tym poprzedzenie wyrażenia "cele mieszkaniowe" przymiotnikiem "własne".

Zwolnieniem tym nie są zatem objęte przychody ze sprzedaży nieruchomości i praw przeznaczone na zakup innych nieruchomości lub praw w sytuacji, gdy czynności te wskazują np. na działanie o charakterze zarobkowym, spekulacyjnym, inwestycyjnym lub innym nie wskazującym na działanie ukierunkowane na zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych.

Tym samym wyrażenie "własne cele mieszkaniowe" należy odnosić do zamiaru zamieszkiwania związanego z wydatkowaniem przychodu, a nie do nabycia mieszkania w znaczeniu przedmiotowym. Istotnym jest zatem, aby podatnik był w stanie racjonalnie udowodnić, że faktycznie mieszka lub ma możliwość mieszkania w nabytym budynku mieszkalnym (lokalu mieszkalnym).

W sytuacji zatem, gdy dochód z odpłatnego zbycia zostanie w całości przeznaczony na własne cele mieszkaniowe, to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód będzie w całości korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego.

Dla ustalenia wysokości dochodu korzystającego ze zwolnienia istotne są wzajemne relacje wartości nieruchomości zbywanej i wartości nieruchomości nabytej w drodze zamiany. Z przepisu tego wynika jednoznacznie, że aby dochód uzyskany z tytułu zamiany lokalu mieszkalnego w całości korzystał ze zwolnienia, wartość nabytego w drodze zamiany ww. lokalu musi być równa lub przewyższać wartość zbywanego lokalu mieszkalnego.

Z przedstawionego przez Wnioskodawczynię opisu zdarzenia przyszłego wynika, że wartość mieszkania, które Wnioskodawczyni otrzyma od rodziców w wyniku zamiany, jest wyższa od mieszkania, w związku z czym Wnioskodawczyni dodatkowo przekaże rodzicom w ramach zamiany oprócz mieszkania także w formie dopłaty kwotę ok 140 000 zł.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że u Wnioskodawczyni z tytułu odpłatnego zbycia w drodze zamiany nieruchomości położonej przy ul. N", na nieruchomość rodziców położoną przy ul. Z.... przed upływem pięciu lat od daty jej nabycia, powstanie źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegające opodatkowaniu i rozliczeniu w zeznaniu rocznym. Tym samym, dochód uzyskany z takiej zamiany będzie podlegał opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Jednakże jak wskazano powyżej, w przypadku gdy przychód z odpłatnego zbycia w całości zostanie przeznaczony na własne cele mieszkaniowe, o których mowa w art. 21 ust. 25 pkt 3 (na nabycie lokalu mieszkalnego, w którym Wnioskodawczyni zamieszka), uzyskany z tego tytułu dochód będzie w całości zwolniony od podatku dochodowego. Ponieważ wartość nabytego przez Wnioskodawczynię w drodze zamiany lokalu mieszkalnego przewyższy wartość zbywanej w drodze zamiany nieruchomości położonej przy ul. N..., to nie powstanie obowiązek zapłaty podatku z tytułu dokonanej transakcji.

Należy mieć jednak na uwadze, że w przypadku korzystania z ulg i zwolnień podatkowych, wynikających z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, obowiązek udowodnienia, że określony wydatek został poniesiony przy spełnieniu wszystkich warunków wynikających z przepisów podatkowych spoczywa na podatniku, który wywodzi z tego określone skutki prawne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Płocku Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.