IPPB4/415-925/11-5/JK2 - Prawo do ulgi związanej z budową mieszkań na wynajem.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani przedstawione we wniosku z dnia 12 grudnia 2011 r. (data wpływu 23 grudnia 2011 r.) oraz w piśmie z dnia 28 grudnia 2012 r. (data wpływu do Izby Skarbowej w Warszawie 12 stycznia 2012 r., data nadania 11 stycznia 2012 r.) i w piśmie z dnia 6 lutego 2012 r. (data wpływu 8 lutego 2012 r., data nadania 6 lutego 2012 r.) uzupełniającym braki formalne na wezwanie z dnia 27 stycznia 2012 r. Nr IPPB4/415-925/11-2/JK2, Nr IPPB4/415-42/12-2/SP (data nadania 30 stycznia 2012 r., data doręczenia 2 lutego 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zachowania prawa do ulgi związanej z budową mieszkań na wynajem - jest prawidłowe.

W dniu 23 grudnia 2011 r. do tut. Organu wpłynęło pismo, w którym Wnioskodawczyni zwróciła się z prośbą o wydanie jednoznacznej opinii w sprawie terminu, w jakim może dokonać sprzedaży mieszkania, zakupionego przez Nią z ulgą na wynajem.

Następnie w dniu 12 stycznia 2012 r. do Izby Skarbowej w Warszawie został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zachowania prawa do ulgi związanej z budową mieszkań na wynajem.

Z uwagi na powyższe, pismem Nr IPPB4/415-925/11-2/JK2, Nr IPPB4/415-42/12-2/SP z dnia 27 stycznia 2012 r. (data nadania 30 stycznia 2012 r., data doręczenia 2 lutego 2012 r.) tut. Organ wezwał Wnioskodawczynię do wyjaśnienia, czy wniosek z dnia 28 grudnia 2011 r. (data wpływu 12 stycznia 2012 r.) należy traktować jako odrębny wniosek, czy też jako uzupełnienie do pisma z dnia 12 grudnia 2011 r. (data wpływu 23 grudnia 2011 r.). Ponadto wezwano o uzupełnienie zdarzenia przyszłego, które ma być przedmiotem rozpatrzenia wniosku.

Pismem z dnia 6 lutego 2012 r. (data nadania 6 lutego 2012 r., data wpływu 8 lutego 2012 r.) Wnioskodawczyni uzupełniła powyższe w terminie, informując, iż wniosek w dnia 28 grudnia 2011 r. stanowi uzupełnienie pisma z dnia 12 grudnia 2011 r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

W dniu 9 listopada 1999 r. Wnioskodawczyni zakupiła mieszkanie z ulgą na wynajem (tzn. z ulgą związaną z budową stanowiącego współwłasność budynku mieszkalnego wielorodzinnego, z przeznaczeniem znajdujących się w nim lokali mieszkalnych na wynajem) od developera aktem notarialnym "Umowa sprzedaży i wspólnej inwestycji i pełnomocnictwa". W ww. akcie notarialnym developer zobowiązał się do oddania mieszkania do końca 1999 r. W terminie tym Wnioskodawczyni faktycznie otrzymała klucze do lokalu, w którym rozpoczęła jego urządzanie, a następnie wynajęła je. Samo przekazanie budynku do użytkowania nastąpiło natomiast dopiero w październiku 2001 r., głównie ze względu na kłopoty z podłączeniem budynku do kolektora ścieków. W ślad za tym w dniu 7 marca 2002 r. aktem notarialnym 4001/2002 Wnioskodawczyni podpisała umowę o odrębnej własności lokalu mieszkalnego w celu wykonania umowy o realizacji inwestycji. W budynku tym Wnioskodawczyni posiadała 3,45% udziałów we współwłasności budynku, co odpowiadało powierzchni lokalu Nr 6, którego jest notarialnym właścicielem. Głównym udziałowcem była spółka "N.", od której swój udział Wnioskodawczyni odkupiła. Wnioskodawczyni korzystała z odliczeń związanych z budową ww. lokalu mieszkalnego na wynajem: w 1999 r. na kwotę 89.582,24 zł oraz w 2000 r. na kwotę 61.999,15 zł.

Przekazanie ww. lokalu mieszkalnego do użytku nastąpiło w wyniku:

* protokołu odbioru lokalu z dnia 20 grudnia 2000 r., spisanego pomiędzy głównym udziałowcem i inwestorem spółką "N." i Wnioskodawczynią;

* decyzji Nr x/2001 wydanej z upoważnienia Starosty Powiatu, zezwalającej na użytkowanie części mieszkalnej budynku mieszkalno-usługowego z dnia 11 lipca 2001 r.;

* zawiadomienia o nadaniu numeru porządkowego nieruchomości, wydanego z upoważnienia Burmistrza Gminy w dniu 16 lipca 2001 r.;

* zaświadczenia 1 wydanego z upoważnienia Starosty w dniu 1 października 2001 r., z którego wynika, że lokal stanowi samodzielny lokal mieszkalny.

Obecni najemcy lokalu są zainteresowani jego kupnem.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Kiedy upływa okres, po którym Wnioskodawczyni może sprzedać ww. mieszkanie bez zwracania ulgi na wynajem.

Zdaniem Wnioskodawczyni, okres ten upływa w dniu 31 grudnia 2011 r. i liczony powinien być od daty faktycznego przekazania budynku do użytkowania, tj. od 2001 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Podstawową zasadą podatku dochodowego od osób fizycznych jest zasada powszechności opodatkowania, która wyrażona została w treści art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.).

Wszelkie ulgi i zwolnienia w prawie podatkowym są również wyjątkiem od konstytucyjnej zasady powszechności opodatkowania, dlatego też wykładnia przepisów ustanawiających te zwolnienia musi być wykładnią ścisłą, co oznacza, że nie może być ani rozszerzająca, ani też zawężająca.

Zgodnie z art. 26 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2001 r., podstawę obliczenia podatku, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 3 i art. 28-30, stanowi dochód ustalony zgodnie z art. 9, art. 24 ust. 1 i 2 oraz art. 4-7 lub art. 25, po odliczeniu kwot wydatków poniesionych w roku podatkowym na budowę własnego lub stanowiącego współwłasność budynku mieszkalnego wielorodzinnego, z przeznaczeniem znajdujących się w nim co najmniej pięciu lokali mieszkalnych na wynajem, oraz wydatków na zakup działki pod budowę tego budynku.

Za lokale przeznaczone na wynajem nie uważa się lokali mieszkalnych wynajętych osobom, które w stosunku do właściciela lub chociażby do jednego ze współwłaścicieli zaliczone są do I grupy podatkowej w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od spadków i darowizn.

Przesłanki utraty prawa do ww. ulgi określał przepis zawarty w art. 26 ust. 10 ww. ustawy, który stanowił, iż jeżeli przed upływem dziesięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym otrzymano decyzję właściwego organu o pozwoleniu na użytkowanie budynku lub lokalu, w związku z budową którego dokonano odliczeń na podstawie ust. 1 pkt 8:

Z dniem 1 stycznia 2004 r. art. 7 ust. 14 ustawy z dnia 9 listopada 2000 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw otrzymał nowe brzmienie. Zmiana została wprowadzona przez art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 12 listopada 2003 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2003 r. Nr 202, poz. 1956).

W myśl ww. przepisu art. 7 ust. 14 otrzymał brzmienie: podatnicy, którzy korzystali z odliczeń, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym w latach 1997-2000 i przed upływem dziesięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym:

Ustawą zmieniającą poprzez art. 3 pkt 2 został dodany ust. 14a do art. 7.

Na mocy art. 7 ust. 14a ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw, dziesięcioletni okres, o którym mowa w ust. 14:

W myśl art. 7 ust. 15 ustawy z dnia 9 listopada 2000 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw, jeżeli podatnik korzystał z odliczenia od dochodu wydatków poniesionych na budowę budynku mieszkalnego wielorodzinnego z przeznaczeniem znajdujących się w nim lokali mieszkalnych na wynajem oraz na zakup działki pod budowę tego budynku i zbył działkę lub budynek, jego część lub lokal (lokale) przed upływem dziesięciu lat, licząc od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło wybudowanie, przychód uzyskany z tego zbycia podlega opodatkowaniu zgodnie z art. 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r., w związku z art. 7 ust. 1 i 3 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217, poz. 1588). Przepis ten stosuje się odpowiednio w przypadku zbycia działki, z tym, że okres dziesięcioletni liczy się od końca roku, w którym nastąpiło nabycie tej działki lub udziału we współwłasności działki.

Stosownie do art. 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r. przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z przychodami (dochodami) z innych źródeł. W myśl ust. 2 podatek od przychodu, o którym mowa w ust. 1, ustala się w formie ryczałtu w wysokości 10% uzyskanego przychodu. Podatek ten jest płatny bez wezwania w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika.

W myśl ust. 2a zasada, o której mowa w ust. 2, zdanie drugie, nie ma zastosowania do podatników dokonujących sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), którzy w terminie 14 dni od dnia dokonania tej sprzedaży złożą oświadczenie, że przychód uzyskanych ze sprzedaży przeznaczą na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) lub lit. e).

Zgodnie bowiem z przepisem art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z tytułu sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a: w części wydatkowanej nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży:

* na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,

* na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,

* na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie przeznaczonych pod budowę budynku mieszkalnego, w tym również gruntu lub udziału w gruncie albo prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego,

* na budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, remont lub modernizację własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego, położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,

* na rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację - na cele mieszkalne - własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego, położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Zwolnieniu od podatku dochodowego podlegają również przychody uzyskane z tytułu sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a:

* w części wydatkowanej, nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży, na spłatę kredytu lub pożyczki, a także odsetek od kredytu lub pożyczki zaciągniętych na cele, o których mowa w lit. a), w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo - kredytowej, mających siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym również na spłatę kredytu lub pożyczki oraz odsetek od kredytu lub pożyczki zaciągniętych przed dniem uzyskania tych przychodów (art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e).

Stosownie do art. 21 ust. 2 przepisy ust. 1 pkt 32 i 32a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie mają zastosowania, jeżeli:

Zgodnie z art. 21 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przepis ust. 1 pkt 32 lit. e) nie ma zastosowania do podatników, którzy odsetki od kredytu lub pożyczki odliczali lub odliczają na podstawie art. 26b.

Jeżeli nie zostaną spełnione warunki, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) lub lit. e), podatek jest płatny najpóźniej następnego dnia po upływie terminów określonych w tym przepisie wraz z odsetkami naliczanymi:

W terminie płatności podatku osoba zbywająca mieszkanie obowiązana jest złożyć deklarację według ustalonego wzoru - PIT-23. Z treści wskazanych przepisów wynika, że obowiązek doliczenia do dochodu kwoty uprzednio odliczonej powstaje w każdym przypadku, gdy zbycie nastąpiło przed upływem 10 lat od końca roku podatkowego, w którym otrzymano decyzję właściwego organu o pozwoleniu na użytkowanie budynku lub lokalu, w związku z budową, którego dokonano odliczeń. Natomiast w przypadku zbycia działki lub udziału we współwłasności działki okres dziesięcioletni liczy się od końca roku, w którym nastąpiło ich nabycie.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, w dniu 9 listopada 1999 r. Wnioskodawczyni zakupiła mieszkanie z ulgą na wynajem (tzn. z ulgą związaną z budową stanowiącego współwłasność budynku mieszkalnego wielorodzinnego, z przeznaczeniem znajdujących się w nim lokali mieszkalnych na wynajem) od developera. W budynku tym Wnioskodawczyni posiadała 3,45% udziałów we współwłasności budynku, co odpowiadało powierzchni lokalu Nr 6. Głównym udziałowcem była spółka "N.", od której Wnioskodawczyni odkupiła swój udział. Przekazanie ww. lokalu mieszkalnego do użytku nastąpiło w wyniku: protokołu odbioru lokalu z dnia 20 grudnia 2000 r., spisanego pomiędzy głównym udziałowcem i inwestorem spółką "N." i Wnioskodawczynią, decyzji z dnia 11 lipca 2001 r. wydanej z upoważnienia Starosty Powiatu W. zezwalającej na użytkowanie części mieszkalnej budynku mieszkalno-usługowego, zawiadomienia o nadaniu numeru porządkowego nieruchomości wydanego w dniu 16 lipca 2001 r. z upoważnienia Burmistrza Gminy oraz zaświadczenia wydanego w dniu 1 października 2001 r. z upoważnienia Starosty, z którego wynika, że lokal stanowi samodzielny lokal mieszkalny. W dniu 7 marca 2002 r. aktem notarialnym Wnioskodawczyni podpisała umowę o odrębnej własności lokalu mieszkalnego w celu wykonania umowy o realizacji inwestycji. Wnioskodawczyni korzystała z odliczeń związanych z budową ww. lokalu mieszkalnego na wynajem: w 1999 r. na kwotę 89.582,24 zł oraz w 2000 r. na kwotę 61.999,15 zł. Obecni najemcy lokalu są zainteresowani jego kupnem.

Biorąc pod uwagę przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe oraz powołane przepisy prawa podatkowego, należy stwierdzić, iż okres 10-letniej karencji mieszkania jako mieszkania na wynajem rozpoczyna się od dnia otrzymania decyzji właściwego organu o pozwoleniu na użytkowanie lokalu. Tym samym sprzedaż mieszkania po 31 grudnia 2011 r. nie będzie skutkowała utratą prawa do ulgi, ponieważ nastąpi ona po upływie 10 lat licząc od końca roku podatkowego, w którym Wnioskodawczyni otrzymała decyzję właściwego organu o pozwoleniu na użytkowanie mieszkania, tj. od 2001 r.

Jeżeli przedstawiony we wniosku stan faktyczny różni się od stanu faktycznego występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawczyni w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.