IPPB4/415-91/09-4/JK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 1 lutego 2009 r. (data wpływu: 9 lutego 2009 r.) oraz w piśmie z dnia 31 marca 2009 r. (data nadania 1 kwietnia 2009 r., data wpływu 2 kwietnia 2009 r.) uzupełniające wezwanie z dnia 20 marca 2009 r. Nr IPPB4/415-91/09-2/JK (data nadania 23 marca 2009 r., data otrzymania 28 marca 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ulgi rehabilitacyjnej - jest nieprawidłowe.

W dniu 9 lutego 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ulgi rehabilitacyjnej.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Syn Wnioskodawcy Jakub urodził się w dniu 22 marca 2007 r. w L. w 39 tygodniu ciąży, Apgar 10. Do 3 miesiąca życia dziecko rozwijało się prawidłowo. Od 4 miesiąca życia u Kubusia ujawniła się ciężka niedokrwistość D 53.9 oraz nieokreślona przez lekarzy choroba płuc J 98.4. Po jednodniowym pobycie w szpitalu w P. został przewieziony do Dziecięcego Szpitala Klinicznego w L. do Kliniki Patologii Noworodków, Niemowląt i Kardiologii gdzie przebywał od 26 lipca 2007 r. do 9 sierpnia 2007 r. Po tym okresie bez właściwej diagnostyki został przewieziony do Instytutu Chorób Płuc i Gruźlicy, gdzie po przeprowadzeniu szeregu badań nadal nie postawiono właściwej diagnozy. W ww. Instytucie Kubuś przebywał w okresie od 9 sierpnia 2007 r. do 23 sierpnia 2007 r. W związku z pozytywnym wynikiem świadczącym o zakażeniu wirusem CMV został przewieziony po wcześniejszym uzgodnieniu, do Instytutu "Pomnik - Centrum Zdrowia Dziecka" w W. do Kliniki Gastroenterologii i Hepatologii, gdzie przebywał do 21 września 2007 r. W tym czasie został przeleczony gancyklowirem, jak również wykonano szereg kolejnych badań, które w dalszym ciągu nie pozwoliły postawić jakiejkolwiek diagnozy. W rozpoznaniu napisano "choroba wątroby, nieokreślona, nieokreślona niedokrwistość, nieokreślone zapalenie płuc". Po wypisie z ww. Kliniki po kilku dniach dziecko ponownie trafia do Centrum Zdrowia Dziecka, jednak już do Kliniki Chorób Metabolicznych, Endokrynologii i Diabetologii, gdyż poprzednia Klinika IP CZD nie miała możliwości dalszej diagnostyki; gdzie przebywa od 1 października 2007 r. do 17 grudnia 2007 r. W tym czasie przeprowadzono szereg badań, m.in. w Niemczech i Holandii, które na tamtą chwilę nic nie wnosiły do diagnostyki, gdyż nie było wyników tych badań poza tymi z Instytutu Munster w Niemczech. Wyniki tych badań nie potwierdziły podejrzenia zaburzeń glikozylacji białek w pierwotnej postaci, jak sugerowała Kierownik Kliniki doc. J. S. W związku z brakiem możliwości diagnostycznych o czym świadczy zapis w karcie informacyjnej "zaburzenia przemiany węglowodanów, nie określone E 74.9", dziecko zostało przekazane pod opiekę L. Hospicjum dla Dzieci. Z uwagi na pogarszający się stan zdrowia zagrażający życiu Kubuś ponownie trafił do IP CZD, gdzie przebywał w okresie od 25 grudnia 2007 r. do 9 stycznia 2008 r. Jak wynika z karty informacyjnej lekarze prowadzący upierali się, iż jedyną i kluczową przyczyną złego stanu zdrowia jak i braku poprawy są zaburzenia glikozylacji białek. Na prośby i żądania rodziców dziecko skierowano do Instytutu Gruźlicy i Chorób Płuc w R., gdzie przebywało od 9 stycznia 2008 r. do 12 marca 2008 r. W trakcie kolejnych badań (biopsja płuca) wykonywanych w tamtejszym Instytucie stwierdzono proteinazę płuc. Stosowana intensywna rehabilitacja płuc w R., jak również płukania płuc przyniosły czasową poprawę samopoczucia i stanu zdrowia dziecka. Kolejny pobyt w IP CZD (który odbył się na żądanie rodziców) w okresie od 02.04 - 18 kwietnia 2008 r. był nieefektywny i kolejne badania nie doprowadziły do postawienia diagnozy, mimo to dziecko zostało wypisane do domu z zaleceniem kontynuacji leczenia w R.- z uwagi na niewydolność oddechową. W związku z tym, że nikt z Centrum Zdrowia Dziecka nie umówił rodziców na leczenie do R., sami skontaktowali się z ww. Kliniką i zostało ustalone przyjęcie na 22 kwietnia 2008 r. W związku z tym, że od dłuższego czasu dziecko było tlenozależne i wymagało stałego podawania tlenu Wnioskodawca zażądał telefonicznie transportu medycznego z tlenem dla dziecka. Wnioskodawcę poinformowano, że takiego transportu dziecko nie otrzyma, gdyż w chwili obecnej Kubuś nie jest pacjentem Centrum Zdrowia Dziecka i nie otrzyma również karetki. Także NFZ o/L. odmówił takiego transportu, a poz. D. nie posiadał karetki z tlenem. W związku z powyższym niezgodnie z obowiązującymi przepisami, z butlami z tlenem w prywatnym samochodzie rodzice przewieźli dziecko do R. Tam Kubuś przebywał od 22.04 - 17 maja 2008 r. Cały czas pomimo "leczenia" w kraju poszukiwaliśmy ośrodków na terenie całego świata, które specjalizowałyby się w chorobach metabolicznych dzieci. Dnia 12 maja 2008 r. rodzice udali się do Brukseli gdzie w trakcie spotkania z prof. N. z Kliniki Saint Luc w Brukseli., która jest filią Kliniki w Luven. (posiadająca najlepsze wyniki w diagnostyce i leczeni tego typu chorób) rodzice otrzymali zapewnienie pełnej diagnostyki zaburzeń Ich dziecka. W związku z tym, że w Instytucie w R., pomimo ogromnych starań tamtejszych lekarzy, wyczerpano możliwości diagnostyczne a dalszy postęp choroby bezpośrednio zagrażał życiu dziecka rodzice postanowili po wcześniejszym uzgodnieniu z Belgią przewieźć dziecko do ww. Kliniki. W związku z tym, że każda zwłoka zagrażała życiu dziecka po przewiezieniu i wpłaceniu kwoty przez klinikę - 25000 Euro rodzice umieścili Kubusia w Klinice Saint Luc w celu diagnostyki, którą bezskutecznie przez blisko rok starali się postawić lekarze w Polsce. Następnie po powrocie z Belgii z dniu 27 maja 2008 r. Wnioskodawca przesłał faxem pismo do Dyrektora IP CZD dr M. P. pismo z wnioskiem o wypełnienie formularzy o których mowa w Rozporządzeniu Ministra Zdrowia z dnia 27 grudnia 2007 r. w sprawie wniosku o leczenie lub badanie diagnostyczne poza granicami kraju oraz pokrycie kosztów transportu. Powyższe działania Wnioskodawca podjął bezzwłocznie. Odpowiedź rodzice otrzymali poprzez pocztę dopiero w połowie czerwca 2008 r. kiedy dziecko już zostało wypisane z Kliniki w Saint Luc. Odpowiedź była odmowna.

Należy nadmienić, że w Klinice Saint Luc postawiono diagnozę zupełnie odmienną od tej postawionej przez IP CZD w W. a mianowicie, iż problemy zdrowotne dziecka związane są z nietolerancją białka dwuzasadowego (Lysinuric Protein Intolerance). Wiąże się to m.in. z przestrzeganiem ścisłej niskobiałkowej diety, jak również z przeprowadzaniem cyklicznych badań poziomu aminokwasów oraz amoniaku we krwi. W związku z powyższym pisemnie (forma ta była wymagana przez doc. C., pomimo tego że znacznie przeciągnęła w czasie odpowiedź) rodzice zwrócili się do IP CZD, gdyż jedynie tam oraz w szpitalu w Krakowie - Prokocimiu określa się poziom aminokwasów, o takie badania. Centrum Zdrowia Dziecka odmówiło koniecznych badań dziecka, jak również odmówił pomocy w określeniu właściwej diety. Takie badania wykonano dopiero w Krakowie po wcześniejszym telefonicznym uzgodnieniu (tu nie wymagana była forma pisemna, która ponownie odwlekła by w czasie wykonanie tak niezbędnych badań). Jednak wyniki należało powtórzyć po ok. 3 tygodniach. Niestety nie było już to możliwe gdyż dziecko zmarło.

Wnioskodawca nadmienia, że w trakcie pobytu w Brukseli Kubuś posiadał aktualną Europejską Kartę Ubezpieczenia Zdrowotnego. Ponadto Konstytucja RP gwarantuje bezpłatne leczenie, skoro Państwo nie jest w stanie wywiązać się ze swoich zobowiązań jakim w tym przypadku była diagnostyka i ewentualne leczenie, które było podjęte zgodnie z zapisami Traktatu o Wspólnotach oraz rozporządzeń 1408/7 i 574/72. Zasadność takiego działania wielokrotnie potwierdzał Trybunał Sprawiedliwości w Luksemburgu wydając orzeczenia w podobnych sprawach. We wrześniu 2008 r. Wnioskodawca wniósł o pełną refundację przez NFZ poniesionych kosztów przez syna Jakuba w Klinice Uniwersyteckiej Saint - Luc w Brukseli (Belgia). Koszty leczenia i diagnostyki które miały miejsce w dniach 20.05 - 11 czerwca 2008 r. wyniosły zgodnie z wystawioną fakturą nr 208503870739 - 15.359,01 Euro /przelicznik euro według kursu z dnia 20 maja 2008 r. - dzień wpłaty żądanej kwoty przez klinikę). W listopadzie 2008 r. Wnioskodawca otrzymał decyzję odmowną od której w wyznaczonym terminie odwołał się do prezesa NFZ. W lutym 2009 r. otrzymał decyzję prezesa NFZ o uchyleniu decyzji dyrektora NFZ o/L i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia. Do chwili obecnej brak jest decyzji co do ewentualnej refundacji.

Z uwagi na braki formalne, pismem z dnia 20 marca 2009 r. Nr IPPB4/415-91/09-2/JK tut. Organ wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia tego wniosku.

Powyższe zostało uzupełnione przez Wnioskodawcę pismem z dnia 31 marca 2009 r. (data wpływu 2 kwietnia 2009 r.).

W uzupełnieniu Wnioskodawca wskazał, iż syn Jakub posiadał orzeczenie o niepełnosprawności wydane w dniu 7 maja 2008 r. przez Powiatowy Zespół do Spraw Orzekania o Niepełnosprawności 11-I 07-S od urodzenia do 31 maja 2013 r.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Wnioskodawca może odliczyć od dochodu (przychodu) koszty związane z leczeniem i diagnostyką dziecka za granicą... (Jeżeli tak to po jakim kursie euro...)

Zdaniem Wnioskodawcy

W ocenie Wnioskodawcy bezsporne jest prawo do odliczenia wydatków na cele rehabilitacyjne przewidziane w art. 26 ust. 1 pkt 6 i ust. 7a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, sporna jest natomiast definicja pojęcia "rehabilitacja". W ocenie Wnioskodawcy ustawodawca nie ograniczył tego pojęcia wyłącznie do postępowania usprawniającego.

Wnioskodawca odnosząc się do przytoczonej w interpretacji indywidualnej definicji pojęcia "rehabilitacja" zaznacza, że jedną z dyrektyw wykładni językowej jest dyrektywa domniemania języka potocznego, która nakazuje interpretowanym zwrotom przypisywać takie znaczenie, jakie posiadają w języku potocznym. Natomiast wyjątkiem jest sytuacja, gdy zostało już ustalone specjalne znaczenie prawne w języku prawnym danego systemu i wówczas należy posługiwać się nim bez względu na to, jakie znaczenie mają równokształtne zwroty w języku potocznym. W związku z tym Wnioskodawca powołuje się na definicję zawartą w art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych (Dz. U. z 2008 r. Nr 14, poz. 92) która stanowi, że rehabilitacja osób niepełnosprawnych oznacza zespół działań, w szczególności organizacyjnych, leczniczych, psychologicznych, technicznych, szkoleniowych, edukacyjnych i społecznych, zmierzających do osiągnięcia, przy aktywnym uczestnictwie tych osób, możliwie najwyższego poziomu ich funkcjonowania, jakości życia i integracji społecznej. Wnioskodawca podkreśla, że legalna definicja pojęcia "rehabilitacja" jest zbieżna z potocznym rozumieniem tego wyrażenia. Powołując się na słownik języka polskiego Wnioskodawca pragnie wskazać, iż "leczyć" oznacza dążyć do przywrócenia komuś zdrowia za pomocą leków lub zabiegów; usuwać lub łagodzić dolegliwości; uzdrawiać, kurować. Natomiast "leczenie" może być chirurgiczne, kliniczne, szpitalne, sanatoryjne, uzdrowiskowe. W ocenie Wnioskodawcy, niedopuszczalne jest zawężenie rozumienia "rehabilitacji", wyłączając tym samym z grona uprawnionych do odliczenia podatników, którzy - w ramach dążenia do przywrócenia ograniczonych funkcji organizmu, a tym samym do przystosowania do normalnego życia w społeczeństwie - poddały się leczeniu. Jednocześnie Wnioskodawca zwraca uwagę, że w przedmiotowym stanie faktycznym nie chodzi o ośrodek zdrowia, w rozumieniu polskiej ustawy, lecz placówkę położoną poza granicami kraju, podlegającą ustawodawstwu innego państwa. Natomiast nazwa tego ośrodka nie może przesądzać o prawie do odliczenia.

Dodatkowo, Wnioskodawca pragnie zauważyć, że obowiązkiem organów publicznych jest przeprowadzanie takiej wykładni przepisów prawa, aby była zgodna z Konstytucją RP, która w art. 32 ust. 1 gwarantuje, iż wszyscy mają prawo do równego traktowania przez władze publiczne.

Wnioskodawca chce stwierdzić, iż jakakolwiek dalsza rehabilitacja syna byłaby bezcelowa i wręcz nie możliwa bez uprzedniej diagnostyki i leczenia poza granicami kraju gdzie dopiero w istocie postawiono właściwą diagnozę. Zatem fakt ten nie wyklucza tego rodzaju zabiegów z tzw. ulgi rehabilitacyjnej.

Podobne stanowisko w zbliżonej sprawie prezentuje Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z dnia 8 września 2008 r. Nr ITPB2/415W-45/08/RS.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje:

Zgodnie z art. 26 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) podstawę obliczenia podatku, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 3, art. 29-30c oraz art. 30e, stanowi dochód ustalony zgodnie z art. 9, art. 24 ust. 1, 2, 4, 4a-4e, ust. 6 lub art. 24b ust. 1 i 2, lub art. 25, po odliczeniu kwot wydatków na cele rehabilitacyjne oraz wydatków związanych z ułatwieniem wykonywania czynności życiowych, poniesionych w roku podatkowym przez podatnika będącego osobą niepełnosprawną lub podatnika, na którego utrzymaniu są osoby niepełnosprawne.

Z cytowanego przepisu wynika zatem, że podatnik będący osobą niepełnosprawną lub podatnik, na utrzymaniu którego są osoby niepełnosprawne jest uprawniony do odliczenia od dochodu osiągniętego w danym roku podatkowym, kwot wydatków poniesionych w tym roku na cele rehabilitacyjne oraz wydatków związanych z ułatwieniem wykonywania czynności życiowych, które to ustawodawca wyraźnie określił w art. 26 ust. 7a ww. ustawy.

Stosownie do art. 26 ust. 7a ww. ustawy, za wydatki, o których mowa w ust. 1 pkt 6, uważa się wydatki poniesione na:

Na podstawie art. 26 ust. 7b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wydatki, o których mowa w ust. 7a, podlegają odliczeniu jeżeli nie zostały sfinansowane (dofinansowane) ze środków zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych, Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych lub ze środków Narodowego Funduszu Zdrowia, zakładowego funduszu świadczeń socjalnych, albo nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie. W przypadku, gdy wydatki były częściowo sfinansowane (dofinansowane) z tych funduszy (środków), odliczeniu podlega różnica pomiędzy poniesionymi wydatkami a kwotą sfinansowaną (dofinansowaną) z tych funduszy (środków) lub zwróconą w jakiejkolwiek formie.

Ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku wynika, że dziecko miało bardzo poważne zmiany funkcjonowania organizmu. W ramach dążenia do przywrócenia ograniczonych funkcji organizmu, a tym samym do przystosowania do "normalnego" życia w społeczeństwie niezbędna była prawidłowa diagnostyka i leczenie. Cały czas pomimo leczenia w kraju rodzice poszukiwali ośrodków na terenie całego świata, które specjalizowały się w chorobach metabolicznych dzieci. Po wcześniejszym uzgodnieniu rodzice postanowili, przewieźć dziecko do Kliniki w Belgii, która posiadała najlepsze wyniki w diagnostyce tego typu chorób. Koszty leczenia i diagnostyki w trakcie pobytu dziecka w Brukseli wyniosły 15.359,01 Euro. Niewątpliwie czynności medyczne, które były wykonane za granicą miały na celu przywrócenie choremu ułatwienia wykonywania czynności życiowych.

Jednakże należy stwierdzić, iż katalog wydatków rehabilitacyjnych zawarty w art. 26 ust. 7a ww. ustawy jest katalogiem zamkniętym, co oznacza, że jedynie enumeratywnie wymienione wydatki rehabilitacyjne podlegają odliczeniu od dochodu. Ustawodawca określił wyraźnie, które wydatki uważa się za "wydatki" poniesione na cele rehabilitacyjne oraz związane z ułatwieniem wykonywania czynności życiowych, do dokonania odliczeń od dochodu.

Z powyższego wynika, że wśród wydatków, których poniesienie uprawnia do korzystania z ulgi rehabilitacyjnej nie ma wydatków na leczenie i diagnostykę dziecka za granicą.

Należy w tym miejscu nadmienić, iż ulgi podatkowe (w tym ulga rehabilitacyjna) są wyjątkiem od zasady równości i powszechności opodatkowania, a przepisy dotyczące ich zakresu winny być interpretowane ściśle, nie rozszerzająco.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz prawny należy stwierdzić, iż brak jest podstaw prawnych do odliczenia od dochodu - jako wydatku na cele rehabilitacyjne - kosztów związanych z leczeniem i diagnostyką dziecka zagranicą.

Odnosząc się do powołanej we wniosku interpretacji indywidualnej Nr ITPB2/415W-45/08/RS, należy stwierdzić, iż została ona wydana w indywidualnej sprawie i nie jest wiążąca dla organu wydającego interpretację.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie, ul. Marie Skłodowskiej - Curie 40, 20-029 Lublin po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.