IPPB4/415-846/11-2/MP - Opodatkowanie przychodu z tytułu otrzymania środków finansowych przeznaczonych na sfinansowanie uczestnictwa w projekcie realizowanym w zagranicznym ośrodku naukowym.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 8 listopada 2011 r. (data wpływu 17 listopada 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia z opodatkowania środków finansowych przeznaczonych na sfinansowanie uczestnictwa w projekcie realizowanym w zagranicznym ośrodku naukowym:

* w części dotyczącej ustalenia źródła przychodów dla członków rodziny - jest prawidłowe,

* w pozostałym zakresie - jest nieprawidłowe.

W dniu 17 listopada 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie w zakresie zwolnienia z opodatkowania środków finansowych przeznaczonych na sfinansowanie uczestnictwa w projekcie realizowanym w zagranicznym ośrodku naukowym.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

W dniu 19 sierpnia 2011 r. decyzją Minister Nauki i Szkolnictwa Wyższego przyznał Wnioskodawcy środki finansowe w kwocie 110.400 zł przeznaczone na finansowanie w latach 2011-2012 uczestnictwa pracownika Uniwersytetu w programie - edycja programu. Na podstawie ww. decyzji w dniu 22 września 2011 r., została zawarta umowa pomiędzy Ministrem Nauki i Szkolnictwa Wyższego a Wnioskodawcą o finansowanie uczestnictwa w programie, którego celem jest udział w badaniach naukowych lub pracach rozwojowych w zagranicznym ośrodku naukowym. Zgodnie z zapisami tej umowy środki przekazane przez Ministra zostaną przekazane uczestnikowi programu w całości i wykorzystane zostaną na pokrycie kosztów utrzymania i bieżące wydatki związane z pobytem w zagranicznym ośrodku oraz kosztów podróży uczestnika programu i członków jego rodziny zgodnie z kalkulacją:

* w 2011 r. 42.800 zł, w tym koszty pobytu 33.800 zł, koszty podróży 9.000 zł;

* w 2012 r. 67.600 zł, w tym koszty pobytu 67.600 zł, koszty podróży 0 zł.

Realizacja umowy następuje zgodnie z przepisami ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o zasadach finansowania nauki (Dz. U. Nr 96, poz. 615 z późn. zm.) oraz zasadami określonymi w komunikacie Ministra Nauki i Szkolnictwa Wyższego z dnia 22 listopada 2010 r. o ustanowieniu programu i ogłoszeniu o konkursie w ramach I edycji programu z dnia 13 grudnia 2010 r.

Wnioskodawca jest odpowiedzialny wobec Ministra za wykonanie umowy, w tym za działania i zaniechania uczestnika programu. Z uczestnikiem programu w dniu 26 września 2011 r. została zawarta odrębna umowa. Przedmiotem umowy jest finansowanie udziału uczestnika programu zgodnie z postanowieniami umowy zawartej pomiędzy Ministrem Nauki i Szkolnictwa Wyższego a Wnioskodawcą.

Na podstawie ww. umów w dniu 12 października 2011 r. wpłynęła I transza środków finansowych w kwocie 42.800 zł i Wnioskodawca dokonał przelewu całości otrzymanych środków na rachunek uczestnika programu.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy środki finansowe przyznane na podstawie przepisów ustawy o zasadach finansowania nauki przeznaczone na finansowanie uczestnictwa w programie, przekazane przez Ministra Nauki i Szkolnictwa Wyższego za pośrednictwem Uniwersytetu uczestnikowi programu na podstawie zawartych umów są wolne od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 39 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawcy, przyznane środki finansowe należy zakwalifikować jako stypendium naukowe, które w oparciu o przepis art. 21 ust. 1 pkt 39 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych będzie korzystało ze zwolnienia podatkowego. Podstawę takiej kwalifikacji stanowi przeznaczenie tych środków na pokrycie kosztów utrzymania bieżących wydatków związanych z pobytem w zagranicznym ośrodku naukowym oraz kosztów podróży uczestnika programu. Ponadto przedmiotem umowy jest finansowanie udziału uczestnika programu w projekcie badawczym realizowanym w zagranicznym ośrodku naukowym. Wymienione uczestnictwo nie jest w żaden sposób działaniem ekwiwalentnym w zamian za otrzymane środki, albowiem nie został określony jego cel, np. w postaci osiągnięcia efektu. Według Wnioskodawcy, z tej przyczyny należy wnioskować, iż przekazane środki stanowią stypendium naukowe określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem środki finansowe przyznane uczestnikowi programu na pokrycie kosztów utrzymania i bieżące wydatki związane z pobytem w zagranicznym ośrodku oraz kosztów podróży uczestnika programu będą korzystały ze zwolnienia podatkowego. Przekazane środki mają charakter celowy i zostały tak skalkulowane, aby sfinansować pobyt w zagranicznej instytucji naukowej. Potrącenie podatku PIT oznacza, że uczestnik nie będzie miał środków na zrealizowanie programu w całości, np. skrócenie pobytu. Natomiast w przypadku osób nie będących pracownikami Uniwersytetu, czyli członków jego rodziny uczestnika, w opinii Wnioskodawcy, będą stanowić przychód z innych źródeł i na Wnioskodawcy będzie ciążył obowiązek wystawienia informacji o przychodach z innych źródeł PIT-8C.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe w części dotyczącej ustalenia źródła przychodów dla członków rodziny oraz za nieprawidłowe w pozostałym zakresie.

Zgodnie z treścią art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 20 ust. 1 wskazanej ustawy za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Katalog świadczeń określonych w art. 20 ust. 1 ww. ustawy jest katalogiem otwartym, dlatego też do tego rodzaju źródła przychodu należy zaliczyć wszystkie świadczenia, których ustawodawca nie zaliczył do innych kategorii źródła przychodu wymienionych w art. 10 ust. 1 ustawy.

W myśl art. 21 ust. 1 pkt 39 powyższej ustawy - w brzmieniu obowiązującym do dnia 30 września 2011 r. - wolne od podatku dochodowego są stypendia otrzymywane na podstawie przepisów o stopniach naukowych i tytule naukowym oraz o stopniach i tytule w zakresie sztuki, stypendia doktoranckie otrzymywane na podstawie przepisów - Prawo o szkolnictwie wyższym oraz inne stypendia naukowe i za wyniki w nauce, których zasady przyznawania zostały zatwierdzone przez ministra właściwego do spraw szkolnictwa wyższego po zasięgnięciu opinii Rady Głównej Szkolnictwa Wyższego albo przez ministra właściwego do spraw oświaty i wychowania.

Natomiast według aktualnie obowiązującego brzmienia ww. przepisu wolne od podatku dochodowego są stypendia otrzymywane na podstawie przepisów o stopniach naukowych i tytule naukowym oraz o stopniach i tytule w zakresie sztuki, stypendia doktoranckie otrzymywane na podstawie przepisów - Prawo o szkolnictwie wyższym oraz inne stypendia naukowe i za wyniki w nauce, których zasady przyznawania zostały zatwierdzone przez ministra właściwego do spraw szkolnictwa wyższego po zasięgnięciu opinii Rady Głównej Nauki i Szkolnictwa Wyższego albo przez ministra właściwego do spraw oświaty i wychowania.

Zatem powyższym zwolnieniem od podatku objęte są wyłącznie stypendia spełniające kryteria określone w cytowanym przepisie.

Z treści wniosku wynika, że w dniu 19 sierpnia 2011 r. Minister Nauki i Szkolnictwa Wyższego przyznał Wnioskodawcy środki finansowe przeznaczone na finansowanie w latach 2011-2012 uczestnictwa pracownika Uniwersytetu w programie... - I edycja programu. Na podstawie ww. decyzji w dniu 22 września 2011 r., została zawarta umowa pomiędzy Ministrem Nauki i Szkolnictwa Wyższego a Wnioskodawcą o finansowanie uczestnictwa w programie, którego celem jest udział w badaniach naukowych lub pracach rozwojowych w zagranicznym ośrodku naukowym. Zgodnie z zapisami tej umowy środki przekazane przez Ministra zostaną przekazane uczestnikowi programu w całości i wykorzystane zostaną na pokrycie kosztów utrzymania i bieżące wydatki związane z pobytem w zagranicznym ośrodku oraz kosztów podróży uczestnika programu i członków jego rodziny. Realizacja umowy następuje zgodnie z przepisami ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o zasadach finansowania nauki (Dz. U. Nr 96, poz. 615 z późn. zm.) oraz zasadami określonymi w komunikacie Ministra Nauki i Szkolnictwa Wyższego z dnia 22 listopada 2010 r. o ustanowieniu programu i ogłoszeniu o konkursie w ramach I edycji programu z dnia 13 grudnia 2010 r.

Zasady przyznawania środków finansowych w ramach ww. programu zostały określone w niżej przywołanych regulacjach prawnych.

Zgodnie z art. 26 ust. 1 ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o zasadach finansowania nauki (Dz. U. z 2010 r. Nr 96, poz. 615), finansowanie programów lub przedsięwzięć ustanawianych przez Ministra obejmuje działania dotyczące realizacji określonych przez Ministra zadań wynikających z polityki naukowej i naukowo-technicznej państwa.

Minister właściwy do spraw nauki w Dzienniku Urzędowym Rzeczypospolitej Polskiej "Monitor Polski" ogłasza komunikaty o ustanowieniu programu i przedsięwzięcia, z zastrzeżeniem ust. 3 (art. 26 ust. 2 ww. ustawy).

Stosownie do art. 26 ust. 3 cyt. ustawy o zasadach finansowania nauki, Minister właściwy do spraw nauki określi, w drodze rozporządzenia, programy lub przedsięwzięcia, w ramach których będzie udzielana pomoc publiczna, w tym:

Środki finansowe przeznaczone na finansowanie programów lub przedsięwzięć, o których mowa w ust. 2 i 3, są przekazywane jednostce naukowej lub innemu uprawnionemu podmiotowi na podstawie umowy (art. 26 ust. 4 ww. ustawy).

Podkreślić należy, iż zgodnie ze stanowiskiem utrwalonym zarówno w orzecznictwie, jak i w doktrynie prawa - zwolnienia podatkowe stanowią wyłom od zasady powszechności opodatkowania; muszą one być zatem interpretowane bez dokonywania wykładni rozszerzającej, a także zawężającej danego przepisu prawa podatkowego. Nadto przy wszelkiej interpretacji przepisów prawa podatkowego i próbach odkodowania zawartych w nich norm prawnych należy posługiwać się przede wszystkim wykładnią językową.

Jak już wyżej wskazano, na podstawie cyt. art. 21 ust. 1 pkt 39 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są dochody otrzymane przez podatnika pod warunkiem, że dochody te spełniają łącznie następujące przesłanki:

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiują pojęcia "stypendium". W takiej sytuacji należy posiłkować się słownikowym znaczeniem tego pojęcia. Internetowy Słownik Języka Polskiego PWN określa stypendium jako "pieniądze wypłacane okresowo uczniom, studentom, pracownikom nauki itp. na pokrycie kosztów nauki lub badań naukowych; też: nauka, studia lub badania naukowe poza miejscem zamieszkania finansowane z tych pieniędzy".

Należy również wskazać na definicję zawartą w:

* Nowym Słowniku Języka Polskiego pod red. B. Dunaj - "stypendium to środki przyznawane przez instytucję osobie uczącej się, prowadzącej działalność artystyczną lub naukową na określony czas",

* Słowniku Wyrazów Obcych PWN, który definiuje "stypendium jako stałą pomoc wypłacaną przez określony czas z funduszów społecznych albo państwowych, przeznaczona dla uczącej się młodzieży lub na prace specjalne",

* Słowniku wyrazów obcych i zwrotów obcojęzycznych z almanachem, który wskazuje, że "stypendium to zasiłek, subwencja. Pomoc finansowa dla uczących się, dla pracowników naukowych, artystów itd. wypłacana (przez określony czas, na pokrycie kosztów utrzymania) z funduszów państwa, organizacji, instytucji itd.",

* Słowniku Wyrazów Obcych W. Kopalińskiego - "stypendium to zasiłek, subwencja, pomoc finansowa dla uczących się, dla pracowników nauki, artystów itd., wypłacana (przez określony czas, na pokrycie kosztów utrzymania) z funduszów państwa, organizacji, instytucji itd.".

W sytuacji przedstawionej we wniosku uczestnik programu otrzymuje środki finansowe na pokrycie kosztów utrzymania i bieżących wydatków związanych z pobytem w zagranicznych ośrodkach naukowych w celu udziału w badaniach naukowych lub pracach rozwojowych oraz kosztów podróży uczestnika programu i członków jego rodziny.

Zauważyć należy, iż akt prawny stanowiący podstawę prawną przyznania tych środków określa je mianem "środki finansowe", a nie "stypendium" tak jak ma to miejsce w przypadku stypendiów naukowych przyznawanych młodym naukowcom przez Ministra Nauki i Szkolnictwa Wyższego, na podstawie przepisów ustawy o zasadach finansowania nauki. Wynika z tego, że Minister Nauki i Szkolnictwa Wyższego świadomie użył tego pojęcia dla odróżnienia tychże środków finansowych od faktycznych stypendiów. Jednocześnie warto podkreślić, że brzmienie art. 21 ust. 1 pkt 39 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pozwala wyodrębnić dwie grupy stypendiów podlegających zwolnieniu na mocy tego przepisu.

Pierwsza grupa, obejmuje stypendia otrzymywane na podstawie przepisów konkretnej ustawy, czyli aktu powszechnie obowiązującego. Omawiane zwolnienie przywołuje bowiem stypendia otrzymywane na podstawie przepisów ustawy o stopniach naukowych i tytule naukowym oraz o stopniach i tytule w zakresie sztuki oraz stypendia doktoranckie otrzymywane na podstawie przepisów ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym. Brak jest natomiast odwołania do stypendiów otrzymywanych na podstawie przepisów ustawy o zasadach finansowania nauki.

Druga grupa, dotyczy innych (niż określonych w ustawach) stypendiów naukowych i za wyniki w nauce, które mogą być przyznawane przez różnego rodzaju instytucje (szkoły), organy administracji rządowej, jednostki samorządu terytorialnego, czy organizacje, w sposób autonomiczny w ramach prowadzonej przez nie działalności. Jednakże, aby zapewnić stosowanie przedmiotowego zwolnienia od podatku wyłącznie do stypendiów, które w rzeczywistości mają charakter stypendiów naukowych lub za wyniki w nauce, a nie są stypendiami tylko i wyłącznie z nazwy, wprowadzono dodatkowy warunek: konieczność zatwierdzenia zasad ich przyznawania przez właściwego ministra do spraw szkolnictwa wyższego po zasięgnięciu opinii - dawniej - Rady Głównej Szkolnictwa Wyższego, aktualnie - Rady Głównej Nauki i Szkolnictwa Wyższego albo przez ministra właściwego do spraw oświaty i wychowania.

Zatem środki finansowe przyznane przez Ministra Nauki i Szkolnictwa Wyższego Uniwersytetowi na sfinansowanie uczestnictwa pracownika w programie ministra nie mogą korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 39 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż nie stanowią żadnej z ww. kategorii stypendiów, w ogóle nie są stypendiami. Jak bowiem wskazano powyżej uczestnik programu nie otrzymuje stypendium lecz - zgodnie z prawnymi uregulowaniami - środki finansowe na pokrycie kosztów utrzymania i bieżących wydatków związanych z pobytem w ośrodku zagranicznym oraz kosztów podróży jego i członków jego rodziny.

Ponadto zauważyć należy, iż ustawa o zasadach finansowania nauki, na podstawie której zostały przyznane uczestnikowi programu ww. środki finansowe, nie została wymieniona w przedmiotowym zwolnieniu, jako podstawa do wypłaty wolnych od podatku stypendiów.

Reasumując, do otrzymywanych przez uczestnika programu środków finansowych z tytułu uczestnictwa w programie nie ma zastosowania zwolnienie z art. 21 ust. 1 pkt 39 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i w związku z tym podlegają one opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Przy czym należy podkreślić, iż przychód z tytułu otrzymania środków finansowych dla uczestnika i jego rodziny uzyskuje sam uczestnik programu w pełnej otrzymanej kwocie. Przychód ten z uwagi na fakt, że nie pochodzi ze środków pracodawcy, a jedynie za jego pośrednictwem jest przekazywany, co wynika wprost z zawartej umowy między Wnioskodawcą a Ministerstwem Nauki i Szkolnictwa podlega opodatkowaniu jako przychód z innych źródeł, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 w związku z art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jednocześnie należy zauważyć, iż art. 35 ust. 2 ustawy, definiuje na potrzeby pkt 2 w ust. 1 tego artykułu pojęcie stypendiów, od których wypłacające je jednostki organizacyjne uczelni, placówki naukowe, zakłady pracy oraz inne jednostki organizacyjne są obowiązane pobierać zaliczki na podatek. I tak, do stypendiów tych ustawodawca zalicza m.in. inne należności otrzymywane przez osoby kierowane za granicę w celach naukowych, dydaktycznych lub szkoleniowych. Podkreślenia wymaga, iż jest to regulacja wyłącznie o charakterze technicznym, której zakres dotyczy jedynie kwestii pobierania zaliczek przez płatnika. Tym samym nie można jej traktować jako definicji w kontekście całej ustawy.

Stąd też uznać należy, iż środki finansowe wypłacone przez Wnioskodawcę pracownikowi naukowemu uczestniczącemu w programie mieszczą się w zakresie dyspozycji przepisu art. 35 ust. 2 ustawy. Oznacza to, że na Wnioskodawcy ciąży obowiązek płatnika, wynikający z postanowień art. 35 ust. 1 pkt 2 ustawy, poboru zaliczek na podatek od dokonywanych wypłat środków pieniężnych. W tej sytuacji, na Wnioskodawcy nie ciąży obowiązek wystawiania informacji PIT-8C o wysokości przychodów z innych źródeł.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.