IPPB4/415-771/09-2/MP - Możliwość odliczenia od dochodu w ramach ulgi rehabilitacyjnej kosztów pobytu osoby niepełnosprawnej w środowiskowym domu samopomocy oraz kosztów eksploatacji samochodu osobowego w związku z transportem osoby niepełnosprawnej na niezbędne zabiegi rehabilitacyjne.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani, przedstawione we wniosku z dnia 20 listopada 2009 r. (data wpływu 24 listopada 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości skorzystania z ulgi rehabilitacyjnej:

W dniu 24 listopada 2009 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w możliwości skorzystania z ulgi rehabilitacyjnej.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawczyni jest osobą pełnoletnią, niepełnosprawną (I grupa inwalidzka) posiadającą opiekuna prawnego (którym jest Mama wnioskodawczyni).

Na mocy decyzji M. otrzymała skierowanie do Środowiskowego Domu Samopomocy z określonym zakresem usług:

W uzasadnieniu decyzji kierującej do ŚDS stwierdzono, że z uwagi na stan zdrowia oraz charakter placówki, wskazane jest uczestnictwo w ww. zajęciach oraz korzystanie z wymienionych usług, zgodnie z ustaloną odpłatnością.

W czasie pobytu w ŚDS (ok. 8 godzin dziennie od poniedziałku do piątku) Wnioskodawczyni uczestniczy w zajęciach przystosowujących do życia w społeczeństwie, mających ułatwić wykonywanie czynności życiowych, a także w zajęciach rehabilitacji ruchowej, prowadzonej przez uprawnionych rehabilitantów. Wnioskodawczyni objęta jest również opieką psychologa. Na powyższe zajęcia, Wnioskodawczyni jest dowożona przez swoją Mamę samochodem osobowym. Wnioskodawczyni wraz z Mamą - opiekunem prawnym, są współwłaścicielkami samochodu osobowego.

Ponadto Wnioskodawczyni otrzymuje rentę rodzinną po zmarłym ojcu, rentę socjalną oraz dodatek pielęgnacyjny z ZUS. Z uwagi na łączną wysokość tych świadczeń Wnioskodawczyni jest - według obowiązujących przepisów prawnych - na swoim utrzymaniu.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Czy Wnioskodawczyni ma prawo skorzystania z ulgi rehabilitacyjnej z tytułu:

Zdaniem Wnioskodawczyni, w świetle art. 26 ust. 7a pkt 6 i 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przysługuje prawo do skorzystania z obu ulg rehabilitacyjnych.

Na potwierdzenie swojego stanowiska Wnioskodawczyni przywołuje treść wyroku NSA z dnia 27 listopada 1996 r., sygn. akt SA/Łd 2682/95, z którego wynika, że rehabilitacja osób niepełnosprawnych oznacza zespół działań, w szczególności organizacyjnych, leczniczych, psychologicznych, technicznych, szkoleniowych, edukacyjnych, społecznych, zmierzających do osiągnięcia przy aktywnym uczestnictwie tych osób możliwe największego poziomu ich funkcjonowania, jakości życia i integracji społecznej.

W opinii Wnioskodawcy, możliwość uczęszczania na te zajęcia ma ogromny wpływ na Jej rozwój, nie tylko intelektualny, ale także społeczny i sprawnościowy.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego, stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z art. 26 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) podstawę obliczenia podatku, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 3, art. 29-30c oraz art. 30e, stanowi dochód ustalony zgodnie z art. 9, art. 24 ust. 1, 2, 4, 4a-4e ust. 6 lub art. 24b ust. 1 i 2, lub art. 25, po odliczeniu kwot wydatków na cele rehabilitacyjne oraz wydatków związanych z ułatwieniem wykonywania czynności życiowych, poniesionych w roku podatkowym przez podatnika będącego osobą niepełnosprawną lub podatnika, na którego utrzymaniu są osoby niepełnosprawne.

Z cytowanego przepisu wynika zatem, że podatnik będący osobą niepełnosprawną lub podatnik, na którego utrzymaniu są osoby niepełnosprawne jest uprawniony do odliczenia od dochodu osiągniętego w danym roku podatkowym, kwot wydatków poniesionych w tym roku na cele rehabilitacyjne oraz wydatków związanych z ułatwieniem wykonywania czynności życiowych, które to ustawodawca określił wyraźnie w art. 26 ust. 7a ww. ustawy. Katalog ten jest katalogiem zamkniętym.

W myśl art. 26 ust. 7a ww. ustawy za wydatki, o których mowa w ust. 1 pkt 6, uważa się wydatki poniesione na:

Wydatki, o których mowa powyżej, podlegają odliczeniu od dochodu, jeżeli nie zostały sfinansowane (dofinansowane) ze środków zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych, Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych lub ze środków Narodowego Funduszu Zdrowia, zakładowego funduszu świadczeń socjalnych albo nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie. W przypadku gdy wydatki były częściowo sfinansowane (dofinansowane) z tych funduszy (środków), odliczeniu podlega różnica pomiędzy poniesionymi wydatkami a kwotą sfinansowaną (dofinansowaną) z tych funduszy (środków) lub zwróconą w jakiejkolwiek formie (art. 26 ust. 7b).

Zgodnie z art. 26 ust. 7c ww. ustawy wysokość wydatków na cele określone w ust. 7a ustala się na podstawie dokumentów stwierdzających ich poniesienie, z wyjątkiem wydatków, o których mowa w ust. 7a pkt 7, 8 i 14 (wydatki limitowane).

W myśl art. 26 ust. 7d cytowanej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, warunkiem odliczenia wydatków, o których mowa w ust. 7a, jest posiadanie przez osobę, której dotyczy wydatek:

Przepisy art. 26 ust. 7a-7d i ust. 7g ww. ustawy, stosuje się odpowiednio do podatników, na których utrzymaniu pozostają następujące osoby niepełnosprawne: współmałżonek, dzieci własne i przysposobione, dzieci obce przyjęte na wychowanie, pasierbowie, rodzice, rodzice współmałżonka, rodzeństwo, ojczym, macocha, zięciowie i synowe - jeżeli w roku podatkowym dochody tych osób niepełnosprawnych nie przekraczają kwoty 9.120 zł (art. 26 ust. 7e ww. ustawy).

Zgodnie z art. 26 ust. 7f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ilekroć w przepisach ust. 7a jest mowa o osobach zaliczonych do:

Zgodnie z art. 26 ust. 7g ustawy odliczenie o którym mowa w ust. 1 pkt 6 cytowanej ustawy może być dokonane również w przypadku, gdy osoba, której dotyczy wydatek, posiada orzeczenie o niepełnosprawności wydane przez właściwy organ na podstawie odrębnych przepisów obowiązujących do dnia 31 sierpnia 1997 r.

Jak wskazano powyżej katalog wydatków na cele rehabilitacyjne określa ust. 7a art. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Za wydatki na cele rehabilitacyjne, zgodnie z pkt 6 tegoż ustępu uważa się odpłatność za pobyt na leczeniu w zakładzie lecznictwa uzdrowiskowego, za pobyt w zakładzie rehabilitacji leczniczej, zakładach opiekuńczo-leczniczych i pielęgnacyjno-opiekuńczych oraz odpłatność za zabiegi rehabilitacyjne.

Ponieważ ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje takich pojęć jak: "zakład lecznictwa uzdrowiskowego", "zakład rehabilitacji leczniczej", "zakład opiekuńczo-leczniczy" czy też "zakład pielęgnacyjno-opiekuńczy", w związku z tym należy posiłkować się ustawą z dnia 30 sierpnia 1991 r. o zakładach opieki zdrowotnej (Dz. U. z 2007 r. Nr 14, poz. 89).

Według ustawy zakład opieki zdrowotnej jest wyodrębnionym organizacyjnie zespołem osób i środków majątkowych utworzonym i utrzymywanym w celu udzielania świadczeń zdrowotnych i promocji zdrowia. Zakład opieki zdrowotnej może być również utworzony i utrzymywany w celu prowadzenia badań naukowych i prac badawczo-rozwojowych w powiązaniu z udzielaniem świadczeń zdrowotnych i promocją zdrowia (art. 1 ust. 1 i ust. 2 pkt 1).

Zakładem opieki zdrowotnej jest m.in. zakład opiekuńczo-leczniczy, zakład pielęgnacyjno-opiekuńczy, sanatorium, prewentorium, hospicjum stacjonarne, inny niewymieniony z nazwy zakład przeznaczony dla osób, których stan zdrowia wymaga udzielania całodobowych lub całodziennych świadczeń zdrowotnych w odpowiednio urządzonym, stałym pomieszczeniu (art. 2 ust. 1 pkt 1).

Jednostki te udzielą całodobowych świadczeń zdrowotnych, które obejmują swoim zakresem pielęgnację i rehabilitację osób niewymagających hospitalizacji, oraz zapewniają im środki farmaceutyczne i materiały medyczne, pomieszczenie i wyżywienie odpowiednie do stanu zdrowia, a także opiekę w czasie organizowanych zajęć kulturalno-rekreacyjnych. Działania przez nie prowadzone mają na celu przywrócenie choremu sprawności fizycznej i psychicznej, poprawę jakości życia, a także przystosowanie do nowych warunków, integrację w społeczeństwie.

Natomiast Środowiskowe Domy Samopomocy powołane zostały do życia ustawą z dnia 19 sierpnia 1994 r. o ochronie zdrowia psychicznego (Dz. U. z 1994 r. Nr 111, poz. 535). Zgodnie z art. 8 ww. ustawy, jednostki organizacyjne i inne podmioty działające na podstawie ustawy o pomocy społecznej, zwane dalej "organami do spraw pomocy społecznej", w porozumieniu z zakładami psychiatrycznej opieki zdrowotnej organizują na obszarze swojego działania oparcie społeczne dla osób, które z powodu choroby psychicznej lub upośledzenia umysłowego mają poważne trudności w życiu codziennym, zwłaszcza w kształtowaniu swoich stosunków z otoczeniem, w zakresie edukacji, zatrudnienia oraz w sprawach bytowych. Oparcie społeczne polega w szczególności na:

Środowiskowy Dom Samopomocy jest jednostką organizacyjną resortu pomocy społecznej działającą na zasadach zadania zleconego samorządom, fundacjom, stowarzyszeniom. Są one jedną z możliwości dającą szansę przewlekle chorym psychicznie i niepełnosprawnym intelektualnie na godne życie i samodzielny wybór jego stylu. Przepisy prawne umożliwiające powoływanie Środowiskowych Domów Samopomocy to:

Funkcjonowanie środowiskowych domów samopomocy opiera się na Rozporządzeniu Ministra Zdrowia i Opieki Społecznej z dnia 11 grudnia 1995 r. w sprawie psychiatrycznych świadczeń zdrowotnych w domach pomocy społecznej i środowiskowych domach samopomocy (Dz. U. z 1996 r. Nr 5, poz. 38), na podstawie art. 9 ust. 3 Ustawy o ochronie zdrowia psychicznego. Zgodnie z § 3 rozporządzenia, mieszkańcom i innym osobom korzystającym ze świadczeń środowiskowych domów samopomocy dla osób z zaburzeniami psychicznymi, zwanych dalej "domami samopomocy", zapewnia się psychiatryczną opiekę zdrowotną oraz rehabilitację społeczną. Dalej ustawodawca definiuje co rozumie przez pojęcie psychiatrycznej opieki zdrowotnej i rehabilitacji społecznej. Psychiatryczna opieka zdrowotna obejmuje zwłaszcza konsultacje i okresowe oceny stanu psychicznego oraz psychoterapię i terapię farmakologiczną. Rehabilitacja społeczna obejmuje zwłaszcza: podtrzymanie i rozwijanie u osób z zaburzeniami psychicznymi umiejętności niezbędnych do samodzielnego życia; terapię zajęciową; podejmowanie działań w celu przygotowania osób z zaburzeniami psychicznymi do podjęcia pracy; pomoc w uzyskaniu odpowiedniego zatrudnienia.

Uwzględniając zapisy aktów prawnych regulujące funkcjonowanie środowiskowych domów samopomocy należy stwierdzić, że nie są one zakładem, który został wymieniony przez ustawodawcę w art. 26 ust. 7a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Środowiskowy Dom Samopomocy zajmuje się zapewnieniem całodobowej opieki, zaspokojeniem potrzeb w zakresie zamieszkania, wyżywienia, niezbędnych usług medycznych. Działania te mają na celu zapewnienie opieki w stopniu umożliwiającym godne życie osobom tam przebywającym.

Ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku wynika, iż Wnioskodawczyni na mocy decyzji MOPR, jako osoba niepełnosprawna (I grupa inwalidzka), otrzymała skierowanie do Środowiskowego Domu Samopomocy z określonym zakresem usług:

W czasie pobytu w ŚDS (ok. 8 godzin dziennie od poniedziałku do piątku) Wnioskodawczyni uczestniczy w zajęciach przystosowujących do życia w społeczeństwie, mających ułatwić wykonywanie czynności życiowych, a także w zajęciach rehabilitacji ruchowej, prowadzonej przez uprawnionych rehabilitantów. Objęta jest również opieką psychologa.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że opłata za pobyt i wyżywienie Wnioskodawczyni w przedmiotowej placówce, nie będzie stanowiła wydatków określonych w art. 26 ust. 7a pkt 6 ww. ustawy. Możliwość do dokonania odliczenia w ramach ulgi rehabilitacyjnej będą stanowiły jedynie te wydatki, które zostały poniesione z tytułu uczestnictwa w zabiegach rehabilitacyjnych oraz wydatki związane z ułatwieniem wykonywania czynności życiowych.

Rozpatrując zagadnienie dotyczące możliwości skorzystania z ulgi rehabilitacyjnej z tytułu używania samochodu osobowego, będącego współwłasnością Wnioskodawczyni, w celu codziennego dojazdu na zajęcia w Środowiskowym Domu Samopomocy, należy wskazać, iż zagadnienie to jest regulowane przepisem art. 26 ust. 7a pkt 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawczyni jest osobą zaliczoną do I grupy inwalidztwa, która korzysta z samochodu osobowego, będącego jej współwłasnością, na dojazdy na rehabilitację i leczenie.

Z analizy wyżej przytoczonych przepisów wynika, że aby skorzystać z możliwości odliczenia wydatków związanych z używaniem samochodu osobowego dla potrzeb związanych z koniecznym przewozem na niezbędne zabiegi leczniczo-rehabilitacyjne, należy posiadać I lub II grupę inwalidztwa i być właścicielem (współwłaścicielem) samochodu osobowego oraz dojeżdżać nim na niezbędne zabiegi leczniczo-rehabilitacyjne.

Należy jednak podkreślić, iż określenie jakie zabiegi wchodzą w zakres zabiegów rehabilitacyjnych lub leczniczo-rehabilitacyjnych wykracza poza kompetencje organu podatkowego i należy do lekarza specjalisty.

Wydatki poniesione na cele określone w art. 26 ust. 7a pkt 14 ww. ustawy nie wymagają od podatnika ich dokumentowania. Powyższe nie oznacza jednak, iż organ podatkowy weryfikujący zeznanie roczne w zakresie poprawności dokonanych odliczeń, nie ma prawa domagać się od podatnika przedstawienia okoliczności związanych z poniesionymi wydatkami, np. zaświadczenia lekarskiego potwierdzającego korzystania z niezbędnych zabiegów leczniczo-rehabilitacyjnych. Jeżeli wolą organu podatkowego będzie wskazanie np. miejsc i częstotliwości dokonywania zabiegów, obowiązkiem podatnika jest te informacje przekazać. Fakt oraz konieczność poniesienia wydatków na cele rehabilitacyjne powinny być co najmniej uprawdopodobnione. Organ podatkowy ma prawo kwestionować wydatki na używanie samochodu, jeśli okaże się, że zabiegi nie były konieczne lub dana osoba wcale z nich nie korzystała.

Zaznaczyć również należy, iż określona w ustawie kwota 2.280 zł jest maksymalną kwotą, która może być odliczona tytułem poniesienia ww. wydatków. Użycie przez ustawodawcę, przy określaniu wielkości limitu, wyrażenia "w wysokości nieprzekraczającej kwoty 2.280 zł" (a nie "w wysokości 2.280 zł") wskazuje, iż wysokość odliczenia uzależniona jest od intensywności (częstości) używania samochodu.

Mając na uwadze stan faktyczny i prawny obowiązujący w wyżej wymienionym zakresie stwierdzić należy, iż Wnioskodawczyni ma prawo skorzystania z ulgi rehabilitacyjnej z tytułu wydatków poniesionych na odpłatność za zabiegi rehabilitacyjne (o ile lekarz specjalista uzna, iż dany zabieg można zakwalifikować do zabiegów rehabilitacyjnych, zmierzających do przywrócenia ograniczonych funkcji, zmniejszenia następstw nieodwracalnych zmian lub wyrównanie ich w takim stopniu, aby przywrócić Wnioskodawczyni jej społecznie przydatną sprawność) jak również ma prawo skorzystania z odliczenia wydatków na używanie samochodu osobowego, stanowiącego własność (współwłasność) Wnioskodawczyni, jeżeli w istocie dojeżdża na niezbędne zabiegi leczniczo-rehabilitacyjne, o których mowa w art. 26 ust. 7a pkt 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jednakże nie przekraczając w roku podatkowym kwoty 2.280 zł.

Natomiast brak jest możliwości do dokonania odliczenia od dochodu w ramach ulgi rehabilitacyjnej wydatków za wyżywienie i pobyt Wnioskodawczyni w Środowiskowym Domu Samopomocy.

Podkreślić w tym miejscu należy, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego podanego we wniosku - nie prowadzi postępowania dowodowego. Natomiast przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy - Ordynacja podatkowa jest sam przepis prawa.

Dodatkowo należy wskazać, iż wszelkie ulgi i zwolnienia od podatku jako odstępstwo od zasady sprawiedliwości podatkowej przejawiającej się w powszechności oraz równości opodatkowania mają charakter wyjątkowy. Z tego też względu stosowanie ulg i zwolnień przedmiotowych nie może być dokonywane w drodze wykładni rozszerzającej.

Odnosząc się natomiast do powołanego przez Wnioskodawczynię wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 27 listopada 1996 r., sygn. akt SA/Łd 2682/95, należy zaznaczyć, że orzeczenia sądowe nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa i są wiążące jedynie w sprawach, w których zapadły.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie, ul. M.C. Skłodowskiej 40, 20-029 Lublin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.