IPPB4/415-715/13-4/JK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 28 października 2013 r. (data wpływu 30 października 2013 r.) uzupełniony pismem z dnia 17 stycznia 2014 r. (data wpływu 20 stycznia 2014 r.) stanowiącym odpowiedź na wezwanie z dnia 13 stycznia 2014 r. Nr IPPB4/415-715/13-2/JK (data nadania 13 stycznia 2014 r., data doręczenia 14 stycznia 2014 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego - jest nieprawidłowe.

W dniu 30 października 2013 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji dotyczącej podatku dochodowego do osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego.

Z uwagi na braki formalne, pismem z dnia 13 stycznia 2014 r. Nr IPPB4/415-715/13-2/JK (data nadania 13 stycznia 2014 r., data doręczenia 14 stycznia 2014 r.) tut. organ wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku poprzez sprecyzowanie pytania przyporządkowanego do przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego, które winno dotyczyć indywidualnej sprawy Wnioskodawcy w odniesieniu do przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, będących przedmiotem interpretacji indywidualnej, oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej zaistniałego stanu faktycznego w odniesieniu do sprecyzowanego pytania, a także do dokonania stosownej opłaty od wniosku, w odniesieniu do liczby stanów faktycznych (zdarzeń przyszłych) występujących we wniosku.

Pismem z dnia 17 stycznia 2014 r. (data wpływu 20 stycznia 2014 r.) Wnioskodawca uzupełnił wniosek w terminie.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca składa zapytanie dotyczące zwolnienia od opodatkowania sumy, którą ma otrzymać jako rekompensatę za opuszczenie lokalu mieszkalnego. W 1970 r. Wnioskodawca otrzymał od Cukrowni B. (której następcą prawnym jest obecnie C. Spółka Akcyjna) mieszkanie zakładowe o powierzchni 85 m^2, którego jest najemcą i zamieszkuje w nim do chwili obecnej. Z tego tytułu, na podstawie ustawy z dnia 15 grudnia 2000 r. o zasadach zbywania mieszkań będących własnością przedsiębiorstw państwowych, niektórych spółek handlowych z udziałem Skarbu Państwa, państwowych osób prawnych oraz niektórych mieszkań będących własnością Skarbu Państwa (Dz. U. z 2001 r. Nr 4, poz. 24), Wnioskodawca jest osobą uprawnioną do korzystania z prawa pierwszeństwa w nabyciu tego mieszkania na preferencyjnych zasadach określonych w powyższej ustawie (art. 4), co ogranicza możliwość jego sprzedaży przez zakład pracy, będący właścicielem lokalu (art. 3 i art. 6 powyższej ustawy).

Spółka Akcyjna (zwana dalej "Spółką") zaproponowała Wnioskodawcy zawarcie umowy, na mocy której nastąpiłoby rozwiązanie umowy najmu zajmowanego lokalu w zamian za "rekompensatę z tytułu dobrowolnego opuszczenia lokalu" (określenie użyte w proponowanej umowie). W istocie otrzymanie przedmiotowej "rekompensaty" uzależnione jest od zrzeczenia się przez Wnioskodawcę roszczenia o zwrot nakładów poczynionych na utrzymanie w należytym stanie zajmowanego lokalu oraz innych nakładów zwiększających wartość lub użyteczność zajmowanego lokalu, a także zrzeczenie się wszelkich roszczeń wynikających z ustawy z dnia 15 grudnia 2000 r. o zasadach zbywania mieszkań będących własnością przedsiębiorstw państwowych, niektórych spółek handlowych z udziałem Skarbu Państwa, państwowych osób prawnych oraz niektórych mieszkań będących własnością Skarbu Państwa (Dz. U. z 2001 r. Nr 4, poz. 24), w szczególności prawa pierwszeństwa nabycia zajmowanego mieszkania (art. 4 tej ustawy). W efekcie tej umowy w zamian za zrzeczenie się uprawnień wynikających z powyższej ustawy i opuszczenie mieszkania w dniu rozwiązania umowy Wnioskodawca miałby otrzymać "rekompensatę" w wysokości 170.000 zł (bez podania czy to będzie kwota do ręki netto czy brutto). Wnioskodawca nadmienia, że w przypadku zawarcia takiej umowy, kwota którą otrzymałby z tego tytułu byłaby w ciągu 2 lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiłoby odpłatne zrzeczenie się wyżej wymienionych praw przeznaczona przez Wnioskodawcę w całości na zakup dla Niego innego mieszkania, w którym zamierza zamieszkiwać osobiście razem z małżonką.

Wnioskodawca zwrócił się z tym zapytaniem ponieważ uważa, że jest to sytuacja szczególna. Mieszkanie posiada 85 m² powierzchni użytkowej, w którym Wnioskodawca zamieszkuje od 45 lat. Wnioskodawca jest emerytem i zamieszkuje z żoną. Małżonkowie są już w wieku 78 lat. Wszystkie remonty Wnioskodawca przeprowadzał za własne środki bez udziału zakładu pracy. Suma zadeklarowana za opuszczenia mieszkania przez zakład to 170.000 zł. Za powyższą sumę po odjęciu podatku (ok. 125.000 zł) można kupić najwyżej 32 m² w P. (tzn. 1 pokój z kuchnią). Zajmowane mieszkanie posiada 3 pokoje, kuchnię i łazienkę. Ta sytuacja z punktu widzenia społecznego jak i prawnego jest dla małżonków nie do przyjęcia. Wnioskodawca jest po operacjach serca, w związku z tym jest monitorowany. Małżonka jest w podobnym wieku i także w złym stanie zdrowia. Małżonkowie nie chcieliby, aby jesień ich życia była smutna i ponura.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w przypadku otrzymania - przewidzianej umową - kwoty (zwanej w proponowanej umowie "rekompensatą"), z tytułu zrzeczenia się praw przysługujących na podstawie ustawy z dnia 15 grudnia 2000 r. o zasadach zbywania mieszkań będących własnością przedsiębiorstw państwowych, niektórych spółek handlowych z udziałem Skarbu Państwa, państwowych osób prawnych oraz niektórych mieszkań będących własnością Skarbu Państwa oraz opuszczenia zajmowanego na podstawie stosunku najmu lokalu mieszkalnego, Wnioskodawcy przysługuje zwolnienie z podatku dochodowego od osób fizycznych, określone w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Na mocy art. 10 ust. 1 pkt 8 ppkt a), źródłem przychodów jest odpłatne zbycie nieruchomości (o przyczynach uznania opisanej w stanie faktycznym niniejszej sprawy czynności za zbycie nieruchomości Wnioskodawca opisuje w dalszej części niniejszego wniosku). Jeżeli nawet przyjąć, że przedmiotowa czynność nie wchodzi w zakres pojęcia "zbycie nieruchomości" to jest ona źródłem przychodu na mocy art. 10 ust. 1 pkt 9 powyższej ustawy, określonym jako "inne źródła". Do przychodów z innych źródeł należy zaliczyć każdy przychód, który nie jest zaliczany do źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1-8. W myśl art. 11 ust. 1 ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. W art. 20 ust. 1 wyżej powołanej ustawy, ustawodawca przedstawił katalog przychodów, które uznał za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9. Katalog ten należy jednak z uwagi na użycie przez ustawodawcę zwrotu "w szczególności" postrzegać jako katalog otwarty (zawierający jedynie przykładowe wyliczenie najbardziej typowych przychodów z tego źródła). W związku z powyższym, opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkie dochody osiągane przez podatnika (z wyjątkiem tych, które zostały wymienione przez ustawodawcę jako zwolnione od podatku, bądź od których zaniechano poboru podatku). Stąd kwota proponowana Wnioskodawcy przez zakład pracy w zamian za zrzeczenie się uprawnień (wynikających z ustawy z dnia 15 grudnia 2000 r. o zasadach zbywania mieszkań będących własnością przedsiębiorstw państwowych, niektórych spółek handlowych z udziałem Skarbu Państwa, państwowych osób prawnych oraz niektórych mieszkań będących własnością Skarbu Państwa) i opuszczenie lokalu co do zasady mieściłaby się w przedstawionym wyżej rozumieniu przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych (na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8, ewentualnie art. 10 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy). Za otrzymaną od Zakładu pracy kwotę po odjęciu podatku pozostałoby Wnioskodawcy ok. 125.000 zł. Za taką kwotę można kupić w P. najwyżej mieszkanie o pow. 32 m² (1 pokój z kuchnią), podczas gdy zajmowane mieszkanie (pow. 85 m² posiada 3 pokoje, kuchnię i łazienkę). Prowadziłoby to zatem do drastycznego pogorszenia sytuacji bytowej Wnioskodawcy. W ocenie Wnioskodawcy, dochód z powyższego tytułu mieści się w pojęciu dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który po spełnieniu określonych w tym przepisie warunków jest z mocy ustawy zwolniony od podatku dochodowego. Uprawnienia do zajmowanego przez Wnioskodawcę lokalu, przysługujące na mocy przepisów ustawy z dnia 15 grudnia 2000 r. o zasadach zbywania mieszkań będących własnością przedsiębiorstw państwowych, niektórych spółek handlowych z udziałem Skarbu Państwa, państwowych osób prawnych oraz niektórych mieszkań będących własnością Skarbu Państwa powodują, że zbycie (zrzeczenie się przez Wnioskodawcę tych uprawnień) będzie miało z uwagi na jego skutki charakter zbliżony do zbycia nieruchomości. W wyniku skorzystania z prawa pierwszeństwa nabycia nieruchomości Wnioskodawca byłby bowiem właścicielem nieruchomości. Zrzeczenie się tego prawa oznacza rezygnację z możliwości dysponowania nieruchomością jako właściciel w przyszłości (co upodabnia tę czynność pod względem skutków do zbycia nieruchomości i praw majątkowych wskazanych w art. 21 ust. 1 pkt 131). Przy tym, zrzeczenie (zbycie) tego prawa w takim rozumieniu następowałoby zgodnie z przedmiotową umową odpłatnie ponieważ Wnioskodawca uzyskałby w zamian za jego zrzeczenie się ekwiwalent pieniężny odpowiadający wartości prawa, którego miałby się zrzec w postaci kwoty określonej w proponowanej przez Zakład pracy umowie jako rekompensata za powyższe "zrzeczenie się" prawa. Na zasadność takiego poglądu wskazuje ponadto treść art. 21 ust. 1 pkt 93 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zgodnie, z którym dochody uzyskane z tytułu zakupu zakładowych budynków mieszkalnych lub lokali mieszkalnych przez dotychczasowych najemców - w wysokości odpowiadającej różnicy między ceną rynkową tych budynków lub lokali a ceną zakupu są wolne od podatku dochodowego. Treść tego przepisu potwierdza, że zamiarem ustawodawcy było zwolnienie od podatku dochodowego od osób fizycznych dochodów uzyskiwanych przez uprawnionego z ustawy z dnia 15 grudnia 2000 r. o zasadach zbywania mieszkań będących własnością przedsiębiorstw państwowych, niektórych spółek handlowych z udziałem Skarbu Państwa, państwowych osób prawnych oraz niektórych mieszkań będących własnością Skarbu Państwa w związku z istnieniem uprawnień najemcy mieszkania zakładowego określonych w tej ustawie.

W związku z powyższym Wnioskodawca uważa, że dochód uzyskany w sytuacji przedstawionej w stanie faktycznym niniejszej sprawy podlega zwolnieniu z podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Rodzaje źródeł przychodów zostały określone w art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdzie w pkt 8 wymieniono przychody z odpłatnego zbycia między innymi nieruchomości, a w pkt 9 - inne źródła.

Przy czym, pod pojęciem odpłatnego zbycia należy rozumieć przeniesienie prawa własności rzeczy lub praw, o których mowa w przepisie, na inną osobę za wynagrodzeniem. Co do zasady, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia (art. 19 ust. 1 ustawy).

Stosownie do art. 11 ust. 1 tej ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Zgodnie z treścią art. 20 ust. 1 ww. ustawy, za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Jak dowodzi użycie sformułowania "w szczególności", definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i nie ma przeszkód, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w przepisie art. 20 ust. 1 ustawy. Tym samym, do tej kategorii przychodów należy zaliczyć rekompensaty, które są szczególnym rodzajem świadczenia polegającym na naprawieniu szkody, czyli uszczerbku, jakiego doznaje poszkodowany we wszelkiego rodzaju dobrach chronionych przez prawo.

Jak wynika ze zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku, na podstawie zawartej umowy Wnioskodawca otrzyma kwotę 170.000 zł jako rekompensatę z tytułu dobrowolnego opuszczenia lokalu zakładowego, którego Wnioskodawca był najemcą od 1970 r. i w którym zamieszkuje do chwili obecnej. W istocie otrzymanie przedmiotowej "rekompensaty" uzależnione jest od zrzeczenia się przez Wnioskodawcę roszczenia o zwrot nakładów poczynionych na utrzymanie w należytym stanie zajmowanego lokalu oraz innych nakładów zwiększających wartość lub użyteczność zajmowanego lokalu, a także zrzeczenie się wszelkich roszczeń wynikających z ustawy z dnia 15 grudnia 2000 r. o zasadach zbywania mieszkań będących własnością przedsiębiorstw państwowych, niektórych spółek handlowych z udziałem Skarbu Państwa, państwowych osób prawnych oraz niektórych mieszkań będących własnością Skarbu Państwa (Dz. U. z 2001 r. Nr 4, poz. 24), w szczególności prawa pierwszeństwa nabycia zajmowanego mieszkania (art. 4 tej ustawy).

Mając zatem na uwadze ww. okoliczności faktyczne oraz powołany wyżej stan prawny uznać należy, że przedmiotowa rekompensata będzie stanowiła przychód z innych źródeł, o którym mowa w art. 20 ust. 1 w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W tym przypadku nie mamy bowiem do czynienia z przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy.

W konsekwencji też, w niniejszej sprawie nie może mieć zastosowania powoływany przez Wnioskodawcę art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Wnioskodawca nie dokona bowiem - jako właściciel - sprzedaży mieszkania, a jedynie wydatkuje otrzymaną rekompensatę na zakup nowego mieszkania. Z tytułu rozwiązania umowy najmu Wnioskodawca nie nabędzie prawa własności do lokalu mieszkalnego, które następnie sprzeda, lecz jedynie zrzeknie się prawa pierwszeństwa do nabycia lokalu mieszkalnego oraz roszczeń o zwrot nakładów poczynionych na utrzymanie w należytym stanie zajmowanego lokalu, a także innych nakładów zwiększających wartość lub użyteczność zajmowanego lokalu. Z tego względu nie ma możliwości zastosowania zwolnienia przedmiotowego określonego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W przedmiotowej sprawie nie będzie miał zastosowania również powołany we własnym stanowisku art. 21 ust. 1 pkt 93 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który stanowi, że wolne od podatku dochodowego sa dochody uzyskane z tytułu zakupu zakładowych budynków mieszkalnych lub lokali mieszkalnych przez dotychczasowych najemców - w wysokości odpowiadającej różnicy między ceną rynkową tych budynków lub lokalu a ceną zakupu. Przepis ten dotyczy zwolnienia z opodatkowania bonifikat udzielonych najemcom z tytułu wykupu lokali zakładowych, nie dotyczy natomiast otrzymanych rekompensat z tytułu rozwiązania umowy najmu i dobrowolnego opuszczenia lokalu mieszkalnego.

W związku z powyższym, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.