IPPB4/415-660/10-2/JK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 26 lipca 2010 r. (data wpływu: 19 sierpnia 2010 r.) uzupełnione pismem z dnia 27 października 2010 r. (data nadania 2 listopada 2010 r., data wpływu 5 listopada 2010 r.) stanowiącym odpowiedź na wezwanie z dnia 19 października 2010 r. (data nadania 20 października 2010 r., data doręczenia 25 października 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia nieruchomości - jest nieprawidłowe.

W dniu 19 sierpnia 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia nieruchomości.

Z uwagi na braki formalne, pismem z dnia 19 października 2010 r. (data nadania 20 października 2010 r., data doręczenia 25 października 2010 r.) tut. Organ wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia przedmiotowego wniosku poprzez doprecyzowanie stanu faktycznego.

Pismem z dnia 27 października 2010 r. (data nadania 2 listopada 2010 r., data wpływu 5 listopada 2010 r.) Wnioskodawca uzupełnił wniosek w terminie.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

W 2010 r. Wnioskodawca sprzedał nieruchomość położoną we wsi K..W skład tej nieruchomości wchodziła działka o powierzchni 0,1780 ha i budynek mieszkalny, który został oddany do użytkowania w czerwcu 2010 r. Nieruchomość ta została wydzielona z działki Nr 1446/1, która jest własnością Wnioskodawcy. Przedmiotową nieruchomość, o powierzchni 0,4500 ha oznaczoną Nr 1446/1 Wnioskodawca nabył w drodze umowy zniesienia współwłasności na mocy aktu notarialnego z dnia 23 stycznia 2009 r. Natomiast wcześniej, w 2008 r. na mocy umowy darowizny zawartej w formie aktu notarialnego w dniu 17 stycznia 2008 r. Wnioskodawca nabył udział wynoszący 53/148 części we współwłasności nieruchomości stanowiącej działkę Nr 1446. Przy czym udział nabyty przez Wnioskodawcę w dniu 23 stycznia 2009 r. w drodze zniesienia współwłasności jest mniejszy od udziału, który został nabyty w dniu 17 stycznia 2008 r. Udział nabyty w dniu 18 stycznia 2008 r. wynosił 53/148 i odpowiadał powierzchni 0,5299 ha, a udział nabyty przez Wnioskodawcę w dniu 23 stycznia 2009 r. w drodze zniesienia współwłasności odpowiadał powierzchni 0,45 ha. Zniesieniu współwłasności nie towarzyszyły żadne spłaty i dopłaty, co potwierdza akt notarialny z dnia 23 stycznia 2009 r. Obecnie, Wnioskodawca zamierza skorzystać ze zwolnienia przewidzianego w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych i przeznaczyć uzyskaną ze sprzedaży kwotę 536 tyś. złotych na cele mieszkaniowe.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w świetle tak przedstawionego stanu faktycznego, przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości Wnioskodawca będzie mógł przeznaczyć na cele mieszkaniowe i tym samym skorzystać ze zwolnienia przewidzianego w ustawie o PIT czy też będzie zobowiązany do rozliczenia podatku z tytułu sprzedaży przedmiotowej nieruchomości bez możliwości wydatkowania uzyskanego przychodu na cele mieszkaniowe. Jeśli uznać, że Wnioskodawca nie ma prawa stosować tego zwolnienia to opodatkowaniu zryczałtowanym 19% podatkiem będzie podlegał tylko uzyskany przez Wnioskodawcę dochód, gdyż kosztem uzyskania przychodu będą wszelkie udokumentowane wydatki i nakłady poniesione przez Wnioskodawcę na budowę budynku mieszkalnego.

Zdaniem Wnioskodawcy,

Z przedstawionego przez Wnioskodawcę stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca zamierza skorzystać ze zwolnienia przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o PIT i przeznaczyć uzyskany przychód ze sprzedaży nieruchomości Nr 1446/3 na cele mieszkaniowe. Zgodnie bowiem z dyspozycją art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o PIT dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, (...) jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe, udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Skorzystanie z ww. zwolnienia jest niemożliwe dla osób fizycznych, którzy nabyli nieruchomości i prawa określone w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) w okresie od 1 stycznia 2007 r. do dnia 31 grudnia 2008 r. Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy zmienianej w art. 1, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) w okresie od dnia 1 stycznia 2007 r. do dnia 31 grudnia 2008 r., stosuje się zasady określone w ustawie zmienianej w art. 1, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r.

Wyżej wymieniony przepis artykułu nie będzie miał w tym przypadku zastosowania, bowiem nabycie przez Wnioskodawcę własności zbytej nieruchomości nastąpiło w 2009 r. w wyniku zniesienia współwłasności, a nie w 2008 r. Nabycie udziałów we współwłasności rzeczy nie jest tożsame z nabycie własności rzeczy. Jest to jedynie nabycie uprawnienia do korzystania z jednej rzeczy wspólnej przez wszystkich współwłaścicieli. Żaden ze współwłaścicieli nie ma więc wyłącznego prawa do fizycznie wydzielonej części rzeczy. Dopiero zniesienie współwłasności, w drodze umowy lub orzeczenia sądu, powoduje nabycie wyłącznego prawa własności rzeczy. W świetle powyższego, Wnioskodawca uważa, że w Jego przypadku jest możliwe zastosowanie zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o PIT i przeznaczenia przychodu ze sprzedaży nieruchomości na cele mieszkaniowe.

Gdyby nie podzielić tej argumentacji i uznać, zdaniem Wnioskodawcy błędnie, że do nabycia zbytej obecnie nieruchomości doszło w 2008 r. to i tak opodatkowaniu będzie podlegał jedynie dochód, to jest przychód w wysokości 536 tyś złotych pomniejszony o wszelkie udokumentowane wydatki i nakłady poniesione na nieruchomość, w tym wydatki na budowę sprzedanego budynku mieszkalnego.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje:

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.), źródłem przychodów jest odpłatne zbycie:

Zgodnie z art. 8 pkt 1 ustawy z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316) do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy zmienionej w art. 1, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) w okresie od dnia 1 stycznia 2007 r. do dnia 31 grudnia 2008 r. stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r.

Z powyższego wynika, iż w przypadku sprzedaży nieruchomości decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma data nabycia tej nieruchomości i forma prawna jej nabycia.

Powołana wyżej ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera definicji nieruchomości, w związku z czym należy odnieść się do tej definicji zawartej w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.). Zgodnie z treścią art. 46 § 1 tej ustawy nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Grunty stanowiące odrębny przedmiot własności są więc z natury swej nieruchomościami, budynki natomiast trwale z gruntem związane są częścią składową nieruchomości, oznacza to, że własność nieruchomości gruntowej rozciąga się na budynki, które stały się częścią składową nieruchomości. Budynek trwale związany z gruntem, jako część składowa gruntu, nie może być przedmiotem odrębnej własności.

Biorąc pod uwagę zacytowany wyżej art. 46 § 1 Kodeksu cywilnego, jeżeli na nieruchomości gruntowej znajduje się jako jej część składowa budynek, który na mocy przepisów szczególnych nie stanowi odrębnego od gruntu przedmiotu własności, to sprzedaż nieruchomości obejmuje zarówno zbycie gruntu, jak i znajdującego się na nim budynku, trwale z nim związanego.

Ponadto wskazać należy, iż w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy jest mowa tylko o sprzedaży nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości. Przepis ten nie rozdziela sprzedaży gruntu od sprzedaży budynku stanowiącego jego część składową. Nie wymienia ponadto sprzedaży budynku jako odrębnego źródła przychodu w podatku dochodowym. W związku z tym bieg terminu pięcioletniego, określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, nie może być odrębnie liczony dla nabycia własności gruntu oraz dla budowanego na tym gruncie budynku, stanowiącego jego część składową. Tym samym, w przedmiotowej sprawie za datę nabycia nieruchomości należy przyjąć datę nabycia gruntu, zabudowanego następnie budynkiem oddanym do użytkowania.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż w 2010 r. Wnioskodawca sprzedał nieruchomość oznaczoną Nr 1446/3. W skład tej nieruchomości wchodziła działka o powierzchni 0,1780 ha i budynek mieszkalny, który został oddany do użytkowania w czerwcu 2010 r. Nieruchomość ta została wydzielona z działki Nr 1446/1, która jest własnością Wnioskodawcy. Przedmiotową nieruchomość, o powierzchni 0,4500 ha oznaczoną Nr 1446/1 Wnioskodawca nabył w drodze umowy zniesienia współwłasności na mocy aktu notarialnego z dnia 23 stycznia 2009 r. Natomiast wcześniej, w 2008 r. na mocy umowy darowizny zawartej w formie aktu notarialnego w dniu 17 stycznia 2008 r. Wnioskodawca nabył udział wynoszący 53/148 części we współwłasności nieruchomości stanowiącej działkę Nr 1446

Przez pojęcie darowizny należy rozumieć typ umowy nazwanej, opisany w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.). Zgodnie z przepisem art. 888 § 1 Kodeksu cywilnego przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku.

Natomiast współwłasność jest instytucją prawa cywilnego polegającą na tym, iż własność tej samej rzeczy przysługuje niepodzielnie kilku osobom (art. 195 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny). Zgodnie z art. 196 § 1 Kodeksu cywilnego, współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych albo współwłasnością łączną. Współwłasność łączną regulują przepisy dotyczące stosunków, z których ona wynika. Do współwłasności w częściach ułamkowych stosuje się przepisy Działu IV Księgi drugiej Kodeksu cywilnego - art. 196 § 2 tej ustawy. Zgodnie z art. 210 i nast. Kodeksu cywilnego, każdy ze współwłaścicieli w każdym czasie może domagać się zniesienia współwłasności. Jednym ze sposobów zniesienia współwłasności jest fizyczny podział rzeczy wspólnej między współwłaścicielami. Następuje to w drodze przyznania każdemu ze współwłaścicieli wyodrębnionej (podzielonej) rzeczy wspólnej. Wielkość tej części powinna odpowiadać wielkości udziału we współwłasności. W wyniku podziału fizycznego powstają nowe rzeczy.

Zniesienie współwłasności nie stanowi nabycia rzeczy, tylko wówczas, jeżeli mieści się w ramach udziału jaki przypadał byłym współwłaścicielom w rzeczy wspólnej i odbył się bez spłat i dopłat. W przypadku, gdy udział danej osoby ulega powiększeniu musi być traktowany w kategorii nabycia, ponieważ w ten sposób ulega powiększeniu zakres dotychczasowego władztwa tej osoby nada rzeczą (nieruchomością), jak i stan jej majątku osobistego.

Jak wynika z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego, udział nabyty przez Wnioskodawcę w dniu 23 stycznia 2009 r. w drodze zniesienia współwłasności jest mniejszy od udziału, który został nabyty w dniu 17 stycznia 2008 r. Udział nabyty w dniu 18 stycznia 2008 r. wynosił 53/148 i odpowiadał powierzchni 0,5299 ha, a udział nabyty przez Wnioskodawcę w dniu 23 stycznia 2009 r. w drodze zniesienia współwłasności odpowiadał powierzchni 0,45 ha. Zniesieniu współwłasności nie towarzyszyły żadne spłaty i dopłaty.

Wobec powyższego stwierdzić należy, iż zniesienie współwłasności dla celów podatku dochodowego nie stanowi nabycia nieruchomości. Nabycie przedmiotowej nieruchomości nastąpiło w dniu 18 stycznia 2008 r. w drodze umowy darowizny. Z uwagi na powyższe w niniejszej sprawie zastosowanie znajdą przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r.

W myśl art. 30e ust. 1, 4 i 5 powołanej wyżej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2008 r. - od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku i płatny jest w terminie złożenia zeznania, o którym mowa w art. 45, za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie. Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z przychodami (dochodami) z innych źródeł.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonych zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Artykuł 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, iż przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od wartości rynkowej, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej.

Zgodnie z art. 19 ust. 3 ww. ustawy, wartość rynkową, o której mowa w ust. 1, rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia. Natomiast jeżeli wartość wyrażona w cenie określonej w umowie odpłatnego zbycia znacznie odbiega od wartości rynkowej nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej wezwie strony do zmiany tej wartości lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej. W razie nie udzielenia odpowiedzi, nie dokonania zmiany wartości lub nie wskazania przyczyn, które uzasadniają podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej określi wartość z uwzględnieniem opinii biegłego lub biegłych. Jeżeli wartość ustalona w ten sposób odbiega co najmniej o 33% od wartości wyrażonej w cenie, koszty opinii biegłego lub biegłych ponosi zbywający (art. 19 ust. 4 ustawy).

Natomiast w myśl art. 22 ust. 6d tej ustawy, za koszty uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Nadto, zgodnie z art. 22 ust. 6e ww. ustawy, wysokość nakładów, o których mowa powyżej, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Mając na uwadze zaprezentowany we wniosku stan faktyczny oraz uregulowania prawne w tym zakresie należy stwierdzić, iż dochód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości nabytej w dniu 18 stycznia 2008 r. a następnie sprzedanej w 2010 r. podlega opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r.

Jednocześnie wyjaśnienia wymaga, że przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie przewidują zwolnienia przedmiotowego dla przychodów uzyskanych ze zbycia nieruchomości lub praw nabytych w 2008 r. wydatkowanych na realizację tzw. "własnych celów mieszkaniowych".

Z uwagi zaś na brzmienie zacytowanego wyżej art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw, dochód uzyskany przez Wnioskodawcę ze zbycia przedmiotowej nieruchomości nie może korzystać ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych tj. na podstawie przepisu, który został wprowadzony przez ustawodawcę z dniem 1 stycznia 2009 r., gdyż dotyczy on wyłącznie zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych lub wybudowanych od tego dnia.

Dokumenty dołączone do wniosku nie podlegały analizie i weryfikacji w ramach wydanej interpretacji. Tym samym jeżeli przedstawiony we wniosku stan faktyczny różni się od stanu faktycznego występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie, ul. M. Curie - Skłodowska 40, 20-029 Lublin po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.